Резолютивная часть постановления объявлена 7 августа 2013 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 14 августа 2013 года.
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:
председательствующего Парской Н.Н.,
судей: Левошко А.Н., Рудых А.И.,
при участии в судебном заседании представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Забайкальскому краю Измайловой Т.А. (доверенность N 2.2-11/03101 от 17.05.2013), Свиридова В.В. (доверенность N 2.2-11/08480 от 17.12.2012),
рассмотрев кассационную жалобу гражданина, осуществляющего предпринимательскую деятельность без образования юридического лица и имеющего статус индивидуального предпринимателя, Хохловой Любови Анатольевны на постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 23 апреля 2013 года по делу N А78-8896/2012 Арбитражного суда Забайкальского края (суд первой инстанции - Новиченко О.В.; суд апелляционной инстанции: Никифорюк Е.О., Басаев Д.В., Желтоухов Е.В.),
установил:
гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица и имеющий статус индивидуального предпринимателя, Хохлова Любовь Анатольевна (ОГРН 304753110800041, далее - предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением о признании недействительными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Забайкальскому краю (ОГРН 1047523000470, далее - налоговая инспекция) от 06.04.2012 N 228, 229, 230, 231, 232, 233, 234, 235, 236, 237, 238, 239 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, как не соответствующих Налоговому кодексу Российской Федерации, и обязании налоговой инспекции устранить допущенные нарушения прав и законных интересов предпринимателя, состоящие в незаконном уменьшении сумм налога на добавленную стоимость, подлежащих вычету, соответственно за июль 2006 года в размере 191 235 рублей, за август 2006 года в размере 371 188 рублей, за октябрь 2006 года в размере 318 243 рублей, за март 2007 года в размере 573 251 рублей, за апрель 2007 года в размере 611 293 рублей, за июнь 2007 года в размере 395 769 рублей, за июль 2007 года в размере 490 822 рублей, за август 2007 года в размере 589 078 рублей, за сентябрь 2007 года в размере 558 678 рублей, за октябрь 2007 года в размере 692 370 рублей, за ноябрь 2007 года в размере 305 672 рублей, за декабрь 2007 года в размере 715 685 рублей.
Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 24 декабря 2012 года заявленные требования удовлетворены.
Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 23 апреля 2013 года решение суда отменено. Принят новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.
Не согласившись с постановлением апелляционной инстанции, предприниматель обратился в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке его законности и обоснованности в связи с нарушением апелляционным судом норм материального права, просит оставить в силе решение суда первой инстанции.
По мнению заявителя кассационной жалобы, судом апелляционной инстанции сделаны неправильные выводы о том, что оспариваемыми решениями налоговой инспекции права и законные интересы налогоплательщика не нарушены. Учитывая, что установленный Налоговым кодексом Российской Федерации срок проведения камеральных налоговых проверок налоговой инспекцией нарушен, что не отрицается самой налоговой инспекцией, это является существенным нарушением прав налогоплательщика, как справедливо указано судом первой инстанции.
В отзыве на кассационную жалобу налоговая инспекция ссылается на несостоятельность доводов предпринимателя.
Кассационная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Предприниматель надлежащим образом извещен о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, однако своих представителей в судебное заседание не направил, в связи с чем, кассационная жалоба рассматривается в отсутствие заявителя.
Присутствующие в судебном заседании представители налоговой инспекции против доводов жалобы возражали по основаниям, изложенным в отзыве.
Проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правильность применения Четвертым арбитражным апелляционным судом норм материального и соблюдения норм процессуального права, а также соответствие выводов суда установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа пришел к следующим выводам.
Как установлено Четвертым арбитражным апелляционным судом, предпринимателем 06.05.2011 в налоговую инспекцию представлены уточненные налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость за июль, август, октябрь 2006 года, март, апрель, июнь, июль, август, сентябрь, октябрь, ноябрь, декабрь 2007 года, в которых общие суммы налога, исчисленные с учетом восстановленных сумм налога за налоговый период составили: за 2006 год - 377 275 рублей, 396 333 рубля, 406 058 рублей, за 2007 год - 585 413 рублей, 687 695 рублей, 524 955 рублей, 867 434 рублей, 854 342 рубля, 762 453 рубля, 822 624 рубля, 650 055 рублей, 1 165 969 рублей; общие суммы налога, подлежащие вычету составили: за 2006 год - 191 235 рублей, 371 188 рублей, 318 243 рубля, за 2007 год - 573 251 рублей, 611 292 рубля, 395 769 рублей, 490 822 рублей, 589 078 рублей, 558 678 рублей, 692 370 рублей, 305 672 рубля, 715 685 рублей; суммы налога к уплате составили: за 2006 год - 186 040 рублей, 25 145 рублей, 87 815 рублей, за 2007 год - 11 892 рубля, 76 402 рубля, 129 186 рублей, 376 612 рублей, 265 264 рубля, 203 775 рублей, 130 254 рубля, 344 383 рубля, 450 284 рубля.
