Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Журавлевой О.Р., судей Васильевой Е.С., Соколовой С.В., при участии от открытого акционерного общества "Арктикморнефтегазразведка" Яурова С.А. (доверенность от 10.04.2014 N 28), Забазнова И.В. (доверенность от 10.04.2014 N 32), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области Черненко Н.В. (доверенность от 26.12.2013 N 02-09/06040), Мостовой К.В. (доверенность от 17.07.2014 N 02-09/03433), Серкова В.С. (доверенность от 01.07.2014 N 02-09/03036), Рябиновой Е.Ю. (доверенность от 17.07.2014 N 02-09/03432), рассмотрев 23.07.2014 в открытом судебном заседании кассационные жалобы открытого акционерного общества "Арктикморнефтегазразведка" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 31.12.2013 (судья Евтушенко О.А.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.04.2014 (судьи Горбачева О.В. Будылева М.В., Дмитриева И.А.) по делу N А42-2701/2011,
установил:
Открытое акционерное общество "Арктикморнефтегазразведка", место нахождения: г. Мурманск, ул. Книповича, 33, корп. 3, ОГРН 1115190005567 (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании частично недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 28.01.2011 N 1 о доначислении налогов, пени и санкций по результатам выездной налоговой проверки, в том числе:
- доначисление налога на прибыль, налога на добавленную стоимость (далее - НДС), соответствующих пени и налоговых санкций по эпизоду занижения выручки от реализации услуг по сдаче в аренду СПБУ "Мурманская" всего на сумму 2 230 768 624 руб., в том числе за 2007 год на сумму 1 186 644 362 руб., и за 2008 год на сумму 1 044 124 262 руб. (пункты 2.4.1.1, 2.4.6, 2.4.4.7 и 2.5.1 решения);
- доначисление НДС в сумме 23 245 128 руб. по эпизоду неправомерного применения налогоплательщиком освобождения от налогообложения НДС по оказанным услугам специалистов, носящих вспомогательный характер по отношению к реализации основных услуг по договору бербоут-чартера СПБУ "Мурманская" (пункт 2.5.2 решения);
- доначисление НДС в сумме 11 252 157 руб. по эпизоду неправомерного занижения облагаемого НДС оборота в результате неотражения в его составе стоимости услуг по сдаче в аренду на основании стандартного чартера СПБУ "Кольская" (пункт 2.5.3 решения);
- доначисления НДС в сумме 51 115 199 руб., по эпизоду занижения налоговой базы по НДС за 2007 и 2008 годы в связи с неправомерным занижением облагаемого НДС оборота в результате неотражения в его составе стоимости услуг по сдаче морских судов: ТБС "Нефтегаз-51", "Тумча", "Пасвик", "Нефтегаз-57", "Нефтегаз-55", ПО "Калевала" в тайм-чартер за пределами территории Российской Федерации (пункт 2.5.4 решения);
- доначисления налога на прибыль по эпизоду неправомерного включения в состав прочих расходов сумм НДС, предъявленных поставщиками Обществу при приобретении товаров (работ, услуг), в результате изменения удельного веса облагаемого и необлагаемого оборотов в общем объеме реализации в сумме 6 434 970 руб. (пункт 2.4.2.5 решения).
Решением суда первой инстанции от 31.12.2013 заявленные Обществом требования удовлетворены частично. Решение Инспекции от 28.01.2011 N 1 признано недействительным по эпизоду занижения выручки от реализации услуг по сдаче в аренду СПБУ "Мурманская" (пункты 2.4.1.1, 2.4.6, 2.4.4.7 и 2.5.1 решения). В остальной части в удовлетворении требований отказано.
В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неверное применение судами норм материального права, просит отменить принятые судебные акты по эпизодам, связанным с применением освобождения от налогообложения НДС в отношении оказанных услуг на основании статьи 148 НК РФ.
