Вопрос: В соответствии со ст. 329 ГК РФ исполнение обязательств может обеспечиваться способами, предусмотренными законом или договором.
Общество планирует с согласия арендатора включать в договоры аренды пункт об особом способе обеспечения исполнения арендатором обязательств.
Данный особый способ обеспечения исполнения обязательств предусматривает внесение арендатором определенной денежной суммы на счет арендодателя в размере и в сроки, указанные в договоре, которую арендатор имеет право зачесть в счет погашения задолженности арендатора, в случае, если арендатор после истечения срока действия договора аренды либо его досрочного расторжения не исполнит своих обязательств перед арендодателем (включая возмещение причиненных убытков).
При условии выполнения арендатором своих обязательств в полном объеме по договору аренды и отсутствия причиненных арендодателю убытков арендодатель в указанный срок с даты истечения срока действия договора аренды или его досрочного расторжения обязан вернуть арендатору всю сумму денежных средств, полученную от арендатора в качестве особого способа обеспечения обязательств.
Может ли денежная сумма, внесенная арендатором в качестве особого способа обеспечения обязательств, быть зачтена по письменному обращению арендатора в счет особого способа обеспечения обязательств по вновь заключаемому договору аренды с тем же юридическим лицом, но уже после окончания ранее действовавшего договора аренды и без возврата ее со счета арендодателя на счет арендатора, без начисления и уплаты НДС и налога на прибыль?
Ответ: В связи с вашим письмом по вопросам применения налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций в отношении денежных средств, полученных арендодателем от арендатора в качестве особого способа обеспечения исполнения обязательств, предусмотренных условиями договора аренды, Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики сообщает.
Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса, Российской Федерации (далее - Кодекс) в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость включаются полученные налогоплательщиком денежные средства, связанные с оплатой реализованных этим налогоплательщиком товаров (работ, услуг).
По нашему мнению, денежные средства, получаемые арендодателем от арендатора в качестве особого способа обеспечения исполнения обязательств, предусмотренных условиями договора аренды, в том числе обязательств по оплате услуг по аренде (далее - обеспечительный платеж), следует относить к денежным средствам, связанным с оплатой услуг. В связи с этим суммы обеспечительного платежа подлежат включению в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.
В случае если обеспечительный платеж по предыдущему договору аренды засчитывается в счет обеспечительного платежа по новому договору аренды, сумма налога на добавленную стоимость, исчисленная арендодателем при его получении, к вычету не принимается на основании пункта 5 статьи 172 Кодекса, поскольку обеспечительный платеж арендатору не возвращается. При этом начислять налог на добавленную стоимость повторно на сумму обеспечительного платежа, зачтенного в счет обеспечительного платежа по новому договору аренды, по нашему мнению, не следует.
Что касается налога на прибыль организаций, то согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 251 Кодекса при получении арендодателем от арендатора платежа для обеспечения исполнения обязательств при условии возврата указанных сумм после истечения срока договора аренды у налогоплательщика-арендодателя не возникает доходов, учитываемых при исчислении налогооблагаемой прибыли.
Одновременно сообщаем, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
Директор Департамента
И.В. Трунин