Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Боглачевой Е.В., судей Журавлевой О.Р., Кочеровой Л.И., при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Санкт-Петербургу Богданова И.А. (доверенность от 12.11.2008 N 12-09/05), от индивидуального предпринимателя Арокина Олега Владимировича - представителя Алексеевой Ю.Е. (доверенность от 29.05.2009 N 3-3036), рассмотрев 08.10.2009 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 18.03.2009 (судья Денего Е.С.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.06.2009 (судьи Протас Н.И., Дмитриева И.А., Третьякова Н.О.) по делу N А56-14164/2008,
установил:
индивидуальный предприниматель Арокин Олег Владимирович обратился в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительными ненормативных актов Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция): решения от 31.03.2008 N 10-05/02988 и требования от 17.04.2008 N 844 в части доначисления 371 465 руб. единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - единый налог по УСН), за 2006 год, начисления 30 022 руб. 64 коп. пеней и взыскания 51 068 руб. 70 коп. штрафа на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).
Решением суда первой инстанции от 18.03.2009 заявленные требования удовлетворены в полном объеме. Кроме того, с Инспекции в пользу Предпринимателя взыскано 5000 руб. судебных расходов, понесенных им при оплате государственной пошлины, а также 15 000 руб. судебных расходов по оплате экспертизы.
Постановлением апелляционного суда от 22.06.2009 указанный судебный акт изменен в части взыскания с Предпринимателя 5000 руб. судебных расходов, связанных с уплатой государственной пошлины: с Инспекции в пользу Предпринимателя взыскано 1200 руб. судебных расходов, понесенных Предпринимателем в связи с уплатой государственной пошлины; 3800 руб. излишне уплаченной государственной пошлины возвращены заявителю из федерального бюджета. В остальной части решение суда от 18.03.2009 оставлено без изменения.
В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права, просит отменить вынесенные по настоящему делу судебные акты и направить дело на новое рассмотрение в ином составе судей. По мнению подателя жалобы, суды первой и апелляционной инстанций в нарушение статьи 71 АПК РФ не исследовали и не оценили представленные налоговым органом доказательства занижения Предпринимателем налогооблагаемой базы за 2006 год в результате невключения в состав доходов 2 317 351 руб. субсидий, полученных от Комитета по транспорту Санкт-Петербурга (далее - Комитет). Кроме того, Инспекция считает, что суд первой инстанции вышел за пределы заявленных Предпринимателем требований, приняв решение без учета удовлетворенного ходатайства об уточнении заявленных требований.
В отзыве Предприниматель просит обжалуемые судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу налогового органа - без удовлетворения.
В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель Предпринимателя - доводы отзыва на нее.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в соответствии со статьей 286 АПК РФ.
Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку соблюдения Арокиным О.В. законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2005 по 31.12.2006, по результатам которой составила акт от 06.03.2008 N 10-21/3 и приняла решение от 31.03.2008 N 10-05/02988.
Названным решением Предприниматель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 51 822 руб. 60 коп. штрафа. Заявителю также доначислено 19 832 руб. единого налога по УСН за 2005 год и 376 949 руб. за 2006 год, начислено 30 465 руб. 84 коп. пеней.
Основанием для принятия оспариваемого решения в части доначисления единого налога по УСН за 2006 год послужил вывод Инспекции о занижении Предпринимателем налогооблагаемой базы по УСН за первый квартал 2006 года в результате невключения в доходы 2 317 351 руб. субсидий, полученных от Комитета на выполнение городского заказа.
На основании оспариваемого решения Инспекция направила налогоплательщику требование от 17.04.2008 N 844, которым предложила в срок до 27.04.2008 уплатить 396 781 руб. единого налога по УСН (в том числе 19 832 руб. за 2005 год и 376 949 руб. за 2006 год), 30 465 руб. 84 коп. пеней и 51 822 руб. 60 коп. штрафа.
