Резолютивная часть постановления объявлена 16 января 2014 года.
Полный текст постановления изготовлен 21 января 2014 года.
Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в составе:
председательствующего судьи Егоровой М.В.,
судей Гариповой Ф.Г., Гатауллиной Л.Р.,
при участии представителей:
заявителя - Багаутдинова И.И. (доверенность от 15.01.2014 б/н), Заздравной Ю.А. (доверенность от 15.07.2013 б/н),
ответчика - Муртазина Р.Р. (доверенность от 13.03.2013 N 2.4-0-19/02194),
в отсутствие:
третьего лица - извещено надлежащим образом,
рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан
на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 24.06.2013 (судья Воробьев Р.М.) и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.09.2013 (председательствующий судья Попова Е.Г., судьи Драгоценнова И.С., Юдкин А.А.)
по делу N А65-6968/2013
по заявлению открытого акционерного общества "Казметрострой", г. Казань, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан, г. Казань, от 29.12.2012 N 2-17, с участием третьего лица - Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан, г. Казань,
установил:
открытое акционерное общество "Казметрострой", г. Казань (далее - ОАО "Казметрострой", заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением об оспаривании решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан (далее - Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по РТ, налоговый орган, инспекция) от 29.12.2012 N 2-17 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 24.06.2013, оставленным без изменения в обжалованной части постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.09.2013, заявленные требования удовлетворены в полном объеме. Суд обязал налоговый орган устранить нарушения прав ОАО "Казметрострой".
В кассационной жалобе Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по РТ с принятыми по делу судебными актами не согласилась, просит их отменить в части пунктов 1.1.1, 1.1.2, 1.1.5 решения налогового органа от 29.12.2012 N 2-17 и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований налогоплательщика. При этом налоговый орган полагает, что судами при неполном выяснении всех существенных обстоятельств по делу неправильно применены нормы материального права, поскольку пункты 1.1.1, 1.1.2, 1.1.5 решения налогового органа от 29.12.2012 N 2-17 соответствуют законодательству Российской Федерации о налогах и сборах. У налогового органа не было оснований для перерасчета амортизации по объекту за ноябрь и декабрь 2010 года, так как ОАО "Казметрострой" в нарушение статьей 54, 80 Налогового кодекса Российской Федерации переложило обязанность по начислению сумм амортизации на налоговый орган без представления налоговой декларации. Кроме того, расходы по выполнению строительно-монтажных работ субподрядными организациями необходимо отнести к прямым расходам в целях исчисления налога на прибыль организаций и учитывать их в составе расходов в соответствии со статьями 318, 319 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку строительство станций метро и все сопутствующие работы по их строительству, которые производились с привлечением субподрядных организаций, являются основной деятельностью муниципального унитарного предприятия "Казметрострой" (далее - МУП "Казметрострой").
В отзыве на кассационную жалобу заявитель не согласился с доводами инспекции по основаниям, отраженным в тексте обжалованных судебных актов.
Третье лицо по делу, надлежащим образом извещенное о времени и месте судебного разбирательства в кассационной инстанции, явку своего представителя в судебное заседание не обеспечило, что не препятствует рассмотрению дела в его отсутствие в силу части 3 статьи 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Федеральный арбитражный суд Поволжского округа, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены либо изменения обжалованных судебных актов исходя из следующего.
Как усматривается из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка МУП "Казметрострой" (15.11.2012 реорганизовано в форме преобразования в ОАО "Казметрострой"). По результатам рассмотрения материалов проверки инспекцией 29.12.2012 вынесено решение N 2-17 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, на основании которого налогоплательщику начислен налог на добавленную стоимость, налог на прибыль в размере 26 800 033 рублей, пени в размере 1 833 487 рублей.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан от 22.03.2013 N 2.14-0-18/006190@ апелляционная жалоба ОАО "Казметрострой" удовлетворена в части подпунктов 1.1.3 и 1.1.6 обжалованного решения инспекции на сумму 631 977 рублей, в остальной части решение налогового органа оставлено без изменения.
Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения налогоплательщика в арбитражный суд с заявлением об оспаривании решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по РТ.
При принятии судебных актов в обжалуемой части судебные инстанции обоснованно исходили из следующих обстоятельств.
Основанием для начисления налога на прибыль в сумме 336 991 рубля, а также соответствующих пеней послужил вывод налогового органа о неправомерном не включении ОАО "Казметрострой" в состав внереализационных доходов суммы положительной курсовой разницы в размере 1 684 955 рублей, возникающей от переоценки авансовых платежей на дату перехода права собственности тоннелепроходческой машины N 1331/272/S10.
В возражениях на акт проверки налогоплательщик указал, что это привело к занижению первоначальной стоимости объекта "Тоннелепроходческий комплекс "NFM WIRTH" и соответственно занижению расходов налогоплательщика в виде амортизации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктами 8 и 20 статьи 250 настоящего Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных настоящим Кодексом.
Согласно пункту 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации расходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату признания соответствующего расхода. Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности при совершении операций с таким имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.
Как следует из материалов дела, право собственности на "Тоннелепроходческий комплекс "NFM WIRTH" (инвентарный номер 1400433) перешло к налогоплательщику 16.09.2009. На баланс МУП "Казметрострой" он был принят 27.10.2010, в соответствии с актом приема-передачи от 27.10.2010 N 01/10.
Первоначальная стоимость основного средства в налоговом учете ошибочно определялась налогоплательщиком по курсу на дату оплаты (в части, приходящейся на аванс).
Руководствуясь статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации вместе с возражениями на акт проверки заявитель представил расчет первоначальной стоимости, определяемой на дату перехода права собственности тоннелепроходческого комплекса "NFM WIRTH" N 1331/272/S10 (16.09.2009). Согласно представленному расчету сумма амортизации основного средства за ноябрь и декабрь 2010 года составила 30 021 694 рублей 06 копеек, а не 27 339 326 рублей 16 копеек.
Налоговый орган указанный расчет не опроверг, однако, данный довод налогоплательщика оставил без внимания, полагая, что не обязан учитывать в расходах организации суммы амортизации по основному средству, если организация не заявила ее в декларации (уточненной декларации).
Ссылка налогового органа на Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.04.2011 N 23/11 правомерно отклонена судами, поскольку в данном Постановлении рассматривался вопрос применения вычетов по НДС и соответствующем декларировании этих вычетов.
С учетом изложенного, требования заявителя по пункту 1.1.1 обоснованно удовлетворены судом.
Основанием для начисления налога на прибыль организаций послужил вывод Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по РТ о занижении налоговой базы по налогу на прибыль в связи с неправомерным отнесением расходов по субподрядным организациям в состав косвенных.
Как следует из материалов дела, между МКП "Дирекция по строительству подземных транспортных сооружений" и МУП "Казметрострой" был заключен договор подряда на строительство первоочередного участка первой линии метрополитена в г. Казани от 25.03.2006 N 8/2, согласно которому МУП "Казметрострой" принимает на себя обязательства по строительству первоочередного участка первой линии метрополитена в г. Казани от станции "Горки" до станции "Кремлевская". Также в 2010 году был заключен контракт от 15.06.2010 N 04-10 на строительство второго комплекса первого участка первой линии метрополитена г. Казани.
В рамках строительства указанных объектов заявитель поручил выполнение отдельных видов работ субподрядчикам. Затраты на оплату субподрядных работ, выполненных этими субподрядчиками, в целях налогообложения прибыли налогоплательщик отнес к косвенным расходам.
По мнению налогового органа, данные затраты необходимо относить к прямым расходам и принимать их по мере реализации выполненных работ заказчиком.
Данные выводы инспекции не были приняты судами по следующим основаниям.
В соответствии с пунктом 1 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик самостоятельно определяет перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). В этом же пункте приведены частные случаи расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг), которые могут быть отнесены к прямым расходам.
