Дело N А76-10235/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 23 декабря 2013 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 26 декабря 2013 г.
Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:
председательствующего Токмаковой А.Н.,
судей Анненковой Г.В., Кравцовой Е.А.
рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Челябинской области от 24.06.2013 по делу N А76-10235/2013 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.09.2013 по тому же делу.
Лица, участвующие в деле, уведомлены о времени и месте судебного разбирательства посредством почтовых отправлений, а также размещения информации на официальном сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.
В судебном заседании приняли участие представители:
инспекции - Пашнина Е.Е. (доверенность от 09.01.2013);
закрытого акционерного общества "Наука, техника и маркетинг в строительстве" (далее - общество, налогоплательщик, ЗАО "НТМ") - Игонин К.Г. (доверенность от 10.06.2013), Смирнов В.И. (доверенность от 23.04.2013).
Общество обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 21.02.2013 N 2 в части доначисления и предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 845 567 руб. 66 коп. и по единому социальному налогу (далее - ЕСН) в сумме 5 801 972 руб., соответствующих сумм штрафов и пеней.
Решением суда от 24.06.2013 (судья Котляров Н.Е.) требования общества удовлетворены частично - названное решение инспекции признано недействительным в части доначисления ЕСН в сумме 5 801 972 руб.; пеней по ЕСН в сумме 1 571 512 руб. 10 коп.; в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания штрафа в сумме 2 249 627 руб. за неполную уплату ЕСН; в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа в сумме 100 000 руб. за неполную уплату налога на прибыль. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.09.2013 (судьи Тимохин О.Б., Кузнецов Ю.А., Толкунов В.М.) решение суда оставлено без изменения.
В кассационной жалобе инспекция просит отменить принятые по делу судебные акты в части удовлетворения заявленных требований, ссылаясь на нарушение судами норм процессуального права - ст. 71, п. 1 ст. 168, п. 4 ст. 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а также неверное применение судами норм материального права - ст. 236, 237 НК РФ вследствие неверной оценки представленных в материалы дела доказательств и обстоятельств, имеющих значение для дела, п. 1 ст. 122, п. 2 ст. 112, п. 4 ст. 114 НК РФ вследствие неправильного истолкования норм.
Инспекция, ссылаясь на постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.06.2009 N 1229/09 и от 25.02.2009 N 12418/08, указывает, что ЗАО "НТМ" создало не самостоятельные, а взаимозависимые в смысле ст. 20 НК РФ общества с ограниченной ответственностью, находящиеся на упрощенной системе налогообложения, с целью уменьшения налогооблагаемой базы по ЕСН. Это подтверждается их созданием в течение одного - двух лет после вступления в силу Федерального закона от 24.07.2002 N 104-ФЗ с передачей этим организациям функций по проектированию и подготовке строительства, возведению и монтажу зданий, переводом рабочего персонала на те же должности без испытательного срока, передачей в аренду материально-технической базы для осуществления производственного цикла, а также протоколом от 13.04.2004 N 23 собрания акционеров ЗАО "НТМ", протоколом допроса главного бухгалтера общества Боголюбовой О.В., протоколами допросов других свидетелей, одним IP-адресом, то есть созданием дочерних организаций по инициативе руководства ЗАО "НТМ" и под его контролем с участием в их уставном капитале. Фактически работники дочерних организаций работали в ЗАО "НТМ" на оборудовании общества и участвовали в производственном процессе налогоплательщика. Из анализа расчетных счетов дочерних организаций видно, что в 2009 году единственным заказчиком услуг являлось ЗАО "НТМ".
Налоговый орган полагает, что им правомерно применены п. 2 ст. 112, п. 4 ст. 114 НК РФ при привлечении налогоплательщика к ответственности за совершенный ранее аналогичный состав нарушения (занижение налоговой базы), поскольку по ст. 122 НК РФ противоправным деянием признается неуплата налога независимо от того, какие неправомерные действия налогоплательщика ее обусловили. Инспекция не согласна с выводом судов о том, что неуплата налога на прибыль и транспортного налога при иных основаниях для доначисления последнего не указывают на аналогичный характер совершенного налогового правонарушения. Кроме того, налоговый орган ссылается на то, что обществом данный эпизод в Управление Федеральной налоговой службы по Челябинской области не оспаривался, поэтому он в силу п. 5 ст. 101.2 НК РФ не подлежит рассмотрению в судебном порядке по настоящему делу (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.12.2011 N 10025/1).
