Вопрос: Федеральная налоговая служба в связи с многочисленными запросами, поступающими от территориальных налоговых органов и налогоплательщиков по вопросу о возврате переплаты по налогам, сборам, пеням и штрафам при наличии у организации сумм налоговых платежей, реструктурированных в соответствии с постановлениями Правительства Российской Федерации, исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации и местных администраций сообщает следующее.
В соответствии с положениями статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику.
Возврат налогоплательщику суммы излишне уплаченного налога при наличии у него недоимки по иным налогам соответствующего вида или задолженности по соответствующим пеням, а также штрафам производится только после зачета суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки (задолженности).
Зачет суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки, задолженности по пеням и штрафам, производится налоговым органом самостоятельно.
Пунктом 1 статьи 105 Бюджетного кодекса Российской Федерации установлено, что реструктуризация долга - это основанное на соглашении прекращение долговых обязательств, составляющих государственный или муниципальный долг, с заменой указанных долговых обязательств иными долговыми обязательствами, предусматривающими другие условия обслуживания и погашения обязательств.
Таким образом, с момента получения организацией - налогоплательщиком реструктуризации задолженности по налогам, сборам, пеням и штрафам перед федеральным бюджетом, а также бюджетами регионального и местного уровня в соответствии с постановлениями Правительства Российской Федерации, исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации и местных администраций в отношении данной задолженности действует правовое регулирование в рамках бюджетного, а не налогового законодательства. Указанными постановлениями устанавливается особый порядок погашения реструктурированной задолженности.
В связи с изложенным ФНС России просит разъяснить: вправе ли налоговые органы принимать решения о зачете (возврате) излишне уплаченных налоговых платежей в порядке, установленном статьей 78 Налогового кодекса, при наличии у налогоплательщика задолженности по налоговым платежам, реструктурированной в соответствии с нормами бюджетного законодательства Российской Федерации?
Ответ: В Департаменте налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрено письмо от 17.10.2008 N 1-6-02/000094 по вопросам о зачете (возврате) сумм излишне уплаченных налогов, пеней, штрафов при наличии у организации задолженности по налоговым платежам, реструктурированной в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации, если срок реструктуризации еще не истек, и сообщается следующее.
В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщики имеют право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пени, штрафов.
Подпунктом 7 пункта 1 статьи 32 Кодекса установлена обязанность налоговых органов принимать решения о возврате налогоплательщику сумм излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, пеней и штрафов, направлять оформленные на основании этих решений поручения соответствующим территориальным органам Федерального казначейства для исполнения и осуществлять зачет сумм излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, пеней и штрафов в порядке, предусмотренном Кодексом.
Кроме обязанностей, предусмотренных Кодексом, налоговые органы при исполнении своих функций руководствуются также другими федеральными законами.
Постановлением Правительства Российской Федерации от 03.09.1999 N 1002, принятым в соответствии с бюджетным законодательством, утвержден Порядок проведения реструктуризации кредиторской задолженности юридических лиц по налогам и сборам, а также задолженности по начисленным пеням и штрафам перед федеральным бюджетом, согласно пункту 4 которого в случае принятия решения о реструктуризации задолженности организации по обязательным платежам в федеральный бюджет ей предоставляется право равномерной уплаты задолженности по налогам и сборам в течение 6 лет, по пеням и штрафам - в течение 4 лет после погашения задолженности по налогам и сборам.
Указанная задолженность погашается поэтапно на основании решения налогового органа и в соответствии с утвержденным им графиком (пункт 1 названного выше Порядка).
Таким образом, реструктуризация представляет собой особый правовой режим исполнения обязанности по уплате налога, а также по уплате пеней и штрафов в соответствии с утвержденным налоговым органом графиком.
Как следует из арбитражной практики, суммы излишне уплаченных налогов, сборов, соответствующих пеней и штрафов подлежат зачету (возврату) в общеустановленном порядке после прекращения реструктуризации. По своей сути реструктуризация является разновидностью рассрочки по уплате налогов, которая в соответствии со статьей 64 Кодекса представляет собой изменение срока уплаты налога (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.03.2005 N 13054/04). С сумм реструктурированной задолженности уплачиваются проценты. Порядок и сроки погашения реструктурированной задолженности по налогам и сборам регулируются специальными нормами, предусматривающими исчерпывающий перечень случаев, при которых денежные средства налогоплательщика могут быть направлены на досрочное погашение такой задолженности. При этом указанными нормами не предусмотрена возможность направления налоговым органом в одностороннем порядке каких-либо иных сумм на погашение этой задолженности. Следовательно, налоговый орган не может на основании пункта 6 статьи 78 Кодекса самостоятельно произвести зачет излишне уплаченного заявителем налога в порядке досрочного погашения реструктурированной задолженности.
Кроме того, Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в своем определении от 30.04.2008 N 5104/08 указал на то, что отсутствие решения о прекращении реструктурированной задолженности является препятствием в принятии мер по зачету излишне уплаченного налога в счет ее погашения.
Учитывая изложенное, полагаем, что при наличии у организации реструктурированной задолженности по налоговым платежам, если срок реструктуризации не истек, налоговые органы не вправе самостоятельно, то есть без соответствующего заявления и согласия на то налогоплательщика, принимать решения о зачете сумм излишне уплаченных налогов, соответствующих пеней и штрафов в счет погашения этой задолженности. При этом сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату налогоплательщику в установленном порядке по письменному заявлению налогоплательщика.
И. В.Трунин