В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неверное применение судами норм материального права, просит отменить принятые судебные акты по эпизоду занижения выручки от реализации услуг по сдаче в аренду СПБУ "Мурманская". По мнению подателя жалобы, налоговым органом не допущено нарушений положений статьи 40 НК РФ при определении рыночной стоимости арендной ставки по сдаче в аренду СПБУ "Мурманская". Кроме того, суды обеих инстанций отклонили ходатайства Инспекции о проведении судебной экспертизы для определения действительной налоговой обязанности Общества по уплате налога на прибыль и НДС.
В судебном заседании представители сторон поддержали доводы своих жалоб и возражали против удовлетворения жалоб друг друга.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная проверка соблюдения Обществом налогового законодательства за период с 01.01.2007 по 31.12.2008, по результатам которой составлен акт от 14.10.2010 N 18 и принято решение от 28.01.2011 N 1 о привлечении к налоговой ответственности, доначислении налогов и пеней.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области от 06.04.2011 N 190 решение Инспекции частично изменено, в остальной части апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.
Считая решение Инспекции не соответствующим требованиям действующего законодательства и нарушающим права и законные интересы хозяйствующего субъекта, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением об оспаривании ненормативного акта налогового органа в части.
Суды обеих инстанций, удовлетворяя требование Общества по эпизоду занижения выручки от реализации услуг по сдаче в аренду СПБУ "Мурманская", правомерно руководствовались следующим.
Согласно статье 247 НК РФ прибылью в целях главы 25 Кодекса признаются полученные организацией доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
В соответствии с пунктом 1 статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
В пункте 6 статьи 274 НК РФ указано, что для целей исчисления налоговой базы по налогу на прибыль рыночные цены определяются в порядке, аналогичном порядку определения рыночных цен, установленному абзацем 2 пункта 3, а также пунктами 4 - 11 статьи 40 Кодекса, на момент реализации или совершения внереализационных операций (без включения в них НДС, акциза).
В силу статьи 146 НК РФ реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав признается объектом налогообложения по НДС.
На основании пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
Согласно пункту 1 статьи 40 НК РФ, если иное не предусмотрено данной статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.
Из материалов дела следует, что ФГУП "АМНГР" в лице генерального директора Мнацаканяна О.С. (далее - судовладелец) 22.03.2006 заключило Стандартный чартер с иностранной компанией Beta Drilling AS (далее - фрахтователь) по сдаче в аренду самоподъемной буровой установки - СПБУ "Мурманская" (далее - договор аренды, чартер).
Согласно пункту 34 чартера фрахтователь должен выплачивать судовладельцу следующую арендную плату:
- в течение мобилизационного периода - чартерную плату в размере 3 000 долларов США в сутки в первые 100 дней и в размере 4 000 долларов США - в последующие дни;
- в течение основного периода и продленного периода - чартерную плату в размере 42 000 долларов США в сутки, из которых 35 000 долларов США - чартерная ставка, 7 000 долларов США - оплата услуг специалистов судовладельца;
- в течение демобилизационного периода - чартерную плату в размере 4 000 долларов США в сутки.
В ходе выездной проверки Инспекцией установлено, что арендная ставка составляла 42 000 долларов США (с учетом НДС) в основной и продленный периоды действия чартера.
Подпунктом 3 пункта 2 статьи 40 НК РФ предусмотрено, что налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен при совершении внешнеторговых сделок.
Руководствуясь указанной нормой, а также статьей 95 НК РФ, налоговый орган назначил экспертизу по определению рыночной стоимости арендной ставки по сдаче в аренду СПБУ "Мурманская".
По результатам проведенной оценки ООО "Кольский Центр Оценки и Консалтинга" (экспертное заключение эксперта-оценщика Борщева В.В. от 12.10.2010 N 02-10-10), стоимость арендной ставки по сдаче в аренду иностранным фрахтователям на условиях договора чартера однородных объектов недвижимого имущества - буровых установок типа СПБУ "Мурманская" в сопоставимых коммерческих условиях составляет:
2007 год - 193 750 долларов США с учетом НДС;
2008 год - 178 000 долларов США с учетом НДС.