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ЗАО "НТМ" по вопросам соблюдения налогового законодательства, исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе НДС, налога на прибыль организаций, за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, ЕСН за период с 01.01.2009 по 31.12.2009.
Согласно акту от 11.01.2013 N 1 проверка проводилась инспекцией сплошным методом проверки документов: главные книги, бухгалтерская отчетность и налоговые декларации, учетная политика, регистры бухгалтерского и налогового учета, кассовая книга, договоры (купли-продажи, поставки, подряда, кредитные, займа, агентские и иные договоры гражданско-правового характера и пр.), соглашения, спецификации, документы во исполнение данных договоров, счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, акты выполненных работ (формы КС-2), справки о стоимости выполненных работ (формы КС-3), накладные на приобретение товарно-материальных ценностей (запасов, сырья, товаров, услуг), товаров и других ТМЦ, акты взаимозачетов, договоры на банковское обслуживание, лицензии, бухгалтерские справки, расшифровки, приходно-расходные документы по движению ТМЦ, основных фондов, инвентаризационные описи ТМЦ, сличительные ведомости по проведенной инвентаризации, инвентаризационные ведомости учета основных средств, акты ввода основных средств, инвентарные карточки учета ОС, платежные поручения, авансовые отчеты, табеля учета рабочего времени, приказ на проведение инвентаризации, трудовые договоры, приказы о приеме и увольнении, переводе на другую работу (в случае переводов), положение об оплате труда и премировании сотрудников, личные карточки работников, индивидуальные и сводные карточки по ЕСН, книги покупок и продаж и другие первичные бухгалтерские и учетные документы, подтверждающие финансово-хозяйственную деятельность предприятия и служащие основанием для исчисления и уплаты проверяемых видов налогов.
По результатам проверки налоговым органом вынесено решение от 21.02.2013 N 2 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Указанным решением налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 НК РФ, за неуплату ЕСН за 2009 год в результате занижения налоговой базы, совершенного умышленно, в виде штрафа в размере 2 249 627 руб. 31 коп.; п. 1 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату НДС за 4 квартал 2009 года в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 593 761 руб. 40 коп.; п. 1 ст. 122 НК РФ (с учетом п. 2 ст. 112, п. 4 ст. 114 НК РФ), за неполную уплату НДС за 1 квартал 2010 года в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 1 547 755 руб. 60 коп.; п. 1 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2009 год в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 1 107 445 руб. 11 коп.; п. 1 ст. 122 НК РФ (с учетом п. 2 ст. 112, п. 4 ст. 114 НК РФ), за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2010 год в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 2 313 907 руб. 42 коп.; ст. 123 НК РФ, за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 24 947 руб. 29 коп.
Решением инспекции от 21.02.2013 N 2 налогоплательщику также предложено уплатить: НДС за 4 квартал 2009 года, 1 квартал 2010 года в общей сумме 6 838 196 руб., налог на прибыль организаций за 2009 - 2010 годы в общей сумме 11 760 567 руб., ЕСН за 2009 год в сумме 5 801 972 руб., пени по НДС - 1 340 057 руб. 83 коп., пени по налогу на прибыль организаций - 4 322 843 руб. 31 коп., пени по ЕСН - 1 571 512 руб. 10 коп. Кроме того, в оспариваемом решении заявителю предложено представить уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций с учетом доначисленных сумм ЕСН, а также не допускать случаев неполного и несвоевременного перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ).
