Министерство финансов Российской Федерации рассмотрело ваше письмо по вопросу учета для целей налогообложения прибыли сумм пени и штрафов по реструктурированной задолженности перед федеральным бюджетом или по страховым взносам во внебюджетные фонды и сообщает следующее. Абзацем десятым пункта 6 статьи 1 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Федеральный закон от 06.06.2005 N 58-ФЗ), вступившим в силу с 15 июля 2005 года, были внесены изменения в подпункт 21 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс). В соответствии с указанными изменениями к доходам, не учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль, не относятся доходы в виде сумм кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате налогов и сборов перед бюджетами разных уровней, списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством Российской Федерации или по решению Правительства Российской Федерации. Ранее в составе доходов не учитывались любые суммы кредиторской задолженности налогоплательщика перед бюджетами разных уровней, списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством Российской Федерации или по решению Правительства Российской Федерации. Статьей 75 Кодекса предусмотрено, что пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. В соответствии со статьей 114 Кодекса налоговая санкция, применяемая в виде денежного взыскания (штрафа), является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Таким образом, задолженность налогоплательщика по пеням и штрафам Кодексом не приравнивается к задолженности по уплате налогов и сборов. Следовательно, к суммам списанной кредиторской задолженности налогоплательщика по пеням и штрафам не может быть применено положение подпункта 21 пункта 1 статьи 251 Кодекса (в редакции Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ). В соответствии с пунктом 5 статьи 8 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ положения, установленные подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 Кодекса, распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 года. Таким образом, положения абзаца десятого пункта 6 статьи 1 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ ухудшают положение налогоплательщиков, у которых в 2005 году списывается и (или) уменьшается иным образом в соответствии с законодательством Российской Федