Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в составе:
председательствующего - Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации Иванова А.А.;
членов Президиума: Валявиной Е.Ю., Витрянского В.В., ВышнякН.Г., Исайчева В.Н., Киреева Ю.А., Козловой А.С., Козловой О.А., Нешатаевой Т.Н., Першутова А.Г., Полетаевой Г.Г., Слесарева В.Л., Суховой Г.И. -
рассмотрел заявление закрытого акционерного общества «Акционерный коммерческий банк «Бизнес-Сервис-Траст» о пересмотре в порядке надзора решения суда первой инстанции Арбитражного суда Кемеровской области от 30.08.2004 по делу № А27-13369/2003-6 и постановления Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 21.03.2005 по тому же делу.
В заседании приняли участие представители Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 2 по Кемеровской области - Морозова Л.А., Мурылева Н.В.
Заслушав и обсудив доклад судьи Полетаевой Г.Г., а также объяснения представителей участвующего в деле лица, Президиум установил следующее.
Межрайонной инспекцией Министерства Российской Федерации по налогам и сборам № 11 по Кемеровской области (в настоящее время - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 2 по Кемеровской области; далее - инспекция) проведена выездная налоговая проверка ЗАО «Акционерный коммерческий банк «Бизнес-Сервис-Траст» (далее - банк), в ходе которой установлено, что банком допущен ряд нарушений законодательства о налогах и сборах, в том числе нарушение по уплате налога на прибыль в связи с необоснованным включением в себестоимость оказываемых банком услуг начисленных процентов по простым векселям с даты составления векселей, приведшее к занижению налогооблагаемой прибыли. По мнению инспекции, на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль может относиться только та часть процентов, которая начислена с даты, оговоренной- как дата минимального срока предъявления векселя к платежу.
По результатам проверки инспекцией принято решение от 03.10.2003 № 08-10. За упомянутое нарушение банк привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации. Кроме того, ему предложено уплатить доначисленный налог на прибыль, начисленные дополнительные платежи и пени.
Банк обратился в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании решения инспекции в части доначисления налога на прибыль, начисления дополнительных платежей и пеней недействительным.
Решением суда первой инстанции от 30.08.2004 в удовлетворении заявленного требования отказано.
Постановлением суда апелляционной инстанции от 27.12.2004 решение суда отменено, требование заявителя удовлетворено.
Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановлением от 21.03.2005 постановление суда апелляционной инстанции отменил, решение суда первой инстанции оставил в силе.
Суды первой и кассационной инстанций, руководствуясь Положением об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками, и другими кредитными учреждениями, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 16.05.1994 №490, Положением о переводном и простом векселе, введенным в действие постановлением ЦИК СССР и СНК СССР от 07.08.1937 № 104/1341, пришли к выводу о том, что инспекция обоснованно исключила из себестоимости оказываемых банком услуг суммы процентов, начисленные банком за период с даты составления каждого из векселей до даты, указанной в них в качестве срока, когда вексель может быть предъявлен к оплате.
По мнению судов названных инстанций, к правоотношениям, связанным с определением налоговой базы по налогу на прибыль, налогоплательщиками, осуществляющими выпуск векселей, применяется пункт 19 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.12.2000 № 33/14 «О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с обращением векселей» (далее - постановление Пленума от 14.12.2000 № 33/14).
Поскольку в тексте векселей, выданных банком открытому акционерному обществу «НЗРМК», отсутствовало прямое указание даты, с которой начинается начисление процентов, но указано, что векселя не могут быть предъявлены ранее назначенного срока, суды признали, что и проценты по векселям должны начисляться с этого срока за время, прошедшее до предъявления векселей, а не с даты их составления. Поэтому суды сочли доначисление инспекцией банку налога на прибыль правомерным.
Суд апелляционной инстанции, руководствуясь теми же нормативными правовыми актами, пришел к противоположному выводу и удовлетворил требование банка.