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области N 16-07/001168 от 08.05.2013 решение инспекции от 21.02.2013 N 2 изменено путем отмены в резолютивной части решения:
- подп. 1 п. 1 в части начисления НДС за 4 квартал 2009 года в сумме 2 968 807 руб. (в том числе по срокам уплаты 20.01.2010 - 989 603 руб., 24.02.2010 - 989 602 руб., 22.03.2010 - 989 602 руб.);
- подп. 2 п. 1 в части начисления НДС за 1 квартал 2010 года в сумме 3 869 389 руб. (в том числе по срокам уплаты 20.04.2010 - 1 289 797 руб., 20.05.2010 - 1 289 796 руб., 21.06.2010 - 1 289 796 руб.);
- подп. 3 п. 1 в части начисления налога на прибыль организаций за 2009 год в сумме 4 280 954 руб., в том числе, подлежащему уплате в федеральный бюджет, в сумме 428 095 руб., в бюджет субъекта РФ, в сумме 3 852 859 руб.;
- подп. 4 п. 1 в части начисления налога на прибыль организаций за 2010 год в сумме 4 925 779 руб., в том числе, подлежащему уплате в федеральный бюджет, в сумме 492 578 руб., в бюджет субъекта РФ, в сумме 4 433 201 руб.;
- п. 1 в части "Итого" в сумме 16 044 929 руб.;
- подп. 3 п. 2 в части привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС за 4 квартал 2009 года в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в сумме 593 761 руб. 40 коп.;
- подп. 4 п. 2 в части привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ (с учетом п. 2 ст. 112, п. 4 ст. 114 НК РФ) за неполную уплату НДС за 1 квартал 2010 года в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в сумме 1 547 755 руб. 60 коп.;
- подп. 4 п. 2 в части привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2009 год в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в сумме 826 775 руб. 99 коп., в том числе, подлежащему уплате в федеральный бюджет, в сумме 56 204 руб. 19 коп., в бюджет субъекта РФ, в сумме 770 571 руб. 80 коп.;
- подп. 5 п. 2 в части привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ (с учетом п. 2 ст. 112, п. 4 ст. 114 НК РФ) за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2010 год в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в сумме 1 892 274 руб. 70 коп., в том числе, подлежащему уплате в федеральный бюджет, в сумме 118 994 руб. 70 коп., в бюджет субъекта РФ, в сумме 1 773 280 руб.;
- п. 2 в части "Итого" в сумме 4 860 567 руб. 69 коп.;
- п. 3 в части начисления пени по НДС в сумме 1 340 057 руб. 83 коп.;
- п. 3 в части начисления пени по налогу на прибыль организаций в сумме 4 087 413 руб. 92 коп., в том числе, подлежащему уплате в федеральный бюджет в сумме 1 895 836 руб. 46 коп., в бюджет субъекта РФ в сумме 2 191 577 руб. 46 коп.;
- п. 3 в части начисления пени "Итого" в сумме 5 427 471 руб. 75 коп.
В остальной части решение налогового органа от 21.02.2013 N 2 утверждено.
Полагая, что в оспариваемой части указанное решение инспекции нарушает его права и законные интересы, общество обратилось в арбитражный суд.
Удовлетворяя заявленные требования в части доначисления ЕСН в сумме 5 801 972 руб.; пеней по ЕСН в сумме 1 571 512 руб. 10 коп., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа в сумме 2 249 627 руб. за неполную уплату ЕСН, суды исходили из следующего.