На основании изложенного Инспекция доначислила налог на прибыль и НДС.
Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 статьи 40 НК РФ. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки. В частности, при определении рыночной цены товара учитываются информация о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях, количество (объем) поставляемых товаров, сроки исполнения обязательств и др. При этом принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми.
Согласно пункту 4 статьи 40 НК РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.
В силу пункта 6 статьи 40 НК РФ идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться.
В соответствии с пунктом 9 статьи 40 НК РФ условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.
При отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя (абзац первый пункта 10 статьи 40 НК РФ).
В соответствии с абзацем вторым пункта 10 статьи 40 НК РФ при невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Определении от 04.12.2003 N 442-О, рыночная цена товаров определяется не произвольно, а в соответствии с требованиями пунктов 4 - 11 статьи 40 НК РФ.
Таким образом, Налоговый кодекс Российской Федерации устанавливает определенную последовательность действий налогового органа: применение сравнительного метода, затем, метода цены последующей реализации, и наконец, затратного метода. Возможность применения каждого последующего метода обусловлена невозможностью использования предыдущего метода.
В рассматриваемом случае при определении рыночной цены услуги налоговым органом принято за основу экспертное заключение эксперта-оценщика N 02-10-10 от 12.10.2010, которое ни по форме, ни по содержанию не соответствует действующему законодательству, регулирующему порядок определения рыночной цены, что следует из заключения Экспертного совета некоммерческого партнерства саморегулируемой организации "Национальная коллегия специалистов-оценщиков" N Н110614-К от 28.07.2011.
Так, в экспертном заключении N 02-10-10 от 12.10.2010 отсутствуют источники официальной информации, имеются арифметические ошибки, не применены корректировки на отличия при выборе аналогов объекта оценки, а также отсутствует информация о ключевых факторах стоимости оцениваемых объектов.
С учетом изложенного судами обеих инстанций правомерно указано, что выводы, изложенные в заключении N 02-10-10 от 12.10.2010, нельзя признать обоснованными.
При таких обстоятельствах доначисление Обществу налогов, пеней и штрафов, исходя из арендной ставки в следующих размерах:
2007 год - 193 750 долларов США с учетом НДС,
2008 год - 178 000 долларов США с учетом НДС, нельзя признать обоснованным по размеру.
В кассационной жалобе Инспекция ссылается на приговор Первомайского районного суда города Мурманска от 22.11.2010.
Согласно приговору Первомайского районного суда города Мурманска от 22.11.2010 бывший генеральный директор ФГУП "АМНГР" Мнацаканян О.С. признан виновным в совершении преступления, предусмотренного частью 1 статьи 201 Уголовного кодекса Российской Федерации, - в злоупотреблении полномочиями, то есть использовании лицом, выполняющим управленческие функции в коммерческой организации, своих полномочий вопреки законным интересам этой организации в целях извлечения выгод для других лиц, повлекшем причинение существенного вреда правам и законным интересам организации и государству, в том числе при совершении действий при заключении с иностранным фрахтователем контракта N 169/03 на аренду (фрахт) СПБУ "Мурманская" в марте 2006 года.
В соответствии с пунктом 4 статьи 69 АПК РФ вступивший в законную силу приговор суда по уголовному делу обязателен для арбитражного суда по вопросам о том, имели ли место определенные действия и совершены ли они определенным лицом.
В настоящем арбитражном деле судами признано недоказанным доначисление налогов, пеней и штрафов, исходя из арендной ставки в следующих размерах:
2007 год - 193 750 долларов США с учетом НДС,
2008 год - 178 000 долларов США с учетом НДС.
Данные обстоятельства в уголовном деле не рассматривались, выводы о размере арендной ставки за 2007 и 2008 годы в приговоре суда отсутствуют.
В соответствии с экспертным заключением N 798/16-1 от 15.04.2009 (эксперт Лободенко В.В.), полученным в ходе расследования уголовного дела, и исследованном судом при вынесении приговора, суточная арендная ставка по СПБУ "Мурманская" должна составлять на момент заключения указанного контракта в марте 2006 года 86 792 доллара США.
Поскольку в рамках настоящего дела рассматривается вопрос правомерности доначисления налогов в связи с занижением ставки арендной платы в 2007 и 2008 годах, выводы эксперта о рыночной стоимости арендной ставки по состоянию на март 2006 года правомерно отклонены судами обеих инстанций.
Кроме того, доначисление налогов за 2007 и 2008 годы произведено Инспекцией без учета суточной арендной ставки в размере 86 792 доллара США, указанной в приговоре Первомайского районного суда города Мурманска от 22.11.2010.
В кассационной жалобе Инспекция также не согласна с тем, что судами обеих инстанций отклонены ее ходатайства о проведении судебной экспертизы для определения действительной налоговой обязанности Общества по уплате налога на прибыль и НДС за 2007 и 2008 годы.
Согласно статье 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.
Целью налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах (статья 89 Кодекса).
Следовательно, установление действительного объема налоговых обязательств налогоплательщика является обязанностью налогового органа, проводящего выездную налоговую проверку.
Судебные экспертизы проводятся арбитражным судом в случаях, порядке и по основаниям, предусмотренным Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации.
В соответствии с частью 1 статьи 82 АПК РФ для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле. В случае если назначение экспертизы предписано законом или предусмотрено договором либо необходимо для проверки заявления о фальсификации представленного доказательства, либо если необходимо проведение дополнительной или повторной экспертизы, арбитражный суд может назначить экспертизу по своей инициативе.
Таким образом, судебная экспертиза назначается судом в случаях, когда вопросы права нельзя разрешить без оценки фактов, для установления которых требуются специальные познания.
Согласно части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов государственных органов арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, а также устанавливает, нарушает ли оспариваемый акт права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
В силу части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, в соответствии с частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается на этот орган.
Следовательно, в обязанности арбитражного суда, рассматривающего дело по заявлению налогоплательщика о признании недействительным решения налогового органа, входит проверка соответствия ненормативного акта закону, а не определение фактических налоговых обязательств хозяйствующего субъекта перед бюджетом.
Таким образом, судебный контроль не призван подменять собой налоговый контроль или восполнять допущенные налоговым органом недостатки при сборе доказательств.
Поскольку при рассмотрении настоящего дела Инспекцией не представлены бесспорные доказательства правомерности доначисления налогов, пеней и штрафов, исходя из суточной арендной ставки в следующих размерах:
2007 год - 193 750 долларов США с учетом НДС,
2008 год - 178 000 долларов США с учетом НДС, суды обеих инстанций правомерно признали недействительным решение Инспекции по данному эпизоду.
По эпизоду доначисления Обществу НДС в сумме 23 245 128 руб. налоговый орган ссылается на нарушение заявителем пункта 3 статьи 148 НК РФ в связи с неправомерным применением освобождения от налогообложения НДС по оказанным услугам специалистов, носящим вспомогательный характер по отношению к реализации основных услуг по договору бербоут-чартера СПБУ "Мурманская".
Отказывая в удовлетворении заявления по этому эпизоду, суды обеих инстанций указали на то, что предоставление специалистов налогоплательщика на период чартера на СПБУ "Мурманская" носит вспомогательный характер по отношению к реализации основных услуг по сдаче СПБУ в аренду, поэтому местом реализации услуг по предоставлению специалистов судовладельца, как и услуг по предоставлению в аренду СПБУ, является территория Российской Федерации, в связи с чем реализация услуг специалистов является объектом налогообложения НДС.
