Резолютивная часть постановления объявлена 18 декабря 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен 25 декабря 2013 года.
Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа в составе:
Председательствующего судьи: И.В. Ширяева
Судей: Л.К. Кургузовой, Н.В. Меркуловой,
при участии:
от заявителя - муниципального унитарного предприятия г. Владивостока "Владивостокское предприятие электрических сетей": Иваньков А.Л., представитель по доверенности от 29.12.2012 N 5/122-юр; Володькина Р.Ф., представитель по доверенности от 28.11.2013 N 5/78-юр; Юнцова В.А., представитель по доверенности от 10.07.2012 5/64-юр;
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю: Глухов Е.В., представитель по доверенности от 22.02.2013 N 07-06/2-19; Матафонова О.Н., представитель по доверенности от 16.01.2013 N 07-06/3;
от третьего лица - открытого акционерного общества "Дальневосточная энергетическая компания": Соловьева М.А., представитель по доверенности от 01.01.2013 N 20-15/360д;
рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы
муниципального унитарного предприятия г. Владивостока "Владивостокское предприятие электрических сетей", Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю
на решение от 03.07.2013, постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 09.10.2013
по делу N А51-26184/2012
Арбитражного суда Приморского края
дело рассматривали: в суде первой инстанции судья Е.И. Андросова; в апелляционном суде судьи: Е.Л. Сидорович, А.В. Пяткова, Т.А. Солохина
по заявлению муниципального унитарного предприятия г. Владивостока "Владивостокское предприятие электрических сетей"
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю
третье лицо: открытое акционерное общество "Дальневосточная энергетическая компания"
о признании частично недействительным решения налогового органа от 26.09.2012 N 09/141-1
Муниципальное унитарное предприятие г. Владивостока "Владивостокское предприятие электрических сетей" (ОГРН 1022501899177, место нахождения: 690033, Приморский край, г. Владивосток, ул. Гамарника, 3; далее по тексту - МУПВ "ВПЭС", предприятие, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Приморского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю (ОГРН 1042504383261, место нахождения: 690091, Приморский край, г. Владивосток, ул. Посьетская, 28А; далее по тексту - Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю, налоговый орган) от 26.09.2012 N 09/141-1 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в общей сумме 29 650 428,8 руб., в том числе за неполную уплату налога на прибыль, зачисляемого в Федеральный бюджет Российской Федерации, в результате занижения налоговой базы в размере 20% от неуплаченных сумм налога в сумме 109 950 руб.; за неполную уплату налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта Российской Федерации, в результате занижения налоговой базы в размере 20% от неуплаченных сумм налога в сумме 989 549 руб.; за неполную уплату налога на добавленную стоимость, в результате занижения налоговой базы в размере 20% от неуплаченных сумм налога, в сумме 28 550 929,8 руб.; в части начисленных пеней в сумме 49 075 487,99 руб., в том числе по налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет 14 728,02 руб.; по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет субъекта Российской Федерации 302 258,54 руб.; по налогу на добавленную стоимость 48 758 501,43 руб.; в части начисленных налогов в сумме 203 831 211 руб., в том числе налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет, в сумме 549 750 руб.; налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта Российской Федерации, в сумме 4 947 749 руб.; налога на добавленную стоимость в сумме 198 333 712 руб.
Определением Арбитражного суда Приморского края от 20.12.2012 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено открытое акционерное общество "Дальневосточная энергетическая компания".
Решением Арбитражного суда Приморского края от 03.07.2013 заявленные требования МУПВ "ВПЭС" удовлетворены в полном объеме. С налогового органа взысканы судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 2 000 рублей и судебные издержки на проведение экспертизы в размере 600 000 руб.
Постановлением Пятого арбитражного апелляционного суда от 09.10.2013 решение арбитражного суда первой инстанции от 03.07.2013 изменено. Решение налогового органа признано недействительным в части привлечения предприятия к налоговой ответственности в виде штрафа за неполную уплату налога на добавленную стоимость, в результате занижения налоговой базы в размере 20% от неуплаченных сумм налога, в сумме 28 550 929,8 руб.; в части начисленных пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 48 758 501,43 руб.; в части начисленного налога на добавленную стоимость в сумме 198 333 712 руб. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано. Кроме того с налогового органа взысканы судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 4 000 руб., судебные издержки на проведение экспертизы в сумме 600 000 руб. отнесены на налогоплательщика.
Законность принятых судебных актов проверяется в порядке и пределах, установленных статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, по кассационным жалобам МУПВ "ВПЭС" и Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю, полагающих, что судебные акты приняты с нарушением норм материального права, в связи с чем предприятие просит отменить постановление арбитражного суда апелляционной инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения налогового органа по начислению налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа.
