Вопрос: Просим разъяснить, какой нормой Налогового кодекса следует руководствоваться при списании расходов на освоение природных ресурсов, связанных с осуществлением подготовительных работ при строительстве объекта основных средств, а также работ по рекультивации земель:
- положениями пункта 1 статьи 261 Кодекса и, соответственно, включать вышеуказанные затраты в расходы при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и списывать последние в течение 5 лет, но не более срока эксплуатации объекта основных средств;
- положениями пункта 4 статьи 325 Кодекса и, соответственно, включать вышеуказанные расходы в первоначальную стоимость объекта основных средств и списывать данные расходы путем начисления амортизации?
Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо от 17.11.2008 N СК-423Л по вопросу налогового учета расходов на освоение природных ресурсов и сообщает следующее.
Пунктом 1 статьи 261 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в целях налогообложения прибыли установлены особенности определения расходов на освоение природных ресурсов. К расходам на освоение природных ресурсов, в частности, относятся расходы на возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам землепользователями, поименованные в абзаце пятом пункта 1 статьи 261 Кодекса.
В соответствии с пунктом 2 статьи 261 Кодекса указанные расходы учитываются в порядке, предусмотренном статьей 325 Кодекса, и включаются в состав прочих расходов равномерно в течение пяти лет, но не более срока эксплуатации.
Вместе с тем, согласно абзацу первому пункта 4 статьи 325 Кодекса в случае, если расходы налогоплательщика, осуществленные в составе расходов на освоение природных ресурсов, непосредственно связаны со строительством объектов, которые в дальнейшем по решению налогоплательщика могут стать постоянно эксплуатируемыми объектами основных средств (в том числе скважин), указанные расходы учитываются по каждому создаваемому объекту основных средств. Данные объекты основных средств амортизируются в соответствии с порядком, установленным главой 25 Кодекса.
В аналогичном порядке с учетом статей 261 и 325 Кодекса учитываются расходы, связанные с осуществлением подготовительных работ при строительстве объекта основных средств, поименованные в абзаце четвертом пункта 1 статьи 261 Кодекса.
Расходы на строительство временных сооружений (в том числе временных подъездных путей и дорог; площадок, сооружений для хранения плодородного слоя почвы, добываемых пород, отходов; временных сооружений для проживания участников геолого-разведочных работ и иных подобных объектов) включаются в состав прочих расходов с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором закончены работы по их созданию на основании актов выполненных работ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 256 Кодекса амортизируемым имуществом в целях главы 25 Кодекса признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 Кодекса), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 руб.
Согласно пункту 5 статьи 270 Кодекса затраты по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества не учитываются при налогообложении налогом на прибыль.
Таким образом, в соответствии с пунктом 4 статьи 325 Кодекса в составе прочих расходов могут быть единовременно учтены расходы на строительство временных сооружений, которые для целей налогообложения не признаются амортизируемым имуществом, то есть создаваемых на срок, не превышающий 12 месяцев, и (или) первоначальной стоимостью не более 20 000 руб.
Указанные в абзацах четвертом и пятом пункта 1 статьи 261 Кодекса расходы следует учитывать в первоначальной стоимости строящегося объекта основных средств и амортизировать в предусмотренном главой 25 Кодекса порядке в случае, если:
- данные расходы непосредственно связаны со строительством объектов основных средств и
- указанные объекты основных средств в дальнейшем по решению налогоплательщика могут стать постоянно эксплуатируемыми объектами основных средств (в том числе скважин).
Вместе с тем пунктом 4 статьи 252 Кодекса установлено, что если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты.
Одновременно сообщаем, что настоящее письмо Минфина России не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России N 03-02-07/2-138 от 07.08.2007 направляемое мнение имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
И.В.Трунин