В ходе проверки налоговый орган установил, что ЗАО "НТМ" осуществляет деятельность в качестве заказчика-застройщика, с выполнением всех подрядных функций своими подразделениями (участки, отделы), производственным персоналом и оборудованием. В 2003 году общество выделило свои подразделения (участки, отделы) в отдельно созданные организации, применяющие специальные налоговые режимы - УСНО и ЕНВД, с передачей им всех функций, которые изначально были закреплены за этими же подразделениями (участками, отделами) и с той же численностью: ООО "НТМ-Авто", ООО "НТМ-Авто 1", ООО "НТМ-Жилстрой", ООО "НТМ-ИТЦ", ООО "НТМ-Комплект", ООО "НТМ-Монтаж", ООО "НТМ-Стройсервис", ООО "НТМ-Строй", ООО "НТМ-Проект", ООО "НТМ-Жилстрой М", ООО "НТМ-Монтажстрой М", ООО "НТМ-Стройдеталь М", которые выполняли определенные услуги, связанные с конкретными функциями, ранее осуществлявшимися ЗАО "НТМ". Инспекция пришла к выводу, что ЗАО "НТМ" умышленно создало схемы уклонения от уплаты ЕСН путем создания взаимозависимых организаций, применяющих специальные режимы налогообложения, при этом обществом в результате формального перевода основной части работников во вновь созданные организации, применяющие УСНО, ЕНВД, получена налоговая выгода в виде неуплаты в бюджет ЕСН за 2009 год в размере 5 801 972 руб. Заработная плата сотрудникам вновь созданных организаций выплачивалась одним и тем же кассиром в кассе ЗАО "НТМ", принятые на работу через перечисленные дочерние предприятия фактически работали в ЗАО "НТМ", им в качестве оплаты передавались денежные средства, перечисленные указанным организациям в качестве оплаты по договорам, положение сотрудников вновь созданных юридических лиц ничем не отличалось от положения переведенного персонала из ЗАО "НТМ"; руководство финансово-хозяйственной деятельностью ЗАО "НТМ" и вновь созданных обществ осуществляется одними лицами (учредителями и руководителями ЗАО "НТМ"); вновь созданные организаций находятся с налогоплательщиком в одних и тех же офисах; у вновь созданных обществ отсутствуют собственные производственные мощности, основные средства, специальное оборудование для осуществления собственной деятельности; вновь созданными организациями использовалось имущество налогоплательщика; то есть имеет место формальный перевод большей части работников налогоплательщика во вновь созданные организации с сохранением трудовых функций и заработной платы, которая была у сотрудников в ЗАО "НТМ". В результате создания спорных юридических лиц произошло значительное уменьшение налогового бремени ЗАО "НТМ". Фактически инспекция квалифицировала указанные действия налогоплательщика как дробление бизнеса, направленное на создание новых организаций при отсутствии деловой цели, что привело к получению ЗАО "НТМ" необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения размера налоговой обязанности.
В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 235 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2010) налогоплательщиками ЕСН признаются лица, производящие выплаты физическим лицам.
Объектом налогообложения при этом являются выплаты и иные вознаграждения по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, выплачиваемые налогоплательщиком в пользу физических лиц (п. 1 ст. 236 НК РФ).
Согласно п. 2 ст. 346.11 НК РФ кодекса применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций и ЕСН. Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, производят уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежаще оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В силу п. 4 ст. 346.26 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2009 году) уплата организациями ЕНВД предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого социального налога (в отношении выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).
Судами установлено, что целями создания вышеназванных юридических лиц, действительно подконтрольных руководителям и учредителям ЗАО "НТМ", являлось оказание соответствующих услуг обществу. Перевод сотрудников ЗАО "НТМ" во вновь созданные организации, а также принятие в них лиц, ранее в ЗАО "НТМ" не работавших, а также нахождение дочерних предприятий по адресам: г. Челябинск, ул. Елькина, 76А; г. Магнитогорск, пр. Ленина, д. 133/2, лицами, участвующими в деле, не оспаривается.
Суды также установили, что налогоплательщиком не осуществлялось оказание услуг по возведению и монтажу зданий (строительные работы); монтажу панельных домов; монтажу панельных домов и строительству кирпичных домов в г. Магнитогорске; комплектации и охране материалов; услуг по техническому обеспечению строительства, проектированию строительства, услуг по подготовке строительства; услуг по техническому обеспечению строительства, проектированию строительства, подготовке строительства в г. Магнитогорске; услуг по монтажу строительных конструкций после передачи этих видов деятельности ООО "НТМ-Жилстрой", ООО "НТМ-ИТЦ", ООО "НТМ-Комплект", ООО "НТМ-Монтаж", ООО "НТМ-Проект", ООО "НТМ-Строй", ООО "НТМ-Стройсервис", ООО "НТМ-Жилстрой М", ООО "НТМ-Монтажстрой М", ООО "НТМ-Стройдеталь М".
Судами отмечено, что факт выделения отдельного вида деятельности хозяйствующего субъекта и передачи его вновь созданному юридическому лицу, с учетом правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, не могут рассматриваться как дробление бизнеса и однозначно свидетельствовать о направленности на получение необоснованной налоговой выгоды.
Действующее законодательство не содержит запрета по выделению отдельного вида деятельности хозяйствующего субъекта и передачи его вновь созданному юридическому лицу.