Налоговый орган в своей кассационной жалобе просит отменить постановление апелляционной инстанции в части признания недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю о привлечении предприятия к налоговой ответственности в виде штрафа за неполную уплату налога на добавленную стоимость, начисления налога на добавленную стоимость и пени.
МУПВ "ВПЭС" полагает, что суд апелляционной инстанции пришел к неправомерному выводу о нарушении предприятием порядка учета расходов при реализации им права требования долга по переуступленному требованию.
Кроме того предприятие считает, что вывод суда апелляционной инстанции о том, что доходы относятся к нескольким отчетным налоговым периодам и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, а, следовательно, подлежит применению пункт 2 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), не основан на материалах дела.
По мнению предприятия, ссылка суда апелляционной инстанции на разъяснения Министерства финансов Российской Федерации, содержащиеся в письмах от 08.11.2011 N 03-03-06/1/726; от 29.07.2013 N 03-03-06/2/30028 несостоятельна, так как данные разъяснения не являются нормативными правовым актами, следовательно, не обязательны к исполнению, поскольку носят рекомендательный характер.
Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю в своей кассационной жалобе полагает, что у предприятия отсутствует право на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость, исчисленному в связи с потерянной электроэнергией при ее передаче, так как потерянная электроэнергия в процессе транспортировки электроэнергии не реализована и, следовательно, в силу положений пункта 1 статьи 39, подпункта 1 пункта 2 статьи 146 НК РФ не возникает объекта налогообложения.
Налоговый орган в отзыве на кассационную жалобу предприятия возражает против изложенных в ней доводов, считает кассационную жалобу МУПВ "ВПЭС" не подлежащей удовлетворению в связи с ее необоснованностью, просит постановление Пятого арбитражного апелляционного суда отменить в части признания недействительным решения налогового органа о привлечении предприятия к налоговой ответственности в виде штрафа за неполную уплату налога на добавленную стоимость, начисления налога на добавленную стоимость и пени.
В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали свои доводы и возражения, изложенные в кассационных жалобах и отзывах на них.
Проверив обоснованность доводов и возражений, изложенных в кассационных жалобах и отзыве налогового органа, заслушав мнения представителей лиц, участвующих в деле, а также проверив правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и норм процессуального права, суд кассационной инстанции установил следующее.
Материалами дела подтверждается, что налоговым органом проведена выездная налоговая проверка деятельности предприятия по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, о чем составлен акт выездной налоговой проверки от 20.08.2012 N 09/141.
Рассмотрев материалы проверки, Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю приняла решение от 26.09.2012 N 09/141-1 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым налогоплательщик привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 части первой НК РФ, в виде штрафа в общей сумме 29 625 058,8 руб., начислены пени на общую сумму 49 075 715,94 руб. за несвоевременную уплату налогов, доначислены налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, транспортный налог, на общую сумму 203 833 363 руб.
По итогам обжалования в части решения инспекции в вышестоящий налоговый орган решением Управления Федеральной налоговой службы по Приморскому краю от 16.11.2012 N 13-11/688 решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю от 26.09.2012 N 09/141-1 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.
Не согласившись с решением налогового органа, предприятие обратилось с заявлением в арбитражный суд.
Изменяя решение суда первой инстанции и отказывая в удовлетворении требований предприятия в части доначисления инспекцией налога на прибыль организаций, соответствующих сумм пеней и штрафа, суд апелляционной инстанции правомерно руководствовался следующим.
Как следует из материалов дела, 29.10.2009 между МУПВ "ВПЭС" и ООО "Сиданко-Восток-Приморье" заключен договор уступки права требования, в соответствии с пунктом 1 которого ООО "Сиданко-Восток-Приморье" (первоначальный кредитор, цедент) уступает МУПВ "ВПЭС" (новый кредитор, цессионарий) право требования в размере 118 390 242,56 руб. к ОАО "Городские тепловые сети" (должник) за поставку нефтепродуктов за период 2008-2009 гг. по договорам поставки нефтепродуктов N СВП-077/06 от 15.12.2006 и N ВТС-02/09/14 от 30.01.2009, заключенным между первоначальным кредитором и должником. За уступаемое первоначальным кредитором право требования в размере 118 390 242,56 руб. новый кредитор уплачивает первоначальному кредитору сумму в размере 75 000 000 руб.
В декабре 2009 года ОАО "Городские тепловые сети" перечислило МУПВ "ВПЭС" денежные средства в общей сумме 75 000 000 руб.: платежным поручением от 28.12.2009 N 2776 на сумму 20 000 000 руб., платежным поручением от 29.12.2009 N 2778 на сумму 55 000 000 руб.
