Федеральная налоговая служба, рассмотрев запрос УФНС России по г. Москве от 20.11.2009 № 16−11/122087, по согласованию с Минфином России (письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики от 04.06.2010 № 03−03−05/126) сообщает следующее.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли должны быть экономически обоснованы, подтверждены документами, оформленными в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации, и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Закон Российской Федерации от 19.04.1991 № 1032−1 «О занятости населения в Российской Федерации» (далее – Закон о занятости населения) определяет правовые, экономические и организационные основы государственной политики содействия занятости населения, в том числе гарантии государства по реализации конституционных прав граждан Российской Федерации на труд и социальную защиту от безработицы.
В статье 13 Закона о занятости населения установлено, что государство обеспечивает дополнительные гарантии гражданам, испытывающим трудности в поиске работы, в том числе путем установления квоты для приема на работу инвалидов.
Квота для приема на работу инвалидов определяется в соответствии с Федеральным законом от 24.11.1995 № 181−ФЗ «О социальной защите инвалидов в Российской Федерации» (далее — Закон № 181−ФЗ).
Организациям, численность работников которых составляет более 100 человек, законодательством субъекта Российской Федерации устанавливается квота для приема на работу инвалидов в процентах к среднесписочной численности работников (но не менее 2 и не более 4 процентов) (статья 21 Закона № 181−ФЗ).
Частью 3 статьи 21 Закона 181−ФЗ, в редакции, действовавшей до 01.01.2005, было предусмотрено, что механизм установления квоты в организациях определялся органами государственной власти субъектов Российской Федерации.
В случае невыполнения или невозможности выполнения установленной квоты для приема на работу инвалидов работодатели ежемесячно вносят в бюджеты субъектов Российской Федерации обязательную плату за каждого нетрудоустроенного инвалида в пределах установленной квоты. Размеры и порядок внесения работодателями указанной квоты определялся органами государственной власти субъекта Российской Федерации (часть 4 статьи 21 Закона № 181−ФЗ,в редакции, действовавшей до 01.01.2005).
Согласно пункту 20 статьи 63 Федерального закона от 22.08.2004 № 122−ФЗ «О внесении изменений в законодательные акты Российской Федерации и о признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации в связи с принятием Федеральных законов «О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон «Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации» и «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации» части 3 и 4 статьи 181 Закона № 181−ФЗ были признаны утратившими силу с 1 января 2005 года.
Таким образом, с 2005 года в Законе № 181−ФЗ не предусмотрена замена законодательно определенной квоты ежемесячной платой за каждого нетрудоустроенного инвалида.
Законом г. Москвы от 22.12.2004 № 90 «О квотировании рабочих мест» (далее -Закон г. Москвы) были установлены основы квотирования рабочих мест.
В соответствии с пунктом 1 статьи 2 Закона г. Москвы квотирование рабочих мест осуществляется:
— для инвалидов в установленном порядке,
— и иных категорий: несовершеннолетних в возрасте от 14 до 18 лет, лиц из числа детей-сирот и детей, оставшихся без попечения родителей, в возрасте до 23 лет, граждан в возрасте от 18 до 20 лет из числа выпускников учреждений начального и среднего профессионального образования, ищущих работу впервые.
Выполнением квоты для приема на работу инвалидов на основании пункта 3 статьи 2 Закона г. Москвы считается:
— трудоустройство работодателем инвалидов; и иных категорий граждан, указанных в пункте 1 статьи 2 Закона г. Москвы
— либо уплата ежемесячно в целевой бюджетный фонд квотирования рабочих мест в г. Москве компенсационной стоимости квотируемого рабочего места.
Однако, определением Верховного Суда Российской Федерации от 10.08.2005 № 5−Г05−45 пункт 3 статьи 2 Закона г. Москвы признан недействующим с 16 мая 2005 года со слов «либо уплата ежемесячно в целевой бюджетный фонд квотирования рабочих мест в г. Москве компенсационной стоимости квотируемого рабочего» в отношении инвалидов, признанных таковыми федеральными учреждениями медико-социальной экспертизы.
На основании пункта 5 статьи 76 Конституции Российской Федерации законы и иные нормативные правовые акты субъектов Российской Федерации не могут противоречить федеральным законам, принятым в соответствии с указанной статьей. В случае противоречия между федеральным законом и иным актом, изданным в Российской Федерации, действует федеральный закон.
Таким образом, с 1 января 2005 года в связи с отменой возможности замены квоты уплатой ежемесячно компенсационной стоимости квотируемого рабочего места за каждого нетрудоустроенного инвалида, для целей налогообложения прибыли расходы, связанные с такой компенсационной платой не учитываются в целях налогообложения прибыли.
Что касается квотирования трудоустройства несовершеннолетних и иных категорий молодежи, сообщается следующее.
В Определении ВС РФ от 10.08.2005 № 5−Г05−45 указывается, что признание нормы пункта 3 статьи 2 Закона г. Москвы в отношении иных, кроме инвалидов, категорий граждан признано ошибочным. Однако, этот вопрос не был предметом спора.
