Вопрос: ОАО обращается к Вам с просьбой дать разъяснения по отдельным вопросам налогового законодательства, касающимся определения финансового результата по операциям с ценными бумагами.
1. Банк имеет облигации, приобретенные на организованном рынке ценных бумаг. В срок погашения, предусмотренный эмиссионными документами, обязательства по облигациям исполнены не были.
Какая из дат в целях исчисления налогооблагаемой базы будет считаться датой реализации (выбытия) ценных бумаг:
- дата погашения, предусмотренная эмиссионными документами, исходя из п. 1 ст. 271 НК РФ;
- дата списания ценных бумаг со счета депо банка;
- дата фактического погашения задолженности?
2. Если с должником во внесудебном порядке будет подписано соглашение о реструктуризации долга, предусматривающее иные сроки исполнения обязательств по облигациям (облигации по-прежнему находятся на балансе банка; обязательства, удостоверенные облигациями, являются просроченными, но не прекратились), какую из дат следует считать датой реализации (выбытия) ценных бумаг:
- дату погашения, предусмотренную эмиссионными документами;
- дату реструктуризации долга;
- дату фактического погашения задолженности по данным бумагам в сроки, предусмотренные соглашением о реструктуризации?
Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо по вопросу налогообложения операций с ценными бумагами и сообщает следующее.
Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в целях главы 25 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.
В соответствии с пунктом 2 статьи 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
В соответствии с пунктом 3 статьи 266 НК РФ банки вправе формировать резервы по сомнительным долгам в отношении задолженности, образовавшейся в связи с невыплатой процентов по долговым обязательствам, а также в отношении иной задолженности, за исключением ссудной и приравненной к ней задолженности.
Таким образом, по задолженности, образовавшейся в связи с невыплатой процентов по облигациям, приобретенным банком, банк может сформировать резерв по сомнительным долгам.
При этом формирование резерва по сомнительным долгам в отношении основного долга по облигациям положениями статьи 266 НК РФ не установлено.
Что касается возможности признания безнадежной суммы основного долга по приобретенным облигациям, необходимо учитывать следующее.
Налогообложение прибыли организаций при совершении операций с ценными бумагами осуществляется в порядке, установленном статьей 280 НК РФ.
Расходы при реализации (или ином выбытии) ценных бумаг определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на ее приобретение), затрат на ее реализацию, размера скидок с расчетной стоимости инвестиционных паев, суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщиком продавцу ценной бумаги.
В соответствии со статьей 280 НК РФ налоговая база по операциям с ценными бумагами определяется на дату реализации или иного выбытия ценных бумаг.
Таким образом, налогоплательщик не вправе учесть убытки, связанные с приобретением ценных бумаг, в том числе, в виде безнадежной задолженности по облигации, в составе внереализационных расходов на основании подпункта 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ.
По мнению Департамента, учитывая, что статьей 280 НК РФ не предусмотрен порядок включения в расходы стоимости облигаций, задолженность по которым признана безнадежной, возможность учета таких расходов для целей налогообложения отсутствует.
С.В. Разгулин