Предприниматель обжаловал ненормативные акты Инспекции в части доначисления единого налога по УСН за 2006 год (в связи с занижением доходов на сумму полученных субсидий), начисления соответствующих пеней и штрафа в арбитражный суд.
Суды двух инстанций удовлетворили требования Предпринимателя, указав на отсутствие у налогового органа доказательств занижения налогоплательщиком оспоренной суммы единого налога по УСН за 2006 год.
Кассационная коллегия, изучив материалы дела и доводы, приведенные в кассационной жалобе, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, пришла к следующим выводам.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.
Согласно статье 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.
В силу пунктов 1 и 2 статьи 346.14 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный налоговый период) объектом налогообложения признаются доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов. Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком.
Пунктами 1, 2 и 4 статьи 346.21 НК РФ предусмотрено, что единый налог по УСН исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Сумма налога по итогам налогового периода определяется налогоплательщиком самостоятельно. Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, уменьшенных на величину расходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу.
В соответствии с пунктами 2 и 5 статьи 346.18 НК РФ в случае, если объектом обложения единым налогом по УСН являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов. При определении налоговой базы доходы и расходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода.
Согласно статье 346.19 НК РФ налоговым периодом признается календарный год. Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
Из приведенных норм следует, что индивидуальный предприниматель, находящийся на УСН, обязан вести учет доходов и расходов. При этом он должен учитывать все полученные доходы. Налоговую базу по единому налогу по УСН индивидуальный предприниматель определяет самостоятельно в соответствии с положениями статьи 346.21 НК РФ.
Из материалов дела следует и судами двух инстанций установлено, что в 2006 году Предприниматель находился на УСН с объектом налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов.
Арокин О.В. заключил с Комитетом договор от 19.04.2005 N 21 на перевозку пассажиров автобусным транспортом, по условиям которого Предприниматель с 01.01.2006 по 31.03.2006 был обязан на городских маршрутах осуществлять перевозку пассажиров по билетам длительного пользования и провозить без оплаты пассажиров, имеющих право на бесплатный проезд в соответствии с действующими правовыми актами. Кроме того, Комитет обязан выплачивать Предпринимателю субсидии на выполнение городского заказа по перевозке граждан в автобусах и возмещать выпадающие доходы от перевозки граждан. В свою очередь, Предприниматель обязан был вести раздельный учет расходов и доходов по субсидируемым коммерческим видам деятельности.
Судебные инстанции, исследовав представленные в материалы дела доказательства и доводы сторон, установили, что при исчислении единого налога по УСН Предприниматель учитывал все доходы, получаемые от предпринимательской деятельности, в том числе и 2 317 351 руб. субсидий, полученных от Комитета.
Указанный вывод судов первой и апелляционной инстанций подтверждается налоговой декларацией и выпиской банка по расчетному счету Предпринимателя. Сумма выручки, полученной Арокиным О.В. за 2006 год, соответствует сумме доходов, отраженных в налоговой декларации за 2006 год.
Кроме того, судами установлено, что недоимка по единому налогу по УСН за 2006 год начислена Предпринимателю на основании данных, отраженных в книге учета доходов и расходов за первый квартал 2006 года.
В суде первой инстанции Предприниматель заявил, что книга учета доходов и расходов за первый квартал 2006 года, данные которой положены в основу вменяемого налогоплательщику правонарушения, заявителем в Инспекцию не сдавалась и им не подписывалась. Книга учета доходов и расходов велась на бумажном носителе, была сформирована Предпринимателем за весь 2006 год и 11.04.2007 уничтожена при пожаре в арендуемом помещении.
С целью проверки подлинности подписи Предпринимателя в книге учета доходов и расходов за первый квартал 2006 года на обратной стороне последнего листа в графе "ИП Арокин О.В." суд первой инстанции назначил почерковедческую экспертизу.