Необходимость квотирования рабочих мест для лиц моложе 18 лет предусмотрена статьей 11 Федерального закона 24.07.1998 № 124−ФЗ «Об основных гарантиях прав ребенка в Российской Федерации».
В соответствии с пунктом 2 статьи 5 Закона о занятости населения государственная политика в области содействия занятости населения направлена на осуществление мероприятий, способствующих занятости граждан, испытывающих трудности в поиске работы (инвалиды, несовершеннолетние в возрасте от 14 до 18 лет, граждане в возрасте от 18 до 20 лет из числа выпускников учреждений начального и среднего профессионального образования).
Мероприятия по содействию занятости населения и социальной поддержке безработных граждан, предусмотренные Законом о занятости населения, являются расходными обязательствами Российской Федерации (пункт 1 статьи 22 Закона о занятости населения).
При этом полномочия Российской Федерации в области содействия занятости, переданные для осуществления органам государственной власти субъектам Российской Федерации, установлены в статье 7.1 Закона о занятости населения. К ним относится оказание в соответствии с законодательством о занятости населения государственных услуг, в частности, организация временного трудоустройства несовершеннолетних граждан в возрасте от 14 до 18 лет в свободное от учебы время, безработных граждан в возрасте до 18 лет из числа выпускников образовательных учреждений начального и среднего профессионального образования, ищущих работу впервые. В силу норм пункта 2 статьи 7.1 Закона о занятости населения средства на осуществление переданных в соответствии с пунктом 1 статьи 7.1 Закона о занятости населения полномочий предусматриваются в виде субвенций из федерального бюджета.
Таким образом, федеральное законодательство устанавливает необходимость квотирования рабочих мест для лиц моложе 18 лет. При этом указанными законами не предусмотрена замена квоты ежемесячной платой за каждого нетрудоустроенного гражданина в возрасте до 18 лет.
Дополнительные средства для финансирования мероприятий по содействию занятости населения могут быть также получены из внебюджетных источников (пункт 3 статьи 22 Закона о занятости населения). Однако из этого не следует, что источником дополнительных средств являются средства работодателя.
Согласно пункту 1 статьи 2 Закона г. Москвы (в редакции от 08.04.2009) квотирование рабочих мест осуществляется и для молодежи следующих категорий: несовершеннолетние в возрасте от 14 до 18 лет; лица из числа детей-сирот и детей, оставшихся без попечения родителей, в возрасте до 23 лет; выпускники учреждений начального и среднего профессионального образования в возрасте от 21 года до 26 лет, ищущие работу впервые. В отличие от предыдущей редакции, указанная норма Закона г. Москвы носит расширительный характер.
В соответствии с действующей с 08.05.2009 редакцией пункта 3 статьи 2 Закона № 90 выполнением квоты для приема на работу в отношении категорий молодежи, указанных в части 1 статьи 2 Закона, считается трудоустройство работодателем молодежи либо уплата ежемесячно в бюджет города Москвы компенсационной стоимости квотируемого рабочего места.
Вместе с тем следует иметь в виду, что с 1 января 2006 года и до 1 января 2010 года на основании Московского трехстороннего соглашения между Правительством Москвы, московскими объединениями профсоюзов и московскими объединениями промышленников и предпринимателей (работодателей) стороны договорились, что до внесения изменений в действующее федеральное законодательство и законодательство г. Москвы по вопросу квотирования рабочих мест работодатель вправе добровольно ежемесячно вносить в целевой бюджетный фонд квотирования рабочих мест г. Москвы компенсационную стоимость квотируемого рабочего.
Таким образом, из указанных трехсторонних соглашений следует, что работодатели, не обеспечившие трудоустройство инвалидов и отдельных категорий молодежи, добровольно вносят компенсационную стоимость квотируемого рабочего места, а с 1 января 2010 года добровольно вносят компенсационную стоимость только для создания дополнительных рабочих мест для инвалидов.
Учитывая, что финансирование мероприятий по трудоустройству несовершеннолетних и молодежи до 18 лет является расходными обязательствами федерального бюджета, а также принимая во внимание добровольный характер внесения в бюджет г. Москвы компенсационной стоимости квотируемого рабочего места, подобные расходы в целях налогообложения прибыли не могут быть признаны экономически обоснованными затратами.
Одновременно следует учитывать, что статьей 6 Закона г. Москвы предусмотрена экономическая поддержка работодателей, осуществляющих мероприятия по созданию и сохранению квотируемых рабочих мест, в том числе предоставление из бюджета г. Москвы средств на реализацию указанных мероприятий, предоставление налоговых льгот. Кроме того, согласно статье 5 Закона г. Москвы (в редакции с 08.04.2009) невыполнение работодателем установленной Законом г. Москвы обязанности по созданию или выделению квотируемых рабочих мест влечет административную ответственность в соответствии с Кодексом города Москвы об административных правонарушениях.
На основании вышеизложенного, расходы в виде ежемесячной компенсационной стоимости квотируемого рабочего места в отношении трудоустройства указанной категории молодежи, уплачиваемые организациями на основании Закона г. Москвы, не учитываются в целях налогообложения прибыли с 1 января 2006 года.
Действительный государственный советник Российской Федерации 2 класса
С.Н. Шульгин