Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Соколовой С.В., судей Журавлевой О.Р., Морозовой Н.А., при участии от муниципального унитарного предприятия коммунального хозяйства "Водоканал" городского округа "Город Калининград" Коваленко А.А. (доверенность от 01.10.2013), Левченко С.В. (доверенность от 05.02.2014 N 50) и Шокотько Т.Е. (доверенность от 05.02.2014 N 51), рассмотрев 09.06.2014 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по городу Калининграду на решение Арбитражного суда Калининградской области от 30.10.2013 (судья Широченко Д.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.02.2014 (судьи Дмитриева И.А., Згурская М.Л., Третьякова Н.О.) по делу N А21-2534/2013,
установил:
Муниципальное унитарное предприятие коммунального хозяйства "Водоканал" городского округа "Город Калининград", место нахождения: 236000, Калининград, Комсомольская улица, дом 12, ОГРН 1023900591626 (далее - Предприятие), обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по городу Калининграду, место нахождения: 236000, Калининград, Дачная улица, дом 6, ОГРН 1043905000017 (далее - Инспекция), от 21.12.2012 N 263 в части:
- доначисления налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), начисления соответствующих пеней и штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), по эпизоду завышения на 1 781 327 руб. 12 коп. расходов, учитываемых для целей налогообложения и связанных с капитальным ремонтом канализационного коллектора по ул. Невского (пункт 1.1 мотивировочной части решения налогового органа);
- доначисления налога на прибыль, начисления соответствующих пеней и штрафа по эпизоду, касающемуся признания завышенными на 6 855 733 руб. 29 коп. расходов по приобретению реагентов у общества с ограниченной ответственностью "ТРЕЙДЕР" (далее - ООО "ТРЕЙДЕР") в 2008 году (пункт 1.3 мотивировочной части решения налогового органа);
- признания неправомерным предъявление к вычету 1 234 032 руб. 21 коп. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) по счетам-фактурам, выставленным ООО ТРЕЙДЕР", и начисления пеней на данную сумму налога (пункт 2.3 мотивировочной части решения налогового органа);
- доначисления налога на прибыль, начисления соответствующих пеней и штрафа по эпизоду, связанному с признанием необоснованно завышенными на 6 131 386 руб. 87 коп. за 2008 год и 4 334 779 руб. 61 коп. за 2009 год расходов по приобретению реагентов у общества с ограниченной ответственностью "Балтхимторг" (далее - ООО "Балтхимторг") (пункт 1.4 мотивировочной части решения налогового органа);
- признания неправомерным предъявление к вычету 1 883 909 руб. 90 коп. НДС по счетам-фактурам, выставленным ООО "Балтхимторг", и начисления пеней на указанную сумму налога (пункт 2.4 мотивировочной части решения налогового органа);
- доначисления налога на прибыль, начисления соответствующих пеней и штрафа по эпизоду, касающемуся признания завышенными расходов за 2008 год в связи с отнесением на затраты 1 487 288 руб. 14 коп. агентского вознаграждения обществу с ограниченной ответственностью "Норд-Вест" (далее - ООО "Норд-Вест") и 1 080 508 руб. 47 коп. агентского вознаграждения обществу с ограниченной ответственностью "Эталон" (далее - ООО "Эталон") (пункт 1.5 мотивировочной части решения налогового органа);
- признания неправомерным предъявление к вычету 462 203 руб. 39 коп. НДС по эпизоду, связанному с взаимоотношениями с ООО "Норд-Вест" и ООО "Эталон", и начисления пеней на данную сумму налога (пункт 2.5 мотивировочной части решения).
Решением суда первой инстанции от 30.10.2013, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 13.02.2014, оспариваемое решение Инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль и НДС, начисления соответствующих пеней и штрафа по эпизодам, касающимся взаимоотношений с ООО "ТРЕЙДЕР", ООО "Балтхимторг", ООО "Норд-Вест" и ООО "Эталон". В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение от 30.10.2013 и постановление от 13.02.2014 в части признания недействительным оспариваемого решения налогового органа и принять по данному делу новый судебный акт - об отказе Предприятию в удовлетворении заявления полностью.