Суды установили, что указанные предприятия фактически осуществляли деятельность в соответствии с видом экономической деятельности, для которого они были созданы.
Тот факт, что указанные юридические лица были подконтрольны ЗАО "НТМ", на основании договоров аренды в производственной деятельности использовали имущество, принадлежащее ЗАО "НТМ", а также оказывали услуги для ЗАО "НТМ", не свидетельствует о неправомерности применения этими юридическими лицами специального налогового режима.
Обстоятельств, свидетельствующих о том, что ООО "НТМ-Жилстрой", ООО "НТМ-ИТЦ", ООО "НТМ-Комплект", ООО "НТМ-Монтаж", ООО "НТМ-Проект", ООО "НТМ-Строй", ООО "НТМ-Стройсервис", ООО "НТМ-Жилстрой М", ООО "НТМ-Монтажстрой М", ООО "НТМ-Стройдеталь М" не были уплачены налоги в соответствии с применяемыми системами налогообложения, не установлено.
В соответствии с п. 3, 4, 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
При этом возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученных налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Такие обстоятельства как создание организации в период введения в действия закона, позволяющего применять специальные режимы налогообложения, взаимозависимость участников предприятия, а также получение сотрудниками заработной платы в одном офисе спорных предприятий, сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.
Действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными и законными, если иное не доказано налоговым органом.
При этом законом не ограничено количество создаваемых юридических лиц с одинаковым составом учредителей и распределением долей между ними, а также количество юридических лиц, в которых одно и то же физическое лицо может занимать должность единоличного исполнительного органа.
Взаимозависимость обществ через ее руководителя сама по себе не указывает на получение необоснованной налоговой выгоды.
Суды пришли к выводу о том, что создание ООО "НТМ-Жилстрой", ООО "НТМ-ИТЦ", ООО "НТМ-Комплект", ООО "НТМ-Монтаж", ООО "НТМ-Проект", ООО "НТМ-Строй", ООО "НТМ-Стройсервис", ООО "НТМ-Жилстрой М", ООО "НТМ-Монтажстрой М", ООО "НТМ-Стройдеталь М" преследовало разумную хозяйственную цель: получение дохода за счет оптимизации функционирования при осуществлении реальной экономической деятельности с использованием механизмов, предусмотренных, в том числе гражданским законодательством. Налогоплательщик законно распоряжался собственностью (в части передачи в аренду имущества вновь созданным организациям), самостоятельно определяя экономическую стратегию ведения бизнеса, включая реализацию права на методологию оптимизации налогообложения.
Эти обстоятельства не опровергнуты налоговым органом.
Мнимость (притворность) сделок, совершенных обществом в части финансово-хозяйственных взаимоотношений с ООО "НТМ-Жилстрой", ООО "НТМ-ИТЦ", ООО "НТМ-Комплект", ООО "НТМ-Монтаж", ООО "НТМ-Проект", ООО "НТМ-Строй", ООО "НТМ-Стройсервис", ООО "НТМ-Жилстрой М", ООО "НТМ-Монтажстрой М", ООО "НТМ-Стройдеталь М", инспекцией не доказана.
Доказательств того, что налогоплательщиком применена схема оптимизации налоговой нагрузки с использованием вновь созданных организаций, что позволяло ему не уплачивать налоги в том объеме, в котором общество должно было их исчислить, также не имеется.
Полно, всесторонне исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, обстоятельства, установленных инспекцией в ходе проверки, суды пришли к выводу о том, что у налогового органа отсутствовали законные основания для доначисления налогоплательщику оспариваемых сумм ЕСН, соответствующих сумм пени и штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ.
Снижая размер штрафа по налогу на прибыль, суды исходили из следующего.
В силу п. 2 и 3 ст. 112 НК РФ обстоятельством, отягчающим ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение. Лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12 месяцев с момента вступления в силу решения суда или налогового органа о применении налоговой санкции.
Согласно п. 4 ст. 114 НК РФ при наличии обстоятельства, отягчающего ответственность, размер штрафа увеличивается на 100 процентов.