Результаты данной экспертизы отражены в заключении эксперта ООО Центра Судебной Экспертизы от 27.01.2009 N 29/20, из которого следует, что подпись в книге учета расходов и доходов за первый квартал 2006 года, на основании которой налоговый орган доначислил Предпринимателю единый налог по УСН, выполнена, вероятно, не Арокиным О.В., а другим лицом (том 2, листы 102 - 105).
В соответствии с частью первой статьи 65 и частью пятой статьи 200 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.
Таким образом, в данном случае Инспекция должна доказать правомерность решения, принятого по результатам выездной налоговой проверки, путем представления доказательств, отвечающих требованиям относимости, допустимости и юридической обоснованности.
Согласно статье 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.
Исходя из данной нормы, арбитражный суд обязан проверить, исследовать и оценить все представленные в материалы дела доказательства как в отдельности, так и в своей совокупности. Оценка этих доказательств является исключительным полномочием судов первой и апелляционной инстанций.
В данном случае суды двух инстанций, руководствуясь положениями статьи 71 АПК РФ, оценили имеющиеся в деле доказательства и доводы сторон и пришли к выводу о том, что Инспекция не доказала факт занижения Предпринимателем единого налога по УСН за 2006 год. Кассационная коллегия считает выводы судов правильными, поскольку довод налогового органа о занижении Предпринимателем дохода от предпринимательской деятельности (согласно оспариваемому решению) основан только на книге учета доходов и расходов за первый квартал 2006 года, которая, как установлено почерковедческой экспертизой, подписана не Предпринимателем, а каким-то другим лицом. Более того, факт представления такой книги в налоговый орган сам заявитель оспаривает.
Довод Инспекции о том, что занижение Арокиным О.В. дохода подтверждается не только книгой учета доходов и расходов за первый квартал 2006 года, но и свидетельскими показаниями бухгалтера Кирилловой Л.А., отклоняется кассационной коллегией как не основанный на нормах материального права.
Из пункта 2 статьи 54 и статьи 346.24 НК РФ следует, что индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации. Доходы и расходы учитываются в книге учета доходов и расходов, форму которой и порядок отражения в ней хозяйственных операций утверждает Министерство финансов Российской Федерации.
Форма книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, и порядок ее заполнения утверждены приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.12.2005 N 167н.
В соответствии с названным приказом индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, все хозяйственные операции за отчетный (налоговый) период отражают в Книге учета доходов и расходов позиционным способом в хронологической последовательности на основе первичных документов.
Требование о документальном оформлении хозяйственных операций содержится в статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Оформляемые хозяйствующими субъектами оправдательные документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, указанные в пункте 2 названной статьи.
Таким образом, доходы, равно как и расходы индивидуальных предпринимателей, в том числе применяющих УСН, определяются на основании первичных учетных документов. Свидетельские показания бухгалтера Кирилловой Л.А. сами по себе не могут являться основанием для доначисления Предпринимателю единого налога по УСН за 2006 год.
С учетом изложенных обстоятельств суды правомерно признали недействительными в оспариваемой части решение Инспекции от 31.03.2008 N 10-05/02988 и требование от 17.04.2008 N 844.
Также подлежит отклонению довод налогового органа о незаконном взыскании с него 1200 руб. судебных расходов, понесенных Предпринимателем в связи с уплатой государственной пошлины.
В соответствии со статьей 101 АПК РФ судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом.
Согласно статье 102 АПК РФ основания и порядок уплаты государственной пошлины, а также порядок предоставления отсрочки или рассрочки ее уплаты устанавливаются в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Распределение судебных расходов между лицами, участвующими в деле, регламентировано статьей 110 АПК РФ. В силу пункта 1 данной статьи судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. В случае, если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.
Поскольку главой 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не установлено каких-либо особенностей в отношении судебных расходов по делам об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, вопрос о судебных расходах, понесенных заявителями и заинтересованными лицами, разрешается судом по правилам главы 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
При этом в данном случае не имеет правового значения освобождение налоговых органов с 30.01.2009 от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, по которым они выступают в качестве истцов и ответчиков.
