Вопрос: Условиями кредитных договоров, заключенных и заключаемых с заемщиками, предусмотрено, что в случае возникновения просроченной задолженности по основному долгу Банк начисляет на данную задолженность проценты по повышенной ставке, превышающей в два раза процентную ставку, установленную для начисления процентов на срочную ссудную задолженность (так называемые повышенные проценты).
В настоящее время Банк производит учет указанных повышенных процентов в порядке, установленном п. 6 ст. 250 НК РФ: повышенные проценты отражаются в налоговом учете в составе внереализационных доходов на конец отчетного (налогового) периода.
Как следует из п. 3 ст. 250 НК РФ, доходы в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба признаются внереализационными доходами налогоплательщика только после признания их должником или на основании решения суда, вступившего в законную силу.
С учетом изложенного выше, а также ввиду того, что санкция, устанавливаемая за нарушение договорных обязательств (ссылка на данный термин содержится в п. 3 ст. 250 НК РФ), является мерой гражданско-правовой ответственности (п. 1 ст. 811 ГК РФ), просим Вас пояснить:
Вправе ли Банк без внесения каких-либо изменений в договоры отражать в налоговом учете ту часть повышенных процентов, которая является санкцией за нарушение договорных обязательств по своевременному возврату суммы займа, не на конец отчетного (налогового) периода, а в соответствии с п. 3 ст. 250 НК РФ (то есть в составе внереализационных доходов в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств)?
Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу учета доходов в виде процентов и санкций за нарушение договорных обязательств для целей налогообложения прибыли организаций и сообщает следующее.
В соответствии с пунктом 6 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в составе внереализационных доходов.
Особенности определения доходов банков в виде процентов установлены статьей 290 НК РФ.
Пунктом 6 статьи 271 НК РФ установлено, что при применении метода начисления по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях главы 25 НК РФ доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец месяца соответствующего отчетного периода.
Доходы в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба) учитываются в составе внереализационных доходов на основании пункта 3 статьи 250 НК РФ и признаются в налоговом учете на дату их признания должником либо дату вступления в законную силу решения суда (подпункт 4 пункта 4 статьи 271 НК РФ).
В соответствии с пунктом 1 статьи 811 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), если иное не предусмотрено законом или договором займа, в случаях, когда заемщик не возвращает в срок сумму займа, на эту сумму подлежат уплате проценты в размере, предусмотренном пунктом 1 статьи 395 ГК РФ, со дня, когда она должна была быть возвращена, до дня ее возврата займодавцу независимо от уплаты процентов, предусмотренных пунктом 1 статьи 809 ГК РФ.
Учитывая изложенное, проценты, подлежащие уплате на основании пункта 1 статьи 811 ГК РФ в случае нарушения заемщиком условий долгового обязательства, являются мерой гражданско-правовой ответственности и подлежат включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика на основании пункта 3 статьи 250 НК РФ.
Одновременно сообщаем, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, не является нормативным правовым актом и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
Заместитель директора Департамента
С.В. Разгулин