Резолютивная часть постановления объявлена 30 августа 2011 г.
Постановление в полном объеме изготовлено 30 августа 2011 г.
Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Трифоновой Л.А., судей Калашниковой М.Г. и Яценко В.Н., при участии в судебном заседании заявителя - предпринимателя Епихина В.А. (ИНН 613902034510, ОГРНИП 305613913100027) и его представителя Солонченко А.П. (доверенность от 17.08.2011), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Ростовской области - Конкиной Г.Г. (доверенность от 18.07.2011) и Чернолаз Г.Г. (доверенность от 23.08.2011), рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Ростовской области на решение Арбитражного суда Ростовской области от 11.03.2011 (судья Волова Н.И.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.06.2011 (судьи Гиданкина А.В., Винокур И.Г., Николаев Д.В.) по делу N А53-5598/2010, установил следующее.
Предприниматель Епихин Валерий Андреевич (далее - предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Ростовской области (далее - инспекция, налоговый орган) от 30.09.2009 N 79.
Решением Арбитражного суда Ростовской области от 08.06.2010, оставленным без изменения постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.08.2010, заявление удовлетворено. Судебные акты мотивированы тем, что налоговый орган неправильно применил подпункт 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), поскольку при использовании расчетного метода данные об аналогичных налогоплательщиках не исследовались.
Статья 40 Кодекса не предусматривает возможность доначисления налога на основании средней цены товара (работы, услуги). Поскольку суммы налогов установлены неверно, начисление штрафных санкций произведено ошибочно.
Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 22.10.2010 решение и постановление отменены. Суд кассационной инстанции не согласился с выводами судов о недостоверности расчета налоговых обязательств, произведенного инспекцией, (поскольку она не определила точное количество реализованного предпринимателем мяса за проверяемый период, не установила цену его реализации), о том, что расчетный метод должен осуществляться на основании данных об иных налогоплательщиках, поскольку у налогового органа отсутствовала достоверная информация о налогоплательщике.
Суд кассационной инстанции указал следующее.
Суды обоснованно признали правильным вывод налогового органа о том, что предприниматель не осуществлял розничную торговлю мясом и необоснованно применял специальный налоговый режим.
Из материалов дела следует, что исчисление налогов производилось на основании конкретной информации о предпринимателе: сведений о количестве и ценах на мясо, реализованное им в период 2006 - 2008 годы.
Расчет налогов, уплачиваемых по общей системе налогообложения, произведен с учетом понесенных предпринимателем расходов. Указанное обстоятельство и размер расходов предприниматель не оспаривает.
В обоснование своего расчета налоговый орган представил следующие документы о налогоплательщике: ветеринарные свидетельства и справки ГУРО "Шолоховская райСББЖ", в которых содержатся сведения о весе мяса (ветеринарные свидетельства конца 2007 и 2008 годов), справки Ростовстата, управления сельского хозяйства Шолоховского района.
При рассмотрении дела суды не учли, что применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности. Поэтому вывод судов о невозможности применения усредненных данных противоречит самой сути расчетного метода исчисления налога.
При новом рассмотрении дела судам предложено в совокупности оценить все представленные в дело доказательства, учесть, что предприниматель не оспорил вывод налоговой инспекции и судов об отсутствии у него права на применение специального режима налогообложения; не представил контррасчет своих налоговых обязательств; установить, какие имеются мотивы считать необоснованным размер налоговой обязанности предпринимателя, определенный инспекцией расчетным методом.
Решением Арбитражного суда Ростовской области от 11.03.2011, оставленным без изменения постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.06.2011, заявление удовлетворено. Судебные акты мотивированы тем, что налоговый орган неправильно применил подпункт 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса. Данные об аналогичных налогоплательщиках не исследовались и не использовались. Статья 40 Кодекса не предусматривает возможность доначисления налога на основании средней цены товара (работы, услуги). Поскольку суммы налогов установлены неверно, начисление штрафных санкций произведено ошибочно.
В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить судебные акты и отказать предпринимателю в удовлетворении требований. Податель жалобы указывает, что выводы судов противоречат представленным в дело доказательствам, собранная в результате контрольных мероприятий информация о деятельности налогоплательщика достаточна для исчисления налогов расчетным путем. При наличии достаточной информации о проверяемом налогоплательщике данные об иных аналогичных налогоплательщиках при применении расчетного метода нет необходимости использовать. Налоговый орган предпринял меры для установления рыночной цены товара.
В отзыве на кассационную жалобу и дополнении к нему предприниматель указывает на законность и обоснованность обжалуемых судебных актов, неиспользование налоговым органом данных по аналогичным налогоплательщикам, необоснованное непроведение экспертизы по использованным инспекцией при расчете документам.
В судебном заседании представители налогового органа и предпринимателя поддержали доводы кассационной жалобы и отзыва.
В судебном заседании объявлялся перерыв с 24.08.2011 до 13 часов 40 минут 30.08.2011. После перерыва представители инспекции в судебное заседание не явились, в суд поступило ходатайство о рассмотрении кассационной жалобы в отсутствие представителя инспекции.
Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, выслушав участвующих в деле лиц, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную проверку деятельности предпринимателя по вопросам правильности исчисления и полноты уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2006 по 31.12.2008, по результатам которой составила акт от 04.09.2009 N 67.
Решением от 30.09.2009 N 79 предпринимателю доначислено 1 828 999 рублей 09 копеек налогов, 297 770 рублей 57 копеек пеней, 2 670 960 рублей штрафов.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области от 03.03.2010 N 15-14/851 решение от 30.09.2009 N 79 утверждено.
Инспекция установила, что предприниматель в проверяемый период необоснованно применял систему налогообложения ЕНВД по виду деятельности розничная торговля, осуществляемая через объекты нестационарной торговой сети.
На основе материалов Миллеровского МРО ОРЧ по налоговым преступлениям при ГУВД по Ростовской области налоговый орган сделал вывод о том, что предприниматель фактически осуществлял оптовую торговлю. Учет доходов и расходов предприниматель не вел; по требованиям от 27.05.2009 N 28, от 18.06.2009 N 43 документы в налоговый орган не представил в связи с их отсутствием.
Принимая во внимание сведения Базковского сельского поселения о личном подсобном хозяйстве предпринимателя за период с 01.01.2006 по 31.12.2008 (запрос от 24.03.2009 N 1059, ответ на запрос от 02.04.2009 N 133), ветеринарной службы Шолоховской районной станции по борьбе с болезнями животных ГУ РО о выданных ветеринарных свидетельств формы N 2 (запрос от 24.03.2009 N 1056, ответы на запрос от 06.04.2009 N 02195, от 17.06.2009 N 306); ветеринарной службы Шолоховской районной станции по борьбе с болезнями животных ГУ РО о среднем количестве килограммов мяса крупного и мелкого рогатого скота, вывезенного предпринимателем по ветеринарным свидетельствам формы N 2 (запрос от 16.06.2009 N 10-22/52а, ответ на запрос от 17.06.2009 N 306.); ветеринарной службы Шолоховской районной станции по борьбе с болезнями животных ГУ РО о факте оплаты предпринимателем услуг по проведению ветеринарно-санитарной экспертизы на говядину и баранину (запрос от 15.07.2009 N 10-22/156, ответ на запрос от 16.07.2009 N 333); инспекцией определен примерный оборот мясной продукции (баранины и говядины).
На основании справок Ростовстата (т. 2, л.д. 149), управления сельского хозяйства Шолоховского района (т. 2, л.д. 151) налоговый орган расчетным методом определил примерную выручку и расходы предпринимателя, соответственно суммы налога на добавленную стоимость, единого социального налога, налога на доходы физических лиц, пеней, штрафов.
В оспариваемом решении инспекция также отметила, что данные о ценах на баранину, закупаемую у населения, за 2006, 2007 годы не предоставлены, в связи с чем налоговый орган применил к названному периоду цены закупки за 2008 год. Указанное обстоятельство повлекло то, что цена закупки баранины по расчету инспекции превысила цену ее реализации; налоговые обязательства предпринимателя рассчитаны с учетом данного предположительного убытка налогоплательщика (в частности, лист 30 решения инспекции).
В статье 236 Кодекса установлено, что объектом обложения единым социальным налогом для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
Налоговая база по единому социальному налогу налогоплательщиков -индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленному для плательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Кодекса (статья 237 Кодекса).
В соответствии с пунктом 1 статьи 209 Кодекса объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками -физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.
Согласно статье 210 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса.
В силу статьи 221 Кодекса при исчислении налоговой базы право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 Кодекса, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 Кодекса.
Согласно статье 154 Кодекса налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
Статьей 166 Кодекса установлено, что сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.
В соответствии с пунктом 7 статьи 31 Кодекса налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды) расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, торговых и иных помещений, используемых налогоплательщиком для извлечения доходов, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчисления налогов.
Норма подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса создает дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивает баланс публичных и частных интересов.
Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 05.07.2005 N 301-О указал, что наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований.
Определение расчетным путем суммы налога, подлежащего внесению в бюджет, производится на основании данных о доходах и расходах.
При этом, применяя расчетный метод определения сумм налогов, налоговый орган может использовать информацию о налогоплательщике и иных аналогичных налогоплательщиках в соответствии со статьей 31 Кодекса.
Как видно из материалов дела, налоговая инспекция для определения расчетным путем суммы налогов по общей системе налогообложения направила запросы в Ростовстат о динамике цен г. Ростова-на-Дону на говядину и баранину за период с 01.01.2006 по 31.12.2008 с разбивкой помесячно и в ветеринарную службу Шолоховской районной станции по борьбе с болезнями животных ГУ РО.
На основании сведений о количестве туш крупного и мелкого рогатого скота, о количестве килограммов мяса крупного и мелкого рогатого скота и о средних рыночных ценах на это мясо за 2006 - 2008 годы при закупке у населения (т. 2, л.д. 151) и при его реализации (т. 2, л.д. 149) налоговый орган расчетным путем определил выручку предпринимателя от реализации мяса, которая составила 16 367 330 рублей 02 копейки, расходы - 10 408 511 рублей 62 копейки.