Как следует из материалов дела, Между Обществом и иностранной компанией заключено 22.03.2006 чартерное соглашение, согласно которому "Beta Drilling AS" (фрахтователь) арендует СПБУ "Мурманская" на условиях соглашения "стандартного чартера".
Местом реализации услуг по предоставлению СПБУ "Мурманская" во фрахт по договору аренды является территория РФ, в связи с чем ФГУП "Арктикморнефтегазразведка" исчисляло и уплачивало НДС со стоимости услуг по аренде буровой установки, что установлено судами и не оспаривается сторонами.
В соответствии с пунктом 34 чартерного соглашения от 22.03.2006 в течение основного периода фрахтователи должны выплачивать владельцам чартерную плату в размере 42 000 долл. США в сутки, которая состоит согласно дополнительного соглашения от 03.11.2006 к чартеру от 22.03.2006 из платы за аренду самой буровой установки в размере 35 000 долл. США в сутки и оплаты услуг специалистов в размере 7 000 долл. США. в сутки.
В соответствии с пунктом 2 аддендума 2 к чартерному соглашению от 22.03.2006 владелец СПБУ "Мурманская" должен предоставить членов экипажа для найма в течение контрактного периода.
Пунктом 1 дополнительного соглашения от 03.11.2006 к стандартному чартеру от 22.03.2006 между ФГУП "АМНГР" и иностранным фрахтователем было предусмотрено, что стороны договорились о том, что в течение основного и продленного периодов оплата услуг специалистов судовладельца в размере 7 000 долл. США в сутки включена в общую сумму арендной платы.
Согласно пункту 1 дополнительного соглашения от 18.04.2006 к чартеру от 22.03.2006 предприятие и фрахтователь договорились, что в любой из чартерных периодов фрахтователь может запрашивать специалистов судовладельца для работы на СПБУ с целью оказания услуг по ремонту и эксплуатации буровой установки.
Проанализировав представленные сторонами документальные доказательства, суды посчитали, что специалисты налогоплательщика выполняли на СПБУ "Мурманская" определенные функции, порученные иностранным фрахтователем, связанные с проведением ремонтных работ и эксплуатацией судового оборудования буровой установки.
Таким образом, предоставление отдельных специалистов ФГУП "Арктикморнефтегазразведка" на период чартера на СПБУ "Мурманская" носило вспомогательный характер по отношению к реализации основных услуг по сдаче буровой установки иностранному фрахтователю в аренду по договору бербоут-чартера от 22.03.2006.
Следовательно, предоставление персонала иностранному фрахтователю для обслуживания буровой установки нельзя расценивать как отдельную услугу вне услуги по сдачи в аренду СПБУ "Мурманская".
В соответствии с пунктом 3 статьи 148 НК РФ, если реализация работ (услуг) носит вспомогательный характер по отношению к реализации основных работ (услуг), местом такой вспомогательной реализации признается место реализации основных работ (услуг).
С учетом изложенного суды обеих инстанций пришли к обоснованному выводу о том, что местом реализации услуг по предоставлению специалистов, носящим вспомогательный характер по отношению к реализации основных услуг по договору бербоут-чартера СПБУ "Мурманская", является территория РФ.
В кассационной жалобе ее податель ссылается на судебный акт по арбитражному делу N А42-1924/2008, которым договор с иностранной компанией признан недействительной (ничтожной) сделкой, в связи с заключением без разрешения собственника имущества.
В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 167 Гражданского кодекса Российской Федерации недействительная сделка не влечет юридических последствий, за исключением тех, которые связаны с ее недействительностью, и недействительна с момента ее совершения.
При недействительности сделки каждая из сторон обязана возвратить другой все полученное по сделке, а в случае невозможности возвратить полученное в натуре (в том числе тогда, когда полученное выражается в пользовании имуществом, выполненной работе или предоставленной услуге) возместить его стоимость в деньгах - если иные последствия недействительности сделки не предусмотрены законом.
