Вопрос: Автономная некоммерческая организация осуществляет свою уставную деятельность за счет регулярных и единовременных поступлений от сторонних организаций и физических лиц.
При этом полученные целевые поступления направляются на реализацию уставных целей организации. Предпринимательской деятельности организация не ведет. Таким образом, указанные поступления являются единственным источником финансирования организации.
1. Как для целей налога на прибыль организаций квалифицируются поступления, полученные автономной некоммерческой организацией: в качестве целевых поступлений (п. 2 ст. 251 НК РФ) или в качестве внереализационных доходов (пп. 8 ст. 250 НК РФ)?
Как для целей единого налога для организаций, применяющих УСН квалифицируются такие поступления?
2. Облагаются ли ЕСН выплаты в пользу сотрудников организации (осуществляемые за счет поступлений от других организаций и физических лиц) или указанные выплаты не подлежат налогообложению на основании п. 3 ст. 236 НК РФ?
Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо от 15.12.2008 N 599/12 по отдельным вопросам формирования налоговой базы по налогу на прибыль организаций и единому социальному налогу и сообщает следующее.
1. Согласно статье 10 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" автономной некоммерческой организацией признается не имеющая членства некоммерческая организация, учрежденная гражданами и (или) юридическими лицами на основе добровольных имущественных взносов. Деятельность автономной некоммерческой организации направлена, в частности, на предоставление услуг в области образования, здравоохранения, культуры, науки, права и физической культуры.
Согласно пункту 2 статьи 2 Федерального закона N 7-ФЗ некоммерческие организации могут создаваться для достижения социальных, благотворительных, культурных, образовательных, научных и управленческих целей, в целях охраны здоровья граждан, развития физической культуры и спорта, удовлетворения духовных и иных нематериальных потребностей граждан, защиты прав, законных интересов граждан и организаций, разрешения споров и конфликтов, оказания юридической помощи, а также в иных целях, направленных на достижение общественных благ.
Источниками формирования имущества некоммерческой организации в соответствии со статьей 26 Федерального закона N 7-ФЗ могут являться, среди прочего, добровольные имущественные взносы и пожертвования. При этом статьей 26 указанного закона предусмотрено, что законами могут устанавливаться ограничения на источники доходов некоммерческих организаций отдельных видов.
Действующее законодательство не содержит запрета на получение пожертвований автономными некоммерческими организациями.
В соответствии со статьей 582 Гражданского кодекса Российской Федерации пожертвованием признается дарение вещи или права в общеполезных целях. Пожертвования могут делаться гражданам, лечебным, воспитательным учреждениям, учреждениям социальной защиты и другим аналогичным учреждениям, фондам, музеям и другим учреждениям культуры, общественным и религиозным организациям, иным некоммерческим организациям в соответствии с законом, а также государству и другим субъектам гражданского права, указанным в статье 124 Гражданского кодекса РФ.
В качестве пожертвований некоммерческой организации могут быть переданы различные вещи, ценные бумаги, а также денежные средства. При целевом пожертвовании переданное имущество должно использоваться только для целей, обусловленных жертвователем. Некоммерческая организация обязана вести обособленный учет всех операций по использованию целевого пожертвования.
В целях налогообложения прибыли, как это предусмотрено пунктом 2 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), не учитываются целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению, по перечню таких поступлений, установленному пунктом 2 статьи 251 Кодекса.
К таким целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности относятся, в частности, осуществленные в соответствии с законодательством Российской Федерации о некоммерческих организациях вступительные взносы, членские взносы, паевые взносы, пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации.
Таким образом, в случае, если полученные автономной некоммерческой организацией поступления по существу соответствуют перечисленным в пункте 2 статьи 251 Кодекса видам поступлений, либо могут быть квалифицированы как пожертвования в соответствии со статьей 582 Гражданского кодекса Российской Федерации, эти поступления не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
При этом налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.
Во всех остальных случаях поступления в пользу некоммерческой организации учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в качестве безвозмездно полученного имущества в составе внереализационных доходов на основании пункта 8 статьи 250 Кодекса.
2. Пунктом 1 статьи 236 Кодекса установлено, что объектом налогообложения единым социальным налогом для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым, гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям, адвокатам, нотариусам, занимающимся частной практикой), а также по авторским договорам.
Пунктом 3 статьи 236 Кодекса установлено, что указанные в пункте 1 статьи 236 Кодекса выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.
В отношении некоммерческих организаций необходимо учитывать следующее.
Некоммерческие организации, наряду с ведением уставной деятельности, финансируемой, в частности, за счет целевых поступлений (членские взносы), могут осуществлять деятельность, связанную с получением доходов от реализации товаров, работ, услуг и имущественных прав, а также внереализационных доходов.
Таким образом, пункт 3 статьи 236 Кодекса применяется в отношении только тех выплат и вознаграждений работникам, которые производятся за счет доходов такой организации от реализации товаров, работ, услуг и имущественных прав, а также от внереализационных доходов.
На выплаты, производимые в пользу работников за счет целевого финансирования, целевых поступлений и других доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, указанных в статье 251 Кодекса, начисление единого социального налога производится в общеустановленном порядке.
Что касается уплаты единого социального налога организацией, в случае перехода ее на упрощенную систему налогообложения, то в соответствии с пунктом 2 статьи 346.11 Кодекса организация, применяющая упрощенную систему налогообложения, не является плательщиком единого социального налога, но является плательщиком страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
При этом источники финансирования выплат, производимых в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам, не имеют значения.
С.В. Разгулин