В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, о пересмотре в порядке надзора решения суда первой и постановления суда кассационной инстанций банк просит отменить эти судебные акты, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, нарушение единообразия в толковании и применении их арбитражными судами.
В отзыве на заявление инспекция просит оставить указанные судебные акты без изменения как соответствующие действующему законодательству.
Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении, отзыве на него и выступлениях присутствующих в заседании представителей инспекции, Президиум считает, что постановление суда кассационной инстанции подлежит отмене, постановление суда апелляционной инстанции — оставлению без изменения по следующим основаниям.
В налоговом периоде, за который проводилась проверка, банки исчисляли и уплачивали налог на прибыль в соответствии с Законом Российской Федерации от 27.12.1991 № 2126-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» и Положением об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 16.05.1994 № 490 (далее - Положение).
Пунктом 24 Положения предусмотрено, что к расходам, включаемым в себестоимость оказываемых банками услуг, и иным расходам, учитываемым при расчете налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль, относятся начисленные и уплаченные проценты по долговым обязательствам банка (облигациям, депозитам и сберегательным сертификатам, векселям и другим), в том числе суммы отрицательной разницы (дисконта) между ценой реализации указанных долговых ценных бумаг и их номинальной стоимостью.
Согласно статье 5 Положения о переводном и простом векселе проценты начисляются со дня составления переводного векселя, если не указана другая дата. Норма этой статьи в силу статьи 77 Положения применяется и к простому векселю.
Однако суды первой и кассационной инстанций сочли возможным применить к правоотношениям, возникшим между инспекцией и банком (налогоплательщиком) в связи с исчислением налога на прибыль, пункт 19 постановления Пленума от 14.12.2000 № 33/14, предусматривающий возможность начисления процентов по векселям с даты наступления минимального срока для предъявления к платежу векселя сроком по предъявлении, но не ранее, если имеется спор о соответствующей дате.
Суды первой и кассационной инстанций, придав данному пункту постановления толкование, расходящееся с действительным смыслом этого разъяснения, исходили из наличия спора между инспекцией и банком о дате, с которой начисляются проценты по векселям, поэтому исключили из себестоимости суммы процентов, начисленные и уплаченные банком за период до наступления минимального срока для предъявления векселя к платежу.
Между тем содержащееся в пункте 19 постановления Пленума от 14.12.2000 №33/14 указание применяется в том случае, если имеется спор между участниками вексельной сделки.
Таким образом, банк обоснованно начислял проценты по векселю со дня его составления в соответствии со статьей 5 Положения о переводном и простом векселе.
Условие о дате начала начисления процентов действует в сфере гражданско-правовых отношений и касается векселедателя и лица, предъявившего вексель к оплате.
Между органом, осуществляющим налоговый контроль, и векселедателем такого спора не возникает, поскольку налоговый орган в этих отношениях не участвует.
Следовательно, вывод судов первой и кассационной инстанций о правомерности действий инспекции исходя из положения пункта 19 постановления Пленума от 14.12.2000 № 33/14 является ошибочным. Разъяснение, содержащееся в этом пункте, не может служить основанием для исключения из себестоимости расходов в виде процентов по векселям, выплаченных банком, так как спор о размере начисленных процентов между банком и векселедержателями, получившими платеж и проценты по векселям, отсутствует.
Кроме того, отказывая в удовлетворении заявленного банком требования, суды не учли, что у инспекции не имелось правовых оснований для начисления одновременно дополнительных платежей по налогу на прибыль и пеней.
При таких обстоятельствах оспариваемое постановление суда кассационной инстанции нарушает единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права, что в соответствии с пунктом 1 статьи 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием для его отмены.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 303, пунктом 5 части 1 статьи 305, статьей 306 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации
ПОСТАНОВИЛ:
постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 21.03.2005 по делу № А27-13369/2003-6 Арбитражного суда Кемеровской области отменить.
Постановление суда апелляционной инстанции Арбитражного суда Кемеровской области от 27.12.2004 по названному делу оставить без изменения.
А.А. Иванов