В судебном заседании представители Предприятия возражали против удовлетворения кассационной жалобы.
Инспекция надлежащим образом извещена о времени и месте судебного заседания, однако своих представителей в суд не направила, поэтому кассационная жалоба рассмотрена в их отсутствие.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Как видно из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания и перечисления) Предприятием в бюджет налогов и сборов, в том числе налога на прибыль и НДС за период с 01.01.2008 по 31.12.2010. По результатам проверки налоговый орган составил акт от 12.11.2012 N 144 и с учетом представленных налогоплательщиком возражений принял решение от 21.12.2012 N 263 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Предприятию предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль и НДС в общей сумме 11 451 298 руб. 50 коп. и начислено 4 087 293 руб. 37 коп. пеней за нарушение срока уплаты этих налогов и единого социального налога, а также несвоевременное перечисление в бюджет налога на доходы физических лиц. Кроме того, налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 и статьей 123 НК РФ, в виде взыскания 528 328 руб. 20 коп. штрафа.
Управление Федеральной налоговой службы по Калининградской области решением от 13.03.2013 N ЗС-06-13/03314 изменило решение налогового органа путем уменьшения на 310 059 руб. 92 коп. доначисленного налога на прибыль и 3 059 729 руб. доначисленного НДС, соответствующих сумм пеней и штрафа; в остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.
Предприятие оспорило решение налогового органа от 21.12.2012 N 263 в судебном порядке.
Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявленные требования в части.
Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы.
Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 названного Кодекса.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 этого Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, налоговые последствия в виде отнесения сумм, уплаченных поставщику товаров (работ, услуг), на расходы при исчислении налога на прибыль, правомерны при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.
Как указано в пункте 1 статьи 171 НК РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам согласно статье 172 НК РФ подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов. Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании соответствующих требованиям статьи 169 НК РФ счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.
В пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснено, что представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы
Инспекция в ходе выездной налоговой проверки пришла к выводу о неправомерном включении Предприятием в состав расходов по налогу на прибыль 6 855 733 руб. 29 коп. затрат по оплате приобретенного у ООО "ТРЕЙДЕР" товара - полиоксихлорида алюминия "Аква-аурат 30", а также необоснованном предъявлении к вычету 1 234 032 руб. 21 коп. НДС по счетам-фактурам этого поставщика. Инспекция посчитала, что представленные налогоплательщиком документы содержат недостоверные сведения и подписаны неуполномоченным лицом. Налоговый орган также посчитал, что Предприятием создана схема искусственного движения товара, направленная на создание формального документооборота. Об этом, как полагает Инспекция, свидетельствуют следующие обстоятельства: доставка товара в адрес Предприятия осуществлялась железнодорожным транспортом непосредственно от производителя - открытого акционерного общества "АУРАТ" (далее - ОАО "АУРАТ"); согласно информации, полученной от указанной организации, ООО "ТРЕЙДЕР" не является ее контрагентом, заявки на отгрузку товара ОАО "АУРАТ" поступали от ООО "Балтхимторг". Из договора поставки от 29.01.2008 N А-71-08, товарных накладных, счетов-фактур, выставленных ОАО "АУРАТ", также следует, что покупателем товара является ООО "Балтхимторг". Номера и даты счетов-фактур, товарных накладных, количество товара, номера вагонов, указанные в железнодорожных накладных грузоотправителем - ОАО "АУРАТ" соответствуют номерам и датам счетов-фактур, выставленным продавцом - ОАО "АУРАТ" в адрес покупателя - ООО "Балтхимторг"; денежные средства за продукцию, отгруженную в адрес заявителя, перечислялись ООО "Балтхимторг". Стоимость одной тонны реагента от производителя ОАО "АУРАТ" составила 24 428 руб. 57 коп., в то время как стоимость одной тонны товара, отгруженного заявленным Предприятием контрагентом - 41 314 руб. 61 коп.