Суды указали, что предприниматель в 2006 - 2008 годах представлял в инспекцию налоговые декларации по единому налогу на вмененный доход, в которых информация о его доходах и расходах отсутствовала. Предприниматель налоговые декларации по НДФЛ, ЕСН и НДС в инспекцию не представлял, поэтому у инспекции информация о налогоплательщике отсутствовала. При таких обстоятельствах инспекция должна была определить суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет, расчетным путем на основании данных об иных аналогичных налогоплательщиках.
В силу положений статьи 31 Кодекса "Права налоговых органов" инспекция вправе проводить налоговые проверки в порядке, установленном Кодексом, определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным методом на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых им для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Названная статья предоставляет налоговому органу право при применении расчетного метода использовать как информацию о налогоплательщике, так и данные об иных аналогичных налогоплательщиках и их совокупность. Иное толкование статьи ограничивает права налогового органа, предоставленные ему Кодексом, по самостоятельному определению оснований для выполнения расчета налоговых обязательств проверяемого лица при применении расчетного метода исходя из конкретных обстоятельств налоговой проверки, что преследует цель максимальной приближенности расчета к достоверному. При этом наличие существенных, неустранимых нарушений в расчете ведет к признанию его необоснованным, решение инспекции, основанном на данном расчете, незаконным.
Суды указали, что из справки главного врача ГУРО "Шолоховская райСББЖ" Грибанова Л.Н. следует, что при оформлении ветеринарно - сопроводительных документов вес на вывозимую продукцию поставлен без взвешивания (т. 5, л.д. 96). В ветеринарных свидетельствах за 2006 - 2007 годы указано лишь количество вывезенных туш, их вес не указан. На запрос в ветеринарную службу Шолоховской районной станции по борьбе с болезнями животных ГУРО о предоставлении сведений о среднем количестве килограммов мяса крупного и мелкого рогатого скота, вывезенного предпринимателем по ветеринарным свидетельствам формы N 2 за 2006 - 2008 годы, инспекции представлены справки от 26.09.2009 N 306 о количестве килограммов мяса крупного и мелкого рогатого скота, вывезенного по ветеринарным свидетельствам формы N 2 за 2008 (т. 7, л.д. 138 - 140) и о количестве килограммов мяса крупного и мелкого рогатого скота, вывезенного по ветеринарным свидетельствам формы N 2 за 2006 - 2007 годы (т. 7, л.д. 141 - 145). Справка о количестве килограммов мяса крупного и мелкого рогатого скота, вывезенного по ветеринарным свидетельствам формы N 2 за 2008, никем не подписана. Справка о количестве килограммов мяса крупного и мелкого рогатого скота, вывезенного по ветеринарным свидетельствам формы N 2 за 2006 - 2007 годы подписана главным госветинспектором Шолоховского района. При этом, в справках не указано, каким образом без взвешивания определен вес вывезенного скота в килограммах, по какой методике он рассчитан.
Суды указали, что инспекция для определения налоговых обязательств предпринимателя направила запрос в Ростовстат о динамике цен г. Ростова-на-Дону на говядину и баранину с 2006 по 2008.
Территориальный орган Федеральной службы государственной статистики по Ростовской области (Ростовстат) письмом от 07.04.2009 N 07-13/113 сообщил не рыночные цены, а средние потребительские (т. 2, л.д. 149).
Для определения расходов предпринимателя инспекция направила запрос о рыночных ценах в Управление сельского хозяйства и охраны окружающей среды Шолоховского района (т. 2, л.д. 151).
Управление сельского хозяйств а и охраны окружающей среды Шолоховского района письмом от 16.07.2009 N 400 сообщило не рыночные цены, а средние реализационные цены на продукцию животноводства.
В подтверждение обоснованности произведенных расчетов инспекция представила справку Торгово-промышленной палаты Ростовской области о рыночной потребительской стоимости говядины и баранины за период с 2006 - 2008 годы от 24.11.2010 N 899/04. Однако, как следует из указанной справки, Торгово-промышленная палата Ростовской области указала среднерыночные потребительские цены (т. 10, л.д. 73).
Вместе с тем, для определения рыночной цены для целей налогообложения пунктами 4 - 12 статьи 40 Кодекса предусмотрены подлежащие учету условия. При этом положения статьи 40 Кодекса не предусматривают возможности доначисления налога на основании средней цены товара. Правовая позиция, изложенная в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.01.2005 N 11583/04.
Суды, оценив представленные в дело доказательства в подтверждение количества и стоимости реализованного предпринимателем мяса по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, сделали вывод о недопустимости принятия их в качестве основания для осуществления расчета налоговых обязательств предпринимателя.
Нормы права при рассмотрении дела применены судами правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену или изменение судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа
постановил:
решение Арбитражного суда Ростовской области от 11.03.2011 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.06.2011 по делу N А53-5598/2010 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
Л.А.ТРИФОНОВА
Судьи
М.Г.КАЛАШНИКОВА
В.Н.ЯЦЕНКО