Все иные суммы расходов (не отнесенные налогоплательщиком к прямым расходам), за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, относятся к косвенным.
Таким образом, одним из критериев отнесения расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг) к прямым, является прямое указание на то в учетной политике налогоплательщика.
Поскольку в учетной политике расходы по субподрядным организациям в перечне прямых расходов не указаны, соответственно, они правомерно отнесены налогоплательщиком в силу пункта 1 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации в состав косвенных расходов.
Из перечня, приведенного в пункте 1 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации, к прямым расходам могут быть отнесены, в частности, материальные расходы, но только определяемые подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации (на приобретение сырья и (или) материалов, используемых, в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг); на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика).
Расходы на субподрядные работы предусмотрены подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации, следовательно, возможность включения данных расходов в состав прямых расходов не предусмотрена статьей 318 Налогового кодекса Российской Федерации, поэтому они относятся к косвенным расходам, и в силу пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации сумма таких расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода. Данный вывод соответствует пункту 2 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации, где указано, что датой осуществления материальных расходов в виде услуг (работ) производственного характера признается дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ).
Таким образом, ни в статье 318 Налогового кодекса Российской Федерации ни в главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации не содержится какое-либо указание или рекомендация принимать для целей налогообложения затраты на выполненные субподрядчиками работы именно как прямые расходы. Более того, как видно из статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации затраты на выполненные субподрядчиками работы не входят в рекомендуемый список прямых расходов, приведенный в указанной статье.
Однако субподрядные организации выполняли работы и услуги производственного характера, а не поставляли сырье и материалы. Доказательств обратного в материалах дела нет.
Приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями, в соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации, является материальными расходами, однако пункт 1 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации не относит данные расходы к прямым.
Согласно разъяснениям Министерства финансов Российской Федерации, изложенным в письмах от 13.11.2010 N 03-03-05/251, от 04.08.2009 N 03-03-06/1/516 расходы на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, предусмотренные подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации, могут относиться к косвенным расходам, поскольку изъяты в статье 318 Налогового кодекса Российской Федерации из перечня прямых расходов.
Аналогичный вывод приведен в письме Министерства финансов Российской Федерации от 09.09.2010 N 03-03-06/4/86, в котором указано, что организация вправе учесть расходы на работы субподрядных организаций в косвенных расходах текущего отчетного (налогового) периода, при условии, если это предусмотрено учетной политикой для целей налогообложения.
Из материалов дела усматривается, что строительство метрополитена в спорном периоде налогоплательщиком производилось на основе договора от 25.03.2006 N 8/2 и госконтракта от 15.06.2010 N 04-10 с МКП "Дирекция по строительству подземных транспортных сооружений". Предметом договоров с заказчиком являлось сооружение линий метрополитена, оснащение инженерными системами, строительно-монтажные работы, пусконаладочные работы. Причем непосредственно силами налогоплательщика были произведены работы по сооружению линий метрополитена (горнопроходческие работы). Для этих целей приобреталось дорогостоящее оборудование - тоннелепроходческая машина.
В качестве экономически обоснованных показателей, подтверждающих методику распределения затрат на прямые и косвенные, выступают суммы стоимости выполненных на объекте строительства метрополитена работ. При этом основная доля расходов, понесенных при строительстве метрополитена, приходится на сооружение линии метрополитена (горнопроходческие работы), которое осуществлялось непосредственно силами ОАО "Казметрострой".
Доводы кассационной жалобы не опровергают обстоятельств, установленных судами при рассмотрении настоящего дела, и направлены на переоценку их выводов. Нарушений судами норм материального и процессуального права не выявлено, у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены обжалованных судебных актов.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа
постановил:
решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 24.06.2013 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.09.2013 по делу N А65-6968/2013 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий судья
М.В.ЕГОРОВА
Судьи
Ф.Г.ГАРИПОВА
Л.Р.ГАТАУЛЛИНА