На основании изложенного налоговый орган исключил из расходов по налогу на прибыль разницу искусственно сформированной наценки в сумме 6 855 733 руб. 29 коп. за счет приобретения товара у ООО "ТРЕЙДЕР", а также доначислено 1 234 032 руб. 21 коп. НДС.
По результатам выездной проверки Инспекция также сделала вывод о необоснованном учете Предприятием в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, затрат в сумме в сумме 6 131 386 руб. 87 коп. за 2008 год и 4 334 779 руб. 61 коп. за 2009 год, понесенных им в результате приобретения реагента оксихлорида-алюминия (ОХА) у ООО "Балтхимторг", а также неправомерном предъявлении к вычету 1 883 909 руб. 90 коп. НДС по счетам-фактурам названного контрагента. По мнению налогового органа, налогоплательщиком создан формальный документооборот при отсутствии реального участия ООО "Балтхимторг" в качестве поставщика. В обоснование этого вывода Инспекция сослалась на то, что доставка товара осуществлялась железнодорожным транспортом от производителя закрытого акционерного общества "СИБРЕСУРС" (далее - ЗАО "СИБРЕСУРС"). Согласно договорам поставки, товарным накладным, счетам-фактурам, выставленным ЗАО "СИБРЕСУРС", покупателем товара является ООО "Норд-Вест". Номера и даты счетов-фактур, товарных накладных, количество товара, номера вагонов, указанные в железнодорожных накладных грузоотправителем - ЗАО "СИБРЕСУРС", соответствуют номерам и датам счетов-фактур, выставленным указанным продавцом в адрес покупателя - ООО "Норд-Вест". Денежные средства за продукцию, отгруженную в адрес заявителя, перечислены ООО "Норд-Вест". Стоимость одной тонны реагента от производителя - ЗАО "СИБРЕСУРС" в 2008 году составила 10 411 руб. 87 коп., в 2009 году - 10 593 руб. 23 коп. Однако стоимость одной тонны товара, указанная в документах контрагента Предприятия, составляет в 2008 году 18 437 руб. 24 коп., в 2009 году - 23 268 руб. 02 коп.
С учетом указанных обстоятельств налоговый орган исключил из расходов по налогу на прибыль разницу искусственно сформированной наценки в сумме 10 466 166 руб. 48 коп. за счет приобретения товара от ООО "БАЛТХИМТОРГ", а также доначислил 1 234 032 руб. 21 коп. НДС.
Оценив представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи, суды обеих инстанций пришли к выводу, что Предприятие обоснованно включило спорные затраты в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, и правомерно применило налоговые вычеты по НДС.
Суды установили, что заявитель в подтверждение понесенных расходов и налоговых вычетов представил договоры поставки, счета-фактуры, товарные накладные, платежные документы. Факт получения товара подтвержден железнодорожными накладными, доставка осуществлялась железнодорожным транспортом от производителей товара.
Как обоснованно указали суды, то обстоятельство, что отгрузка товара происходила напрямую от производителя, а не от продавца товара, не может само по себе свидетельствовать о нереальности хозяйственных операций между Предприятием и его контрагентами - ООО "ТРЕЙДЕР" и ООО Балтхимторг". Применяемая налогоплательщиком схема покупки товара является обычной практикой делового оборота, при которой посреднику нет необходимости непосредственно физически принимать товар у производителя с передачей на свой склад и последующей физической отгрузкой со склада покупателю, поскольку в данном случае товар отгружается непосредственно от производителя до конечного покупателя. Более того, невозможность заключения договора напрямую с производителем реагента - ОАО "АУРАТ" подтверждена информационным письмом от 15.01.2008 N 60 об официальных представителях в Северо-западном регионе.
