Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваш запрос относительно признания российской организацией расходов на рекламу при определении налогооблагаемой базы с учетом положений соглашений об избежании двойного налогообложения и сообщает.
Как следует из запроса, до 19.12.2009 учредителем российской организации являлась иностранная компания - резидент Германии, а после 19.12.2009 - резидент Нидерландов.
Согласно пункту 3 Протокола к Соглашению между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германия об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 29 мая 1996 года суммы процентов, которые выплачивает компания, являющаяся резидентом одного Договаривающегося Государства и в которой участвует резидент другого Договаривающегося Государства, подлежат неограниченному вычету при исчислении налогооблагаемой прибыли этой компании в первом упомянутом Государстве, независимо от того, выплачиваются ли эти суммы процентов банку или другому лицу, и независимо от срока действия ссуды. Такой вычет, однако, не может превышать сумм, которые согласовывались бы независимыми предприятиями при сопоставимых условиях. Соответствующее положение применяется к издержкам на рекламу.
Однако Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Королевства Нидерландов об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 16 декабря 1996 года не содержит положений, касающихся неограниченного вычета расходов на рекламу при определении налогооблагаемой базы. Следовательно, с изменением учредителя российской организации необходимо нормировать расходы на рекламу согласно Налоговому кодексу Российской Федерации (далее - Кодекс).
В соответствии с подпунктом 28 пункта 1 статьи 264 Кодекса расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, с учетом положений пункта 4 статьи 264 Кодекса, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.
Согласно пункту 4 статьи 264 Кодекса к расходам организации на рекламу в целях настоящей главы относятся:
расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;
расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;
расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.
Расходы налогоплательщика на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также расходы на иные виды рекламы, не указанные в абзацах втором - четвертом пункта 4 статьи 264 Кодекса, осуществленные им в течение отчетного (налогового) периода, для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации, определяемой в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса.
Пунктом 1 статьи 272 Кодекса установлено, что расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.
Согласно подпункту 3 пункта 7 статьи 272 Кодекса датой осуществления рекламных расходов признается, если иное не установлено статьями 261, 262, 266 и 267 Кодекса, дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода. В связи с этим налогоплательщик может самостоятельно определить дату учета рекламных расходов.
В соответствии со статьей 285 Кодекса отчетными периодами по налогу на прибыль организаций признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года, а налоговым периодом - календарный год.
Таким образом, с учетом положений пункта 4 статьи 264 и статьи 272 Кодекса если на последнее число отчетного периода у налогоплательщика соблюдаются условия, установленные российско-германским Соглашением для неограниченного вычета расходов на рекламу, положения пункта 4 статьи 264 Кодекса в отношении нормирования расходов на рекламу, осуществленных в этом отчетном периоде, не применяются.
Следовательно, в ситуации, указанной в письме, если в течение девяти месяцев учредителем данной российской организации был резидент Германии, а в четвертом квартале учредителем стал резидент Нидерландов, то пересчет расходов на рекламу, признанных за предыдущие 9 месяцев согласно пункту 3 Протокола к российско-германскому Соглашению не производится, и нормирование расходов на рекламу в этом случае производится только по итогам четвертого квартала.
Одновременно сообщаем, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 07.08.2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
Заместитель директора Департамента
Н.А. Комова