06.10.2011 налогоплательщику направлены сообщения с требованием представить пояснения, как организован раздельный учет товаров (работ, услуг), приобретаемых для продажи в розницу в рамках деятельности, подпадающей под единый налог на вмененный доход (подтверждающие документы), подробные пояснения, на основании каких документов заявлены налоговые вычеты и на основании каких документов происходит принятие и оприходование товаров.
По результатам камеральных налоговых проверок составлены акты от 20.02.2012 N 237, 238, 228, 239, 232, 235, 236, 233, 234, 230, 231, 229 (соответственно за налоговые периоды 2006, 2007 годов), в которых отражены обстоятельства выявленных в результате налоговых проверок нарушений, и приняты решения N 237, 238, 228, 239, 232, 235, 236, 233, 234, 230, 231, 229 (соответственно за налоговые периоды 2006, 2007 годов) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Пунктом 1 указанных решений уменьшены суммы налога на добавленную стоимость, подлежащие вычету за июль, август, октябрь 2006 года, март, апрель, июнь, июль, август, сентябрь, октябрь, ноябрь, декабрь 2007 года.
Управление Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю оставило указанные решения налоговой инспекции без изменения, а соответствующие апелляционные жалобы налогоплательщика - без удовлетворения.
Не согласившись с указанными решениями налоговой инспекции, предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании их недействительными.
Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из того, что налоговой инспекцией нарушен трехмесячный срок для проведения камеральных налоговых проверок в отношении представленных предпринимателем уточненных налоговых деклараций, что является существенным нарушением прав и интересов налогоплательщика и достаточным основанием для признания оспариваемых решений налоговой инспекции недействительными.
Арбитражный апелляционный суд, отменяя решение суда, указал, что проведение камеральных налоговых проверок с нарушением установленного срока не является безусловным основанием к отмене соответствующих решений налоговой инспекции. При этом апелляционный суд исходил также из того, что налогоплательщиком в спорных уточненных декларациях заявлены налоговые вычеты, право на получение которых утрачено в связи с пропуском трехлетнего срока. В связи с чем суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что оспариваемые решения налоговой инспекции не нарушили прав и интересов налогоплательщика.
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа находит выводы арбитражного апелляционного суда законными и обоснованными.
В соответствии с пунктом 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Как установлено судами и не отрицается налоговой инспекцией, сроки проведения камеральных проверок действительно были нарушены налоговой инспекцией.
Вместе с тем, как правильно указал суд апелляционной инстанции, данное нарушение не является безусловным основанием для признания решений налоговой инспекции недействительными.
В соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.
Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.
Таким образом, является правильным вывод арбитражного апелляционного суда о том, что к безусловным основаниям для отмены решения налогового органа абзацем 2 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации отнесены только нарушения существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, выразившиеся в необеспечении возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и необеспечении возможности налогоплательщика представить объяснения.
Таких нарушений в рассматриваемой ситуации судом апелляционной инстанции не установлено, поскольку у предпринимателя имелась возможность представить пояснения и дополнительные документы, участвовать в рассмотрении материалов проверки. В материалах дела доказательства иного отсутствуют. Предпринимателем также не представлены доказательства неполучения соответствующих уведомлений и извещений.
Как обоснованно отмечено судом апелляционной инстанции, согласно абзацу 3 пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации иные нарушения могут служить основанием для отмены решения налогового органа, в том случае, если судом установлено, что такие нарушения привели или могли ли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения. Таким образом, иные нарушения подлежат оценке в совокупности с материалами дела и выводами налоговой инспекции.
Как следует из решений налоговой инспекции, основанием для уменьшения сумм налога на добавленную стоимость, подлежащих вычету, стали следующие выводы налогового органа:
- в нарушение пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации, пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации не представлены документы, подтверждающие принятие на учет приобретенных товаров;
- не представлены документы, подтверждающие ведение раздельного учета по операциям, подлежащим и не подлежащим обложению налогом на добавленную стоимость;
- истечение срока давности представления налоговых деклараций.