Бесспорных доказательств того, что целью заключения Предприятием договоров с ООО "ТРЕЙДЕР" и ООО "Балтхимторг" являлось получение заявителем не дохода от предпринимательской деятельности, а налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой обязанности и получения НДС из бюджета, Инспекция в материалы дела не представила. Названные организации являются действующими юридическими лицами с открытыми счетами в банках. Отношений взаимозависимости или аффилированности Предприятия с его поставщиками налоговым органом в ходе проверки не установлено.
Довод подателя жалобы о том, что представленные Предприятием по взаимоотношениям с ООО "ТРЕЙДЕР" документы подписаны неуполномоченным лицом, что подтверждается показаниями руководителя этой организации Жуковой В.Ю. и экспертным заключением, получил надлежащую правовую оценку судов и отклонен.
Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 25.05.2010 N 15658/09, то обстоятельство, что сделка и документы, которые должны подтверждать ее исполнение, от имени контрагента оформлены за подписью неустановленного лица само по себе не является безусловным и достаточным доказательством, свидетельствующим о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
В Постановлении N 53 указано, что о необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.
Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.
Налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки не было установлено ни одного из перечисленных обстоятельств, позволяющих усомниться в получении Предприятием обоснованной налоговой выгоды и свидетельствующих об искусственном создании налогоплательщиком совместно с его контрагентами оснований для получения необоснованной налоговой выгоды.
Инспекция не представила доказательств нереальности совершенных операций по купле-продаже товара и недобросовестности заявителя, а также позволяющие сделать вывод об осведомленности Предприятия о подписании документов лицом, не обладающим соответствующими полномочиями.
Доводы жалобы фактически направлены на повторную оценку обстоятельств, ранее установленных судами первой и апелляционной инстанций, что не относится к полномочиям суда кассационной инстанции в силу статьи 286 АПК РФ.
Нарушений или неправильного применения норм материального и процессуального права судами обеих инстанций при рассмотрении оспариваемых налоговым органом эпизодов, связанных с отношениями с ООО "ТРЕЙДЕР" и ООО "Балтхимторг", не допущено, поэтому кассационный суд не усматривает оснований для отмены или изменения обжалуемых судебных актов. Таким образом, кассационная жалоба по рассмотренным эпизодам удовлетворению не подлежит.
Кассационная инстанция также не находит оснований для изменения или отмены обжалуемых судебных актов в части признания недействительным оспариваемого решения Инспекции о доначислении налога на прибыль и НДС, начисления соответствующих пеней и штрафа по эпизоду, связанному со взаимоотношениями с ООО "Норд-Вест" и ООО "Эталон".
Основанием для доначисления налога на прибыль и НДС, начисления соответствующих пеней и штрафа по указанному эпизоду послужил вывод Инспекции о необоснованном включении Предприятием в состав расходов затрат по агентскому договору и применении налоговых вычетов по НДС на основании документов, оформленных от имени агентов - ООО "Норд-Вест" и ООО "Эталон".
По мнению налогового органа, представленные Предприятием документы не отражают, какие услуги и работы выполнял агенты и в каком объеме; в актах не указано описание выполненных работ (оказанных услуг). Более того, отчеты, подтверждающие выполнение услуг, в частности, из содержания которых бы усматривалось участие агентов во взыскании дебиторской задолженности с Калининградской КЭЧ района, у заявителя отсутствуют.
Согласно статьям 169, 171 и 172 НК РФ для предъявления к вычету НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) необходимо соблюдение таких условий, как принятие их на учет (оприходование) и наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанного поставщиком товаров, с указанием суммы НДС.
Обязанность подтверждения экономической обоснованности расходов (их связь с экономической деятельностью, направленной на получение дохода) лежит на налогоплательщике. Такое подтверждение признается достаточным и достоверным, если оно обеспечено доказательствами, предусмотренными правилами бухгалтерского и налогового учета. В свою очередь на налоговом органе лежит бремя доказывания необоснованности расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога.