Указанные последствия носят гражданско-правовой характер.
Согласно статье 44 НК РФ обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных Кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах.
Пунктом 3 статьи 44 НК РФ предусмотрено, что обязанность налогоплательщика по уплате налогов прекращается, в частности, с возникновением обстоятельств, с которыми законодательство о налогах и (или) сборах связывает прекращение обязанности по уплате данного налога.
Таким образом, признание гражданско-правовой сделки недействительной не влечет налоговых последствий, если только законодательство о налогах и сборах не предусматривает это обстоятельство в качестве основания возникновения, изменения или прекращения обязанности по уплате налогов.
Судами обеих инстанций установлено, материалами дела подтверждается и сторонами не оспаривается, что услуги по сдаче судов в аренду оказаны, денежные средства за оказанные услуги получены Обществом и отражены им в бухгалтерском и налоговом учете в качестве выручки от реализации.
Доказательств, подтверждающих, что признание сделки недействительной привело к изменению у налогоплательщика финансового результата за проверяемый период и, как следствие, изменению налоговой базы по налогам, заявителем не представлено.
С учетом изложенного суды обеих инстанций правомерно отказали в удовлетворении требований Общества по данному эпизоду.
По эпизоду занижения налоговой базы по НДС в связи с неправомерным применением Обществом освобождения от налогообложения НДС стоимости услуг по сдаче в аренду СПБУ "Кольская", по сдаче в тайм-чартер за пределами территории Российской Федерации транспортно-буксирных судов "Нефтегаз-51", "Нефтегаз-55", "Нефтегаз-57", "Тумча", "Пасвик" и плавобщежития "Калевала", суды обеих инстанций правомерно руководствовались правовой позицией, сформулированной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.10.2009 N 6508/09.
Из материалов дела следует, что ФГУП "АМНГР" осуществляло услуги по сдаче в аренду СПБУ "Кольская" на основании стандартного чартера, а также услуги по сдаче морских судов в тайм-чартер за пределами Российской Федерации. Сданные в аренду Обществом иностранному фрахтователю суда занимались обслуживанием морских буровых установок и иных морских судов в открытом море, а также предоставляли услуги по буксировке.
Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. При этом место реализации работ (услуг) определяется в соответствии со статьей 148 НК РФ.
Пункт 1 статьи 148 НК РФ содержит перечень видов работ (услуг), местом реализации которых при наличии указанных в данном пункте условий является территория Российской Федерации.
Операции по предоставлению в пользование транспортных средств по договору фрахтования, не предполагающему перевозку грузов или пассажиров на этих транспортных средствах, не относятся к работам (услугам), поименованным в подпунктах 1 - 4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ.
Следовательно, как правильно указали суды обеих инстанций, согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ территория Российской Федерации будет считаться местом реализации таких работ (услуг) в случае, если лицо, предоставляющее транспортные средства по указанному договору фрахтования, осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.
Местом осуществления деятельности ФГУП "АМНГР" является территория Российской Федерации.
По мнению подателя жалобы, спорные суда, предназначенные для транспортировки (буксировки), фактически осуществляли перевозку.
Как определено абзацем 1 пункта 2 статьи 148 НК РФ, местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, выполняющих виды работ (оказывающих виды услуг), не предусмотренных подпунктами 1 - 4.1 пункта 1 данной статьи, считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия этой организации или индивидуального предпринимателя на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, либо места жительства индивидуального предпринимателя.
Согласно абзацу 2 пункта 2 статьи 148 НК РФ местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, которые предоставляют в пользование воздушные суда, морские суда или суда внутреннего плавания по договору аренды (фрахтования на время) с экипажем, а также услуги по перевозке, не признается территория Российской Федерации, если перевозка осуществляется между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации.
Указанным абзацем установлено исключение из правила, предусмотренного абзацем 1 пункта 2 статьи 148 НК РФ.