Оценивая обстоятельства непредставления документов, арбитражный апелляционный суд правомерно отметил, что поскольку налоговой инспекцией нарушены сроки проведения камеральных проверок, что могло создать у предпринимателя обоснованные сомнения в необходимости представления дополнительных документов, выводы налоговой инспекции по указанным вопросам не могут быть признаны обоснованными.
Вместе с тем судом апелляционной инстанции признан нашедшим свое подтверждение в материалах дела факт истечения сроков давности представления налоговых деклараций.
Как установлено судами, из решения налоговой инспекции о привлечении к налоговой ответственности от 28.09.2009 N 2.13-23/484, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки предпринимателя за 2006-2007 годы, следует, что налоговой инспекцией установлено необоснованное применение предпринимателем специального налогового режима в виде единого налога на вмененный доход, в связи с чем налогоплательщику начислен в том числе налог на добавленную стоимость.
Указанное решение являлось предметом судебного разбирательства Арбитражного суда Забайкальского края по делу N А78-9222/2009, решением которого от 10 августа 2010 года заявленные требования о признании недействительным решения о привлечении к налоговой ответственности удовлетворены частично. Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда по данному делу принято 20 декабря 2010 года и вступило в силу со дня его принятия.
В соответствии с пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 настоящего Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.
Арбитражный апелляционный суд правомерно отметил, что согласно положениям главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в указанной главе Кодекса условий.
Праву налогоплательщика подавать уточненные налоговые декларации корреспондирует обязанность по рассмотрению всех поданных документов и принятию соответствующего решения по результатам их рассмотрения. Причем Налоговым кодексом Российской Федерации не установлены сроки давности подачи налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость. Единственное ограничение касается права на возмещение налога в административном порядке, предусмотренного статьей 173 Налогового кодекса Российской Федерации.
Указанные выводы апелляционного суда соответствуют правовой позиции Конституционного суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 03.07.2008 N 630-О-П, где указано, что установленное пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации условие (о трехлетнем сроке после окончания соответствующего налогового периода) реализации права налогоплательщика на возмещение сумм налога на добавленную стоимость совпадает с закрепленным в качестве общего правила в пункте 7 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации, регламентирующей порядок зачета или возврата излишне уплаченной суммы налога, трехлетним сроком подачи заявления о возврате излишне уплаченной суммы налога. Этот срок, как указал Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 21.06.2001 N 173-О, предназначен для предъявления соответствующего требования непосредственно налоговому органу, и его пропуск не препятствует налогоплательщику обратиться в суд в порядке гражданского или арбитражного судопроизводства с иском о возврате соответствующей суммы из бюджета, и в таком случае действуют общие правила исчисления срока исковой давности - со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (пункт 1 статьи 200 Гражданского кодекса Российской Федерации Российской Федерации).
Такую же правовую позицию высказал Высшей Арбитражный Суд Российской Федерации в Постановлении Президиума от 08.11.2006 N 6219/06.
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции пришел к верному выводу о том, что право на обращение непосредственно в налоговую инспекцию с уточненными декларациями, в которых заявлены налоговые вычеты за соответствующие налоговые периоды, предпринимателем утрачено ввиду пропуска установленного срока для получения вычетов в административном порядке.
В связи с этим апелляционным судом сделан правильный вывод, что допущенное налоговой инспекцией нарушение порядка проведения камеральных проверок в виде пропуска сроков их проведения не привело и не могло привести к вынесению налоговой инспекцией незаконных решений, поскольку полномочия по представлению налоговых вычетов, заявленных несвоевременно, у налоговых органов отсутствуют. Оснований для применения последствий существенных нарушений налоговой инспекцией процедуры проведения налоговых проверок, установленных пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.
Изложенные в кассационной жалобе предпринимателя аргументы, оспаривающие указанные выводы апелляционного суда, основаны на ошибочном толковании и неправильном применении норм материального права, в связи с чем подлежат отклонению как несостоятельные.
При таких обстоятельствах, поскольку доводы, приведенные предпринимателем в кассационной жалобе, не подтверждают неправильного применения судом апелляционной инстанции норм права, то в силу отсутствия оснований, предусмотренных частями 1 - 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа полагает, что постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 23 апреля 2013 года по настоящему делу, принятое на основании всестороннего и полного исследования представленных в материалы дела доказательств и при правильном применении норм материального и процессуального права, изменению или отмене не подлежит.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа
постановил:
Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 23 апреля 2013 года по делу N А78-8896/2012 Арбитражного суда Забайкальского края оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
Н.Н.ПАРСКАЯ
Судьи:
А.Н.ЛЕВОШКО
А.И.РУДЫХ