Вместе с тем обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. Хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия же налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического эффекта с меньшими затратами, на что неоднократно указывал Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлениях от 26.02.2008 N 11542/07 и от 18.03.2008 N 14616/07.
Суды сделали вывод об обоснованности расходов, выплаченных в качестве агентского вознаграждения ООО "Норд-Вест" и ООО "Эталон", и включении этих затрат в состав расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль, а также о правомерности предъявления к вычету НДС по счетам-фактурам названных организаций.
Как установили суды, ООО "Эталон" и ООО "Норд-Вест" фактически совершили действия по взысканию задолженности (путем предоставления устных и письменных консультаций, подготовки и предъявления исковых требований в арбитражном суде, представление интересов принципала в арбитражном суде, службе судебных приставов - исполнителей и других государственных органах) в пользу Предприятия с Калининградской КЭЧ района, эксплуатировавшей жилой и нежилой фонды Министерства обороны Российской Федерации по Калининградской области. Взыскание задолженности происходило при непосредственном взаимодействии агентов с Министерством обороны Российской Федерации, минуя Калининградскую КЭЧ района, поскольку у указанной организации отсутствовали денежные средства, она являлась дотационной, а денежные средства выделялись через органы казначейства от Министерства обороны Российской Федерации. В этой связи агенты, работая напрямую с Министерством обороны Российской Федерации, знали о том, что задолженность будет перечислена.
Письма от 04.06.2008 N 148, от 12.05.2008 N 103, от 12.05.2008 N 104 и от 28.03.2008 N 87, направленные агентами в адрес принципала по каждому обстоятельству взыскания денежной суммы, содержат все необходимые данные, позволяющие принять их в качестве отчета агента. Иными словами, у Предприятия как принципала были все основания принять их как отчеты.
В указанных отчетах, оформленных в виде писем, агенты уведомляли Предприятие о скором поступлении денежных средств, указывая на номера платежных поручений и конкретные суммы.
Как пояснил главный бухгалтер Калининградской КЭЧ района, дебиторская задолженность перед Предприятием погашена за счет средств бюджета, погашение дебиторской задолженности осуществлялось через лицевой счет Калининградской КЭЧ района. Однако денежные средства поступали из федерального бюджета, поскольку агенты напрямую не работали с Калининградской КЭЧ района.
Приняв во внимание данные обстоятельства, суды пришли к выводу, что фактическим исполнением агентами обязательств следует признать поступление денежных средств в погашение дебиторской задолженности на расчетные счета Предприятия.
Исследовав представленные Предприятием доказательства в совокупности и взаимосвязи, суды признали их достаточными для подтверждения обоснованности включения заявителем в расходы по налогу на прибыль сумм агентского вознаграждения и отнесения НДС в состав налоговых вычетов.
Инспекция в свою очередь не представила доказательства, ставящие под сомнение факт участия ООО "Эталон" и ООО "Норд-Вест" в отношениях по взысканию дебиторской задолженности с Калининградской КЭЧ района.
Доводы жалобы в данной части направлены на переоценку установленных судебными инстанциями фактических обстоятельств и не свидетельствуют о неправильном применении судами норм материального права.
Несогласие налогового органа с правовой оценкой судами доказательств, несмотря на правильное установление ими фактических обстоятельств дела и правильное применение норм материального права, не может служить достаточным основанием для изменения или отмены принятых по делу судебных актов и удовлетворения жалобы.
Суды первой и апелляционной инстанций правильно применили нормы материального и процессуального права, их выводы соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, поэтому кассационная жалоба налогового органа удовлетворению не подлежит.
Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
решение Арбитражного суда Калининградской области от 30.10.2013 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.02.2014 по делу N А21-2534/2013 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по городу Калининграду - без удовлетворения.
Председательствующий
С.В.СОКОЛОВА
Судьи
О.Р.ЖУРАВЛЕВА
Н.А.МОРОЗОВА