Поскольку в рассматриваемом случае суда сдавались в аренду для обслуживания морских буровых установок, а не для перевозки пассажиров и грузов между иностранными портами, основания для применения освобождение от налогообложения отсутствовали.
В кассационной жалобе ее податель ссылается на судебные акты, содержащие иное толкование абзаца 2 пункта 2 статьи 148 НК РФ и принятые до постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.10.2009 N 6508/09, согласно которому реализация услуг по предоставлению российскими организациями или индивидуальными предпринимателями во временное пользование морских судов в целях, не связанных с перевозкой грузов или пассажиров, подлежит обложению НДС, при этом не имеет значения, где арендатор использует судно.
Ссылка Общества на судебные акты, принятые до постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.10.2009 N 6508/09 и содержащие иное толкование абзаца 2 пункта 2 статьи 148 НК РФ, правомерно отклонена судами, поскольку с принятием постановления от 13.10.2009 N 6508/09 Высший Арбитражный Суд Российской Федерации сформировал единообразное применение арбитражными судами правовых норм, касающихся определения места реализации услуг по сдаче судна в аренду в целях применения главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации. Норма статьи 148 НК РФ не изменялась, ухудшения положения налогоплательщика не произошло, поэтому в ходе выездной налоговой проверки за период 2007 - 2008 годов и вынесения оспариваемого решения налоговый орган правомерно руководствовался положениями Налогового кодекса Российской Федерации.
Поскольку ФГУП "АМНГР" расположено на территории Российской Федерации, суды пришли к правильному выводу о том, что местом реализации услуг по предоставлению в пользование СПБУ "Кольская" по договору фрахтования в целях осуществления бурения, а также транспортно-буксирных судов "Нефтегаз-51", "Нефтегаз-55", "Нефтегаз-57", "Тумча", "Пасвик" и плавобщежития "Калевала" по договорам фрахтования (тайм-чартера) в целях обслуживания морских буровых установок следует считать территорию Российской Федерации.
При таких обстоятельствах кассационная жалоба Общества по данному эпизоду удовлетворению не подлежит.
В кассационной жалобе Общество также обжалует эпизод, связанный с изменением удельного веса облагаемого и необлагаемого оборотов в общем объеме реализации.
В ходе налоговой проверки Инспекцией в связи с выявленными нарушениями по эпизодам, изложенным в пунктах 2.5.2, 2.5.3, 2.5.4 изменена пропорция распределения "входного" НДС, приходящегося на облагаемый и необлагаемый оборот 2007 - 2008 годов, что явилось основанием для уменьшения прочих расходов по налогу на прибыль.
Суды обеих инстанций, отклоняя доводы Общества, правомерно указали, что, поскольку при рассмотрении настоящего спора установлена правомерность доначисления НДС по указанным эпизодам, следовательно, отсутствуют правовые основания для признания недействительным решения налогового органа по данному эпизоду, так как изменение пропорции распределения "входного" НДС, приходящегося на облагаемый и необлагаемый оборот, является обоснованным.
С учетом вышеизложенного суд кассационной инстанции считает, что суды обеих инстанций правильно установили обстоятельства дела, всесторонне, полно и объективно исследовал все представленные сторонами документы и дали им надлежащую правовую оценку, обжалуемые судебные акты соответствуют нормам материального и процессуального права, и оснований для их отмены не имеется.
Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
Решение Арбитражного суда Мурманской области от 31.12.2013 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.04.2014 по делу N А42-2701/2011 оставить без изменения, а кассационные жалобы открытого акционерного общества "Арктикморнефтегазразведка" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области - без удовлетворения.
Возвратить открытому акционерному обществу "Арктикморнефтегазразведка" из федерального бюджета 1 000 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной при подаче кассационной жалобы на основании платежного поручения от 14.05.2014 N 87141.
Председательствующий
О.Р.ЖУРАВЛЕВА
Судьи
Е.С.ВАСИЛЬЕВА
С.В.СОКОЛОВА