Фактические расходы МУПВ "ВПЭС" по приобретению права требования долга составили 75 000 000 руб. и были перечислены в адрес ООО "Сиданко-Восток-Приморье" платежными поручениями от 29.12.2009 N 2473, от 30.12.2009 N 2487.
В декларации по налогу на прибыль за 2009 год, в налоговом учете за 2009 год заявитель отразил как сумму дохода, так и сумму расходов от переуступки права требования в размере 75 000 000 руб.
Основанием доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафов явились выводы налогового органа о нарушении предприятием порядка учета расходов при реализации им права требования долга по переуступленному ему требованию.
Проверяя законность решения налогового органа по данному эпизоду, суд апелляционной инстанции правомерно руководствовался положениями статей 271, 279 НК РФ и пришел к правомерному выводу о завышении МУПВ "ВПЭС" расходов по налогу на прибыль за 2009 год на сумму 27 487 500 руб., поскольку новый кредитор (МУПВ "ВПЭС") на момент исполнения должником приобретенного ранее по договору цессии обязательства должен был отразить в налоговой базе по налогу на прибыль доход от этой операции в размере 75 000 000 руб. и одновременно пропорционально сумме полученных в данном отчетном (налоговом) периоде доходов учесть расходы, связанные с приобретением указанного права требования долга в размере 47 512 500 руб., то есть только часть расходов на приобретение права требования долга от частичного погашения приобретенного права требования долга.
Довод предприятия о неправомерной ссылке суда апелляционной инстанции на разъяснения Министерства финансов Российской Федерации, содержащиеся в письмах от 08.11.2011 N 03-03-06/1/726, от 29.07.2013 N 03-03-06/2/30028, так как данные разъяснения не являются нормативными правовым актами, отклоняется судом кассационной инстанции, поскольку данные нормативные акты являются разъяснениями о порядке отражения доходов и расходов при уступке (переуступке) права требования, которые не противоречат налоговому законодательству.
Изменяя решение суда первой инстанции и признавая недействительным решение налогового органа в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 198 333 712 руб., привлечения предприятия к налоговой ответственности в виде штрафа за неполную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 28 550 929,8 руб. и начисления пени в сумме 48 758 501,43 руб., суд апелляционной инстанции не учел следующее.
Основанием для доначисления налога на добавленную стоимость послужил вывод налогового органа о завышении предприятием в проверяемом периоде налоговых вычетов по НДС в размере 198 333 712, 33 руб. Принятая к вычету спорная сумма НДС оплачена предприятием ОАО "ДЭК" при расчетах за количество фактически потерянной электрической энергии в электрических сетях при ее транспортировке потребителям на основании актов приема-передач электрической энергии и счетов-фактур.
По условиям договора от 17.08.2007 N 1/2007, заключенного предприятием с ОАО "ДЭК", предприятие обязуется оказывать заказчику услуги по передаче электрической энергии посредством осуществления комплекса организационно и технологически связанных действий, обеспечивающих передачу электроэнергии через технические устройства электрических сетей, принадлежащих предприятию. Кроме того, ОАО "ДЭК" обязано приобретать электрическую энергию в объеме фактических потерь, а предприятие - оплачивать стоимость приобретаемой в целях компенсации потерь в принадлежащих ему сетях электроэнергии.
Таким образом, по указанному договору ОАО "ДЭК" передает предприятию электроэнергию для потребителей и электроэнергию для компенсации возникающих фактических потерь электрической энергии в сетях предприятия.
Предприятие полагает, что оплата электроэнергии приобретаемой в целях компенсации потерь является операциями по реализации товара, которые подлежат налогообложению НДС.
Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ под реализацией товаров признается передача на возмездной основе права собственности на товар. Между тем предприятие, осуществляющее передачу электроэнергии, не является ее потребителем. Потерянная электрическая энергия в процессе ее транспортировки не получена ее покупателями по договорам энергоснабжения, заключенными с ОАО "ДЭК". Поэтому оплата предприятием ОАО "ДЭК" стоимости фактических потерь является возмещением убытков ОАО "ДЭК" в пределах исполнения договора на оказание услуг по передаче электроэнергии.
В соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг). Поскольку операции по оплате потерь электроэнергии не являются операциями по реализации товаров (работ, услуг) в смысле пункта 1 статьи 39 НК РФ, оснований для применения налоговых вычетов по спорным операциям у предприятия не имелось.