Таким образом, суд апелляционной инстанции, изменив решение суда первой инстанции, правомерно взыскал с Инспекции в пользу Предпринимателя 1200 руб. судебных расходов, понесенных им в связи с уплатой государственной пошлины, и возвратил заявителю из бюджета 3800 руб. излишне уплаченной государственной пошлины. В этой части постановление апелляционной инстанции является законным и обоснованным.
Вместе с тем кассационная коллегия считает, что обжалуемые судебные акты подлежат изменению, поскольку суды вышли за пределы заявленных Предпринимателем требований в части определения сумм неправомерно начисленных налога, пеней и штрафа.
В соответствии с частями 1 и 5 статьи 49 АПК РФ истец вправе при рассмотрении дела в арбитражном суде первой инстанции до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, изменить основание или предмет иска, увеличить или уменьшить размер исковых требований. Арбитражный суд не принимает отказ истца от иска, уменьшение им размера исковых требований, признание ответчиком иска, не утверждает мировое соглашение сторон, если это противоречит закону или нарушает права других лиц. В этих случаях суд рассматривает дело по существу.
Из приведенной нормы следует, что до принятия судом первой инстанции решения истец вправе уточнить исковые требования. Данные уточнения принимаются судом в случае, если они не противоречат закону или не нарушают права других лиц. Принятие измененных требований означает, что суд при рассмотрении дела должен исходить именно из этих требований (то есть уточненных).
Как видно из материалов дела, Предприниматель в ходе судебного разбирательства дважды уточнял заявленные требования (том 2, листы 8 и 60).
В уточнениях N 2 (том 2, лист 60) Предприниматель просил признать недействительными решение Инспекции от 31.03.2008 N 10-05/02988 и требование от 17.04.2008 N 844 в части доначисления 371 465 руб. единого налога по УСН за 2006 год, начисления 30 022 руб. 64 коп. пеней и взыскания 51 068 руб. 70 коп. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ.
Согласно протоколу судебного заседания от 20.11.2008 и определению об отложении рассмотрения дела от 27.11.2008 (том 2, листы 74 и 76) ходатайство Предпринимателя об уточнении заявленных требований судом удовлетворено.
Однако решением суда первой инстанции от 18.03.2009 ненормативные акты Инспекции признаны недействительными без учета уточнений N 2, то есть и в той части, которая Предпринимателем не оспаривалась.
На данное обстоятельство Инспекция указывала в апелляционной жалобе, однако апелляционный суд названное противоречие не устранил и оставил решение суда в этой части без изменения.
В связи с этим кассационная коллегия считает необходимым частично изменить обжалуемые судебные акты, признав недействительными решение Инспекции от 31.03.2008 N 10-05/02988 и требование от 17.04.2008 N 844 в оспоренной Предпринимателем части (с учетом уточнения N 2), а именно в части доначисления 371 465 руб. единого налога по УСН за 2006 год, начисления 30 022 руб. 64 коп. пеней и взыскания 51 068 руб. 70 коп. штрафа.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктами 1 и 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 18.03.2009 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.06.2009 по делу N А56-14164/2008 частично изменить.
Резолютивную часть решения изложить в следующей редакции:
"Признать недействительными решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Санкт-Петербургу от 31.03.2008 N 10-05/02988 и требование от 17.04.2008 N 844 в части доначисления предпринимателю Арокину Олегу Владимировичу 371 465 руб. единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2006 год, начисления 30 022 руб. 64 коп. пеней и 51 068 руб. 70 коп. штрафа на основании статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации".
В остальной части постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.06.2009 по делу N А56-14164/2008 оставить без изменения.
Председательствующий
Е.В.БОГЛАЧЕВА
Судьи
О.Р.ЖУРАВЛЕВА
Л.И.КОЧЕРОВА