Резолютивная часть постановления объявлена 20 марта 2012 года.
Полный текст постановления изготовлен 23 марта 2012 года.
Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:
председательствующего-судьи Шишовой О.А.,
судей Коротыгиной Н.В., Тетеркиной С.И.,
при участии в заседании:
от истца (заявителя) Окунев М.В. - доверенность N ДР-55 от 23 июня 2011 года,
от ответчика ИФНС N 25 - Иванова А.П. - доверенность N 05-01/40 от 12 марта 2012 года, Гурин В.С. - доверенность N 05-01/07 от 10 января 2012 года, УФНС - Красовская Е.В. - доверенность N 61 от 17 октября 2011 года,
рассмотрев 20 марта 2012 года в судебном заседании кассационные
жалобы ИФНС России N 25 по г. Москве, УФНС России по г. Москве
на решение от 22 сентября 2011 года
Арбитражного суда города Москвы,
принятое судьей Фатеевой Н.В.,
на постановление от 06 декабря 2011 года
Девятого арбитражного апелляционного суда,
принятое судьями Голобородько В.Я., Окуловой Н.О., Нагаевым Р.Г.,
по иску (заявлению) ФГУП "Главный радиочастотный центр" (ОГРН 1027739334479)
о признании незаконными решений
к ИФНС России N 25 по г. Москве (ОГРН 1047725054486), УФНС России по г. Москве (ОГРН 1047710091758)
установил:
ФГУП "Главный радиочастотный центр" (далее - предприятие) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительными решений ИФНС России N 25 по г. Москве (далее - инспекция) от 24.12.2010 N 14-17/42/1 и УФНС России по г. Москве (далее - управление) от 28.02.2011 N 21-19/018422.
Решением Арбитражного суда города Москвы от 22.09.2011 г., оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 06.12.2011 г., решения инспекции и управления признаны недействительными, за исключением начисления ЕСН, пени и штрафа по ЕСН, по эпизоду, связанному с выплатой премий в сумме 496 000 руб.
Удовлетворяя заявленные требования, суды первой и апелляционной инстанций исходили из их соответствия положениям законодательства о налогах и сборах Российской Федерации.
Законность судебных актов проверяется в порядке статей 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по кассационным жалобам инспекции и управления, в которых органы налогового контроля не соглашаются с оценкой, данной судебными инстанциями представленным в материалы дела доказательствам, считают, что нарушены нормы материального права. Кроме того, по мнению управления, принятый им ненормативный акт сам по себе не нарушает права заявителя, в связи с чем у судебных инстанций отсутствовали правовые основания признания его недействительным.
В заседании суда кассационной инстанции представители инспекции и управления поддержали жалобы по изложенным в них доводам, просили отменить принятые по делу судебные акты и отказать в удовлетворении заявленных требований.
Представитель заявителя возражал, просил оставить принятые по делу судебные акты без изменения, считая их законными и обоснованными.
Представленные заявителем отзывы на кассационные жалобы приобщены к материалам дела.
Как установлено судебными инстанциями, инспекцией в период с 21.01.2010 г. по 15.09.2010 г. проведена выездная налоговая проверка заявителя за 2007 - 2008 гг., о чем составлены Акт проверки от 15.11.2010 N 14-17/32 и Справка от 15.09.2010 N 14-17/18/С.
03.12.2010 г. заявитель направил в адрес инспекции возражения по Акту выездной налоговой проверки от 15.11.2010 N 14-17/32.
24.12.2010 инспекцией вынесено решение N 14-17/42/1 о привлечении заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 ч. 1 НК РФ за неуплату (неполную уплату) ЕСН, в размере 80 710 руб. и п. 2 ст. 120 Кодекса за грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, совершенных в течение более одного налогового периода в размере 15 000 руб.
Кроме того, своим решением инспекция обязала заявителя уплатить недоимку по ЕСН в сумме 403 552 руб., недоимку по НДС, в сумме 745 058 руб., а также пени, начисленные по состоянию на 24.12.2010 г., в сумме 98 997 руб.
Решением управления от 28.02.2011 г. решение инспекции изменено путем отмены в части выводов инспекции о неправомерном отнесении заявителем к выплатам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций, и начислении ЕСН с премий в общей сумме 496 000 руб., имеющих отношение к производственным результатам.
В остальной части решение инспекции оставлено без изменения и вступило в законную силу.
Указанные обстоятельства явились основанием для обращения общества с заявлением в Арбитражный суд города Москвы.
Изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы, выслушав представителей сторон, суд кассационной инстанции считает, что решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции следует оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.
Доводы жалоб в части НДС приводились в судах первой и апелляционной инстанций и были обоснованно отклонены по следующим основаниям.
Основанием для отказа в принятии суммы НДС в размере 745 057 руб. к вычету явилось списание Заявителем основных средств (шкафов, столов, ящиков, диванов и др.) до окончания срока амортизации по причине их порчи и невозможности дальнейшего использования, притом, что заявителем не восстановлен НДС с остаточной стоимости списанных основных средств.