Признавая неправомерным доначисление НДС по спорным операциям, суды, руководствуясь пунктом 3 Приказа Министерства энергетики Российской Федерации N 326 от 30.12.2008 "Об организации в Министерстве энергетики Российской Федерации работ по утверждению нормативов технологических потерь электроэнергии при ее передаче по электрическим сетям"; пунктом 51 Правил недискриминационного доступа к услугам по передаче электрической энергии и оказания этих услуг, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 27.12.2004 N 861; пунктами 2, 120 основных положений функционирования розничных рынков электрической энергии, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 31.08.2006 N 530; частью 4 статьи 26 Федерального закона от 26.03.2003 N 35-ФЗ "Об электроэнергетике"; Методическим указаниями по расчету регулируемых тарифов и цен на электрическую (тепловую) энергию на розничном (потребительском) рынке", утвержденными Приказом ФСТ России от 06.08.2004 N 20-Э/2; Постановлением Правительства Российской Федерации от 26.02.2004 N 109 "О ценообразовании в отношении электрической и тепловой энергии в Российской Федерации", пришел к выводу, что спорная электроэнергия является технологическими потерями в производственном процессе - при выполнении услуг по передаче электроэнергии потребителям, поэтому предприятием правомерно применены спорные вычеты.
Между тем тот факт, что спорные потери возникают в процессе транспортировки электрической энергии по сетям предприятия, подтвержден материалами дела и не оспаривается инспекцией.
Спор возник о правомерности налогообложения оплаты потерь НДС. При разрешении данного вопроса применению подлежит статья 39 НК РФ, в силу которой оплата спорных потерь не является реализацией в целях налогообложения. Поэтому правовых оснований для применения налоговых вычетов в спорной сумме у предприятия не имелось.
Принимая во внимание, что судом апелляционной инстанции неправильно применены нормы материального права в части доначисления налога на добавленную стоимость, начисления пени и привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа, суд кассационной инстанции в соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации вправе отменить судебный акт в данной части.
В соответствии с подпунктами 3, 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации при подаче кассационной жалобы уплачивается государственная пошлина в размере 1000 руб., а согласно подпункту 9 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации государственная пошлина при подаче заявления об обеспечении иска уплачивается в размере 2000 руб.
Учитывая, что платежным поручением МУПВ "ВПЭС" от 22.10.2013 N 6187 уплачена государственная пошлина в размере 2000 руб. и платежным поручением от 28.10.2013 N 6464 уплачена государственная пошлина по заявлению об обеспечении иска в размере 4000 руб., на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации государственная пошлина в размере 1000 руб. и 2000 руб. соответственно подлежит возврату, как излишне уплаченная.
Руководствуясь статьями 104, 110, 274, 284 - 289, 325 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа
постановил:
кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю удовлетворить.
Решение от 03.07.2013, постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 09.10.2013 по делу N А51-26184/2012 Арбитражного суда Приморского края о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю от 26.09.2012 N 09/141-1 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части привлечения заявителя к налоговой ответственности в виде штрафа за неполную уплату налога на добавленную стоимость, в результате занижения налоговой базы в размере 20% от неуплаченных сумм налога, в сумме 28550929,8 руб.; в части начисленных пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 48758501,43 руб.; в части начисленного налога на добавленную стоимость в сумме 198333712 руб. отменить. В удовлетворении заявления муниципального унитарного предприятия г. Владивостока "Владивостокское предприятие электрических сетей" о признании недействительным решения от 29.12.2012 N 17-31/391 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в указанной части отказать.
В остальном постановление суда апелляционной инстанции оставить без изменения, кассационную жалобу Муниципального унитарного предприятия г. Владивостока "Владивостокское предприятие электрических сетей" без удовлетворения.
Арбитражному суду Приморского края произвести поворот исполнения судебных актов в части взыскания с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю в пользу Муниципального унитарного предприятия г. Владивостока "Владивостокское предприятие электрических сетей" расходов по оплате государственной пошлины по заявлению и апелляционной жалобе.
Обеспечительные меры, принятые определением Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 13.11.2013 N Ф03-6176/2013, отменить.
Возвратить муниципальному унитарному предприятию г. Владивостока "Владивостокское предприятие электрических сетей" из федерального бюджета государственную пошлину в размере 1 000 рублей, как излишне уплаченную при подаче кассационной жалобы по платежному поручению от 22.10.2013 N 6187 и 2 000 рублей, как излишне уплаченную при подаче заявления о принятии обеспечительных мер по платежному поручению от 28.10.2013 N 6464.
Выдать справку на возврат государственной пошлины.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий судья
И.В.ШИРЯЕВ
Судьи
Л.К.КУРГУЗОВА
Н.В.МЕРКУЛОВА