Вопрос: В ОАО совершается значительное количество операций по продаже объектов основных средств, относящихся к недвижимому имуществу.
При этом на основании заключенных договоров купли-продажи объекты основных средств передаются новому владельцу по акту приемки-передачи основных средств. С этого момента ОАО фактически не имеет возможности использовать данные объекты в целях получения дохода. ОАО списывает указанные активы со своего баланса и отражает выручку от их реализации на дату перехода права собственности к новому владельцу указанных объектов (на дату государственной регистрации прав в Едином государственном реестре прав). Как правило, государственная регистрация перехода прав собственности осуществляется не ранее следующего месяца после даты оформления акта приемки-передачи объекта.
По нашему мнению, существуют три подхода к отражению в бухгалтерском учете продавцом операций купли-продажи объектов основных средств, переход права собственности на которые надлежит регистрировать в установленном законодательством порядке.
1. На дату фактической передачи указанного актива новому владельцу по акту приемки-передачи проводки по движению основного средства не делаются, и в период между датой акта приемки-передачи и датой государственной регистрации перехода права собственности актив продолжает учитываться как основное средство - на счете 01 "Основные средства". В бухгалтерском учете и налоговом учете по нему продолжает начисляться амортизация, его остаточная стоимость учитывается при исчислении налога на имущество организации-продавца.
2. На дату фактической передачи указанного актива новому владельцу по акту приемки-передачи внутренними проводками по счету 01 "Основные средства" указанный объект переводится на обособленный субсчет, на котором в период между датой акта приемки-передачи и датой государственной регистрации перехода права собственности актив продолжает учитываться как основное средство. В бухгалтерском учете и налоговом учете по нему с даты фактической передачи прекращается начисление амортизации, его остаточная стоимость, сформированная на дату передачи, учитывается при исчислении налога на имущество организации-продавца.
3. На дату фактической передачи актива по акту приемки-передачи он перестает классифицироваться в качестве основного средства, по остаточной стоимости списывается со счета 01 "Основные средства" и в период между датой акта приемки-передачи актива и датой государственной регистрации права собственности актив учитывается на счете 45 "Товары отгруженные" (по аналогии с учетом товаров, отгруженных покупателю. Стоимость актива не учитывается при исчислении налога на имущество организации-продавца.
При этом в соответствии с письмом Минфина РФ от 06.09.2006 N 03-06-01-02/35 "О налоге на имущество", если объект капитального строительства, первоначальная стоимость которого сформирована на дату передачи документов на государственную регистрацию прав собственности, передан по акту приема-передачи в эксплуатацию и организацией-покупателем на объекте фактически ведется хозяйственная деятельность, то данный объект недвижимого имущества обладает всеми признаками основного средства, установленными пунктом 4 ПБУ 6/01, утвержденным приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, амортизация начисляется в общем порядке с первого числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию, и, следовательно, его стоимость учитывается организацией-покупателем при исчислении налога на имущество организации. Таким образом, при учете организацией-продавцом актива в соответствии с первым подходом, один и тот же актив учитывается при исчислении налога на имущество как организацией-продавцом, так и организацией-покупателем.
Учитывая изложенное, прошу Вас сообщить, какой из перечисленных методов учета продавцом операций купли-продажи объектов основных средств, переход права собственности на которые следует регистрировать, наиболее полно отвечает требованиям законодательства.
Ответ: Департамент налоговой и тaмoжeннo-тapифнoй политики совместно с Департаментом регулирования государственного финансового контроля, аудиторской деятельности, бухгалтерского учета и отчетности рассмотрел письмо ОАО от 19.11.2008 N 09-61-23 о порядке учета операций по продаже основных средств и сообщает.
Пунктом 1 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что объектом налогообложения по налогу на имущество организаций для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
В соответствии с положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), утвержденным приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, доходы и расходы от списания объектов основных средств с бухгалтерского учета (в том числе, в случае продажи) отражаются в качестве прочих доходов и расходов.
Положением по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99), утвержденным приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, установлено, что поступления от продажи основных средств признаются в бухгалтерском учете в порядке, установленном для признания выручки (включая выполнение условия перехода права собственности (владения, пользования, и распоряжения) на продукцию (товар) от организации к покупателю).
Таким образом, организация-продавец не может списать с баланса учтенное в составе основных средств недвижимое имущество - объект продажи до признания выручки от его реализации в бухгалтерском учете, включая переход соответствующего права на указанный объект недвижимого имущества к организации-покупателю. Данный актив учитывается при исчислении налога на имущество организацией-продавцом до его списания с бухгалтерского учета по указанным основаниям.
Государственная регистрацию# прав на приобретенный по договору купли-продажи объект недвижимого имущества является основанием для перевода организацией-покупателем в состав основных средств данного объекта недвижимого имущества при условии сформированной первоначальной стоимости основного средства (доведения его до состояния пригодного для эксплуатации) и, следовательно, является основанием для признания его объектом налогообложения по налогу на имущество организаций, что и разъяснено в абзацах 12-19 письма Минфина России от 06.09.2006 N 03-06-01-02/35, направленного в адрес ФНС России (далее - письмо Минфина России).
При этом обращаем внимание, что разъяснения, данные в абзаце 11 указанного письма Минфина России, на которые имеется ссылка в запросе, касаются не объектов недвижимого имущества, приобретенных по договору купли-продажи, а объектов капитального строительства (то есть завершенных строительством объектов, принятых в эксплуатацию), которые подлежат учету в составе основных средств и налогообложению с даты передачи документов на государственную регистрацию соответствующих прав на построенный объект недвижимости.
И. В.Трунин