Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо ФНС России от 20.08.2009 N 3-5-01/1294 по вопросу налогообложения налогом на доходы физических лиц сумм вознаграждений, выплачиваемых физическим лицам как наследникам авторов произведений науки, литературы, искусства, а также авторов изобретений, полезных моделей и промышленных образцов, и в соответствии со статьей 34.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) разъясняет следующее.
Согласно пункту 18 статьи 217 Кодекса не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц доходы в денежной и натуральной формах, получаемые от физических лиц в порядке наследования, за исключением вознаграждения, выплачиваемого наследникам (правопреемникам) авторов произведений науки, литературы, искусства, а также открытий, изобретений и промышленных образцов.
Пунктом 1 статьи 226 Кодекса установлено, что российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 данной статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных этой статьей.
В соответствии с пунктом 2 статьи 226 Кодекса исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога.
В подпункте 6 пункта 1 статьи 228 Кодекса предусмотрено, что физические лица, получающие доходы в виде вознаграждения, выплачиваемого им как наследникам (правопреемникам) авторов произведений науки, литературы, искусства, а также авторов изобретений, полезных моделей и промышленных образцов, обязаны самостоятельно исчислить налог на доходы физических лиц с таких доходов, представить в налоговый орган по месту своего учета налоговую декларацию и в установленные сроки уплатить исчисленный налог в соответствующий бюджет.
Данный подпункт был введен Федеральным законом от 24.07.2007 N 216-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации" в целях устранения пробела в законодательстве, возникшего в связи с отменой налога с имущества, переходящего в порядке наследования и дарения и установления обязанности налогоплательщиков, получающих доходы в порядке наследования и дарения (в тех случаях, когда их налогообложение сохраняется), декларировать их и уплачивать налог на доходы физических лиц.
Таким образом, норма подпункта 6 пункта 1 статьи 228 Кодекса распространяется на авторские вознаграждения, которые принадлежали наследодателю на день открытия наследства и входили в состав наследства.
Учитывая вышеизложенное, с сумм авторских вознаграждений, включаемых в состав наследства, наследники авторов обязаны самостоятельно исчислить и уплатить сумму налога на доходы физических лиц.
На основании пункта 1 статьи 1283 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс) исключительное право на произведение переходит по наследству.
Таким образом, после принятия наследства наследники автора становятся правообладателями исключительных прав на его произведения и могут самостоятельно заключать в отношении них договоры, предусмотренные статьями 1285-1287 Гражданского кодекса.
При этом статья 1285 Гражданского кодекса регулирует правоотношения, возникающие из договора об отчуждении исключительного права на произведение, статьи 1286 и 1287 Гражданского кодекса - лицензионного договора, то есть договора о предоставлении права использования произведения в установленных договором пределах.
Федеральным законом от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" внесены изменения в подпункт 2 пункта 1 статьи 228 Кодекса, согласно которым с 1 января 2009 года физические лица, получившие доход от продажи имущественных прав, самостоятельно исчисляют суммы налога на доходы физических лиц, подлежащие уплате в соответствующий бюджет, в порядке, установленном статьей 225 Кодекса, а также обязаны представить в налоговый орган по месту своего учета налоговую декларацию по налогу на доходы физических лиц.
В отношении сумм вознаграждений, получаемых наследниками авторов после принятия наследства как обладателями исключительных прав на их произведения применяется следующий порядок.
С сумм вознаграждений, получаемых вышеуказанными лицами по договорам об отчуждении (продаже) исключительного права на произведение, исчислить и уплатить налог на доходы физических лиц на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 228 Кодекса обязаны сами налогоплательщики.
С сумм вознаграждений, получаемых вышеуказанными лицами по лицензионным договорам, предусматривающим не отчуждение (продажу) исключительного права на произведение, а предоставление права на использование произведения в установленных договором пределах, налог на доходы физических лиц исчисляется и уплачивается в порядке, предусмотренном статьей 226 Кодекса.
Директор департамента
И.В. Трунин