Исходя из изложенного ответственность, предусмотренная за повторное нарушение, связана с самим фактом совершения такого нарушения в пределах указанного срока, а не со сроком принятия последующего решения налоговым органом.
Аналогичным является повторное нарушение, совершенное налогоплательщиком после вступления в силу решения суда или налогового органа о наложении санкции за ранее допущенное правонарушение.
Однако аналогичность допущенных субъектами налоговой ответственности правонарушений определяется не только с учетом статьи НК РФ, предусматривающей налоговую ответственность, но и исходя из аналогичности действий, образующих объективную сторону налоговых правонарушений и указанных в конкретных статьях НК РФ, предусматривающих ответственность за их совершение.
Объективная сторона правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ, выражается в неуплате или неполной уплате сумм налога в результате: занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога, других неправомерных действий (бездействия).
Суды установили, что, привлекая общество к налоговой ответственности по налогу на прибыль за 2010 год, инспекция увеличила штраф на 100 процентов, ссылаясь на наличие обстоятельств, отягчающих ответственность.
Из текста оспариваемого решения инспекции следует, что ЗАО "НТМ" на основании решения налогового органа от 25.03.2010 N 20/12 ранее привлекалось к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неуплату транспортного налога.
Между тем судами правомерно отмечено, что неуплата налога на прибыль и неуплата транспортного налога при наличии иных оснований для доначисления транспортного налога имеют разный состав с точки зрения объективной стороны, в связи с чем не являются аналогичными.
В соответствии с п. 4 ст. 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном ст. 114 НК РФ.
В силу п. 3 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства, размер штрафа подлежит уменьшению не менее, чем в два раза.
В соответствии с п. 1 ст. 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность лица за совершение налогового правонарушения, признаются, в том числе иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.
Перечень смягчающих налоговую ответственность обстоятельств является открытым, поэтому суд или государственный орган, рассматривающий дело о правонарушении, может по своему усмотрению признать в качестве смягчающего ответственность обстоятельства также любое иное обстоятельство, не названное в п. 1 ст. 112 НК РФ.
НК РФ предусматривает возможность снижения размера налоговых санкций за совершение налоговых правонарушений в случае установления смягчающих ответственность обстоятельств.
Согласно п. 3 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 или 18 НК РФ.
Поскольку обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или государственным органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения, то установление смягчающих ответственность обстоятельств - не только право, но и обязанность суда или налогового органа, рассматривающего дело.
Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указал, что для удовлетворения судом требования налогового органа представляется недостаточной только констатация самого факта правонарушения без учета личности налогоплательщика и иных обстоятельств (постановление от 01.02.2002 N 6106/01), суд обязан учитывать смягчающие ответственность обстоятельства (постановление от 06.03.2001 N 8337/00).
Из приведенных положений следует, что уменьшение штрафа допускается по усмотрению суда, рассматривающего дело, и в том случае, если смягчающие обстоятельства не были учтены (установлены) государственным органом при вынесении решения по итогам проверки, при этом суд как правоприменитель вправе признать и иные смягчающие обстоятельства, не перечисленные в НК РФ.
Законом установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.
Исходя из принципов справедливости и соразмерности наказания, отсутствия умысла на совершение налогового правонарушения, суды сочли возможным в силу ст. 112, 114 НК РФ снизить размер налоговых санкций до 69 113 руб. 53 руб. за неуплату налога на прибыль за 2009 - 2010 гг.
Оснований для переоценки выводов судов и установленных ими фактов у суда кассационной инстанции не имеется.
Довод инспекции о том, что обществом при подаче жалобы в Управление Федеральной налоговой службы по Челябинской области данный эпизод не оспаривался, поэтому он в силу п. 5 ст. 101.2 НК РФ не подлежит рассмотрению в судебном порядке по настоящему делу, рассмотрен судом апелляционной инстанции и ему дана надлежащая оценка.
С учетом изложенного, руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
решение Арбитражного суда Челябинской области от 24.06.2013 по делу N А76-10235/2013 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.09.2013 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области - без удовлетворения.
Председательствующий
А.Н.ТОКМАКОВА
Судьи
Г.В.АННЕНКОВА
Е.А.КРАВЦОВА