Пункт 3 статьи 170 НК РФ устанавливает основания, при которых суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, подлежат восстановлению.
Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации не содержит положений, обязывающих налогоплательщиков восстанавливать суммы налога, исчисленные с остаточной стоимости основных средств, ранее приобретенных для осуществления операций, облагаемых НДС, и списанных до того, как объекты основных средств будут полностью самортизированы, в том числе по причине невозможности их дальнейшего использования в деятельности организаций, таких как поломка, физический и моральный износ и пр.
Случаи, когда налогоплательщик обязан восстанавливать суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету, установлены п. 3 ст. 170 и п. 8 ст. 145 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) и данный перечень случаев является исчерпывающим и не содержит требования восстанавливать НДС в случае списания объекта основных средств раньше окончания срока амортизации.
Таким образом, Налоговый кодекс не относит списание не полностью самортизированных основных средств к случаям, когда налогоплательщик обязан восстановить ранее зачтенный НДС.
Кроме того, основные средства, списанные по Актам N 21 на сумму 3 546 752,35 руб.; N 22 на сумму 9 848,07 руб. и N 26 на сумму 136 460,50 руб. были демонтированы и материалы оприходованы на склад по рыночной стоимости для дальнейшего использования в деятельности организации, облагаемой НДС.
Доводы жалоб со ссылкой на Письмо Министерства финансов Российской Федерации от 29.01.2009 N 03-07-11/22 не может быть принята судом кассационной инстанции, поскольку в указанном Письме указано, что настоящее Письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом.
Доводы жалоб в части компенсационных выплат и ЕСН приводились в судах первой и апелляционной инстанций и были обоснованно отклонены по следующим основаниям.
В кассационных жалобах органы налогового контроля ссылаются, что при увольнении работников в 2007 - 2008 годах заключал дополнительные соглашения при расторжении трудового договора и выплачивал дополнительные компенсации, неправомерно относив их к выплатам, не уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль и не производил начисление ЕСН.
В соответствии со ст. 78 Трудового кодекса Российской Федерации (ТК РФ) трудовой договор можно расторгнуть в любое время при достижении договоренности между работником и работодателем.
Согласно ст. ст. 129, 132 ТК РФ под оплатой труда понимается совокупность отношений, связанных с установлением размеров и осуществлением работодателем выплат работникам за их труд в соответствии с законами, иными нормативными правовыми актами, коллективными и трудовыми договорами, соглашениями, локальными нормативными актами в составе расходов налогоплательщика на оплату труда, согласно ст. 255 НК РФ, включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли расходами признаются любые обоснованные (т.е. экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ), при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Трудовым кодексом Российской Федерации не предусмотрена выплата компенсации (отступных) в случае расторжения трудового договора по соглашению сторон трудового договора. Закон обязывает выплатить увольняющему сотруднику только денежную компенсацию за неиспользованные отпуска (ст. 127 ТК РФ).
Дополнительная компенсация при увольнении работников по соглашению сторон, выплачиваемая на основании соглашения о расторжении трудового договора, не признается закрепленной трудовым договором, а значит в силу п. 21 ст. 270 НК РФ в составе расходов на оплату труда не учитывается.
Поскольку эта выплата не предусмотрена законом и не определен ее размер, она не является обязанностью работодателя (гл. 27 ТК РФ, Письмо Минфина России от 20.12.2007 N 03-04-06-02/223).
В тексте дополнительного соглашения уволенных работников заявителя не содержится указания на то, что соглашение является неотъемлемой частью трудового договора, что необходимо при отнесении на расходы указанных выплат (Письмо Минфина РФ от 07.10.2010 N 03-03-06/1/639).
Не предусмотрены спорные выплаты и Коллективным договором заявителя.
Работодатель не вправе включать данные выплаты в состав расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, поскольку это будет противоречить ч. 1 ст. 255 НК РФ.
Указанные выплаты нельзя отнести и к разряду обоснованных расходов согласно ст. 252 НК РФ, поскольку такие расходы экономически неоправданны и не направлены на получение дохода (работник увольняется, следовательно, в экономической деятельности работодателя участия он больше принимать не будет).
Поскольку данные выплаты не включаются в состав расходов при подсчете налоговой базы по налогу на прибыль, то работодатель не обязан уплачивать с них ЕСН.
В соответствии с п. 3 ст. 236 НК РФ выплаты и вознаграждения работникам не признаются объектом налогообложения ЕСН, если у налогоплательщиков - организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Данные выплаты на основании п. 29 ст. 270 НК РФ являются выплатами в пользу работников и не учитываются в целях налогообложения прибыли.
В соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения ЕСН для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым, гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
В п. 3 ст. 236 НК РФ предусмотрено, что указанные в п. 1 ст. 236 НК РФ выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Поскольку суммы денежных компенсаций не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организации в текущем отчетном (налоговом) периоде, то они не будут признаваться объектом налогообложения по ЕСН на основании п. 3 ст. 236 НК РФ. Аналогичные выводы содержат Письмо Минфина России от 21.02.2008 N 03-03-06/2/38 и Письмо Минфина России от 07.10.2010 г. N 03-03-06/1/639.
Спорные выплаты, не предусмотренные системой оплаты труда, трудовыми и коллективными договорами, не были на основании п. 29 ст. 270 НК РФ, отнесены заявителем к расходам на оплату труда при определении налоговой базы по налогу на прибыль, и, следовательно, в соответствии с п. 3 ст. 236 НК РФ не признаются объектом налогообложения ЕСН.
В целях налогообложения прибыли подобные выплаты не могут рассматриваться как расходы на оплату труда в смысле статьи 255 НК РФ, поскольку не отвечают критериям, установленным в преамбуле статьи 255 НК РФ, для расходов на оплату труда. Данные выплаты на основании п. 29 статьи 270 НК РФ рассматриваются как выплаты в пользу работников и не учитываются в целях налогообложения прибыли. Аналогичный вывод содержит Письмо ФНС от 21.10.2009 N 3-2-06/115.
Также согласно Письму Управления ФНС по г. Москве от 13.01.2006 г. N 21-11/1189, расходы в сумме отступного, выплачиваемого работнику при расторжении трудового договора по соглашению сторон и не предусмотренного трудовым или коллективным договором, не отвечают требованиям статей 252 и 255 НК РФ.
Таким образом, они не могут быть учтены при формировании налоговой базы для исчисления налога на прибыль.
Исследовав и оценив все представленные в материалы дела доказательства, судебные инстанции правильно установили, что в нарушение ст. 109 НК РФ заявитель незаконно привлечен к налоговой ответственности предусмотренной п. 2 ст. 120, п. 1 ст. 122 НК РФ в связи с отсутствием события правонарушения.
В кассационной жалобе управление ссылается на то, что у судебных инстанции отсутствовали основаниям для признании недействительным решения управления, поскольку правовые последствия для налогоплательщика порождает непосредственно решение инспекции.
Данные доводы подлежат отклонению по следующим основаниям.
В соответствии с п. 5 ст. 101.2 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе. В случае обжалования такого решения в судебном порядке срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу, в отношении которого вынесено это решение, стало известно о вступлении его в силу.
Рассмотрение жалоб на ненормативные правовые акты вышестоящими налоговыми органами регламентируется главой 20 НК РФ.
В соответствии с п. 2 ст. 140 НК РФ по итогам рассмотрения апелляционной жалобы на решение вышестоящий налоговый орган вправе, в том числе отменить или изменить решение налогового органа полностью или в части и принять по делу новое решение.
Между тем, управление не воспользовалось данным правом и, не обнаружив нарушений в представленных на проверку документах, утвердило решение инспекции.
На основании п. 2 ст. 101.2 НК РФ в случае, если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, изменит решение нижестоящего налогового органа, решение нижестоящего налогового органа, с учетом внесенных изменений, вступает в силу с даты принятия соответствующего решения вышестоящим налоговым органом.
Согласно ст. ст. 79, 101.3 НК РФ исполнение решения инспекции возможно со дня его вступления в силу.
Таким образом, вынесение решения УФНС России по г. Москве, утвердившего решение инспекции, является моментом вступления решения инспекции и влечет дальнейшее его исполнение.
Пределы рассмотрения дела в суде кассационной инстанции ограничены проверкой правильности применения судами норм материального и процессуального права, а также соответствия выводов о применении нормы права установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам (части 1, 3 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации). Арбитражный суд кассационной инстанции не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в обжалуемом судебном акте либо были отвергнуты судами, разрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими (часть 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Выводы судебных инстанций основаны на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Поэтому у суда кассационной инстанции, учитывая предусмотренные статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации пределы его компетенции, отсутствуют правовые основания для переоценки указанных выводов судов.
Доводы жалоб направлены на переоценку выводов суда первой и апелляционной инстанций, что в силу ст. 286 и ч. 2 ст. 287 АПК РФ не допускается при рассмотрении спора в суде кассационной инстанции.
Нарушений судом первой и апелляционной инстанций норм процессуального права, являющихся в соответствии с частью 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основаниями для отмены судебных актов, не установлено.
Принимая во внимание изложенное, оснований для отмены судебных актов не имеется.
Руководствуясь ст. ст. 176, 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
решение Арбитражного суда города Москвы от 22 сентября 2011 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 06 декабря 2011 года по делу N А40-51601/11-129-222 оставить без изменения, кассационные жалобы ИФНС России N 25 по г. Москве и УФНС России по г. Москве - без удовлетворения.
Председательствующий судья
О.А.ШИШОВА
Судьи
Н.В.КОРОТЫГИНА
С.И.ТЕТЕРКИНА