Вопрос: В рамках брокерского обслуживания Банк осуществляет от имени и за счет физических лиц операции купли-продажи ценных бумаг, в том числе облигаций, условиями выпуска которых предусматривается выплата купонного дохода и частичное погашение номинальной стоимости, и является номинальным держателем указанных ценных бумаг. Ценные бумаги, приобретенные по брокерским договорам, учитываются на счетах депо клиентов - физических лиц в Банке. То есть номинальным держателем приобретенных ценных бумаг является Банк, а владельцами указанных ценных бумаг - клиенты Банка.
Условиями выпуска облигаций может быть предусмотрено право ее владельца на получение фиксированного процентного (купонного) дохода, определенного на основании номинальной стоимости данных облигаций.
Юридические лица, осуществляющие деятельность по ведению реестра владельцев ценных бумаг, именуются держателями реестра.
Для осуществления организацией-эмитентом выплаты процентного (купонного) дохода по облигациям, условие выпуска которых предусматривает такую выплату, держатель реестра имеет право требовать от Банка предоставления списка владельцев облигаций, номинальным держателем которых он является, по состоянию на определенную дату.
При получении указанного требования Банк представляет держателю реестра список владельцев ценных бумаг, а в случае отсутствия требования - не представляет данный список.
Условием выпуска облигации помимо права ее владельца на получение фиксированного процентного (купонного) дохода, также должно (может) быть предусмотрено право ее владельца на получение от организации - эмитента в предусмотренный в ней срок номинальной стоимости (частичного погашения номинальной стоимости) облигации, которая перечисляется Банком на брокерский счет клиента в Банке.
При получении от организации-эмитента выплаты в виде процентного (купонного) дохода, Банк перечисляет указанные суммы на брокерский счет клиента - владельца ценных бумаг, по которым осуществляется указанная выплата, или на текущий банковский счет клиента.
Учитывая изложенное, Банк просит вас подтвердить правомерность приведенных ниже выводов и сообщить позицию по вопросам, указанным ниже:
По процентному (купонному) доходу по облигациям.
1. При выплате организацией-эмитентом процентного (купонного) дохода по облигациям, номинальным держателем которых является Банк, а владельцами - клиенты Банка, в случае представления по требованию держателем реестра Банком списка владельцев ценных бумаг на соответствующую дату, организация-эмитент, являющаяся налоговым агентом, обязана рассчитать, удержать и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДФЛ с процентного (купонного) дохода. Банк, осуществляя перечисление денежных средств на брокерский (банковский) счет клиента, не является налоговым агентом.
2. При выплате организацией-эмитентом процентного (купонного) дохода по облигациям, номинальным держателем которых является Банк, а владельцами - клиенты Банка, в случае непредставления Банком списка владельцев ценных бумаг (при неполучении требования о представлении указанного списка), организация-эмитент, являющаяся налоговым агентом, при отсутствии списка владельцев ценных бумаг не имеет возможности корректно рассчитать НДФЛ с указанного дохода и перечисляет денежные средства в Банк без удержания НДФЛ. Банк, осуществляя перечисление денежных средств на брокерский (банковский) счет клиента, не является налоговым агентом, а клиент Банка самостоятельно заявляет о полученном доходе и уплачивает соответствующую сумму НДФЛ в бюджет.
3. Если Банк признается налоговым агентом по доходам в виде процентного (купонного) дохода, то вправе ли он при расчете налоговой базы принять к вычету сумму уплаченного процентного (купонного) дохода при приобретении ценной бумаги физическим лицом?
По доходу от погашения (частичного погашения) номинальной стоимости ценных бумаг.
Является ли Банк налоговым агентом при перечислении денежных средств на брокерский счет клиента, полученных в результате погашения (частичного погашения) номинальной стоимости облигаций (включая государственные и муниципальные), в том числе облигаций, приобретенных ниже номинальной стоимости на вторичном рынке?
Если Банк является налоговым агентом при перечислении денежных средств на брокерский счет клиента, полученных в результате погашения (частичного погашения) номинальной стоимости облигаций:
а) Вправе ли Банк применять положения п. 32 ст. 217 НК РФ по отношению к облигациям бывшего СССР, РФ, субъектов РФ, а также выпущенных по решению представительных органов местного самоуправления, условием выпуска которых не предусмотрена выплата выигрышей?
в) Являются ли денежные средства, полученные при полном (частичном) погашении номинальной стоимости облигаций, доходом клиента? Если являются, то в какую дату необходимо признавать такие доходы (в дату частичного или полного погашения номинальной стоимости)? Вправе ли Банк в этом случае уменьшить сумму таких доходов на документально подтвержденные расходы на приобретение, хранение и реализацию, приходящиеся на часть погашаемой номинальной стоимости облигаций?
Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо ООО (далее - Банк) N 09-120/465 по вопросу налогообложения доходов физических лиц, полученных при выплате процентного (купонного) дохода, а также доходов при погашении облигаций, и в соответствии со статьей 34.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) разъясняет следующее.
1. Из письма следует, что Банк в рамках договоров на брокерское обслуживание осуществляет от имени и за счет физических лиц операции купли-продажи ценных бумаг, в том числе облигаций, условиями выпуска которых предусматривается выплата физическим лицам - владельцам облигаций, купонного дохода и частичное погашение номинальной стоимости. При этом Банк является номинальным держателем указанных ценных бумаг.
Совершение Банком операций по выплате купонов и погашению номинальной стоимости облигаций не относится к операциям купли-продажи ценных бумаг и, соответственно, определение налоговой базы, исчисление и уплата налога с доходов, получаемых физическим лицом при совершении таких операций, не подпадает под действие статьи 214.1 Кодекса и производится в общем порядке, установленном для налоговых агентов главой 23 Кодекса.
В соответствии с пунктом 1 статьи 226 Кодекса российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1 227 и 228 Кодекса, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму налога.
Организацией, выплачивающей доход в виде купона является эмитент облигации. Если владельцы облигаций уполномочивают номинального держателя на получение дохода от эмитента, номинальный держатель должен сообщить сведения о владельцах эмитенту (реестродержателю) ценных бумаг. В этом случае организация-эмитент ценных бумаг, выплачивающая купонный доход, является налоговым агентом.
Если же номинальный держатель не имеет установленной законом или договором обязанности сообщать эмитенту (реестродержателю) о владельцах ценных бумаг, организация-эмитент, не имеющая возможность идентифицировать налогоплательщика, не признается налоговым агентом.
В таких случаях налогоплательщики в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 и пунктами 2 и 3 статьи 228 Кодекса при получении купонного дохода самостоятельно исчисляют суммы налога и представляют в налоговый орган по месту учета соответствующую налоговую декларацию.
Ни в том ни в другом случае Банк, осуществляющий по поручению эмитента перечисление денежных средств на счет клиента - владельца ценной бумаги, налоговым агентом не является.
2. В соответствии со статьей 816 Гражданского кодекса Российской Федерации в установленных случаях договор займа может быть заключен путем выпуска и продажи облигаций.
Выплачиваемая владельцу при погашении (частичном погашении) облигации ее номинальная стоимость не признается доходом физического лица поскольку таким образом ему, по существу, осуществляется возврат суммы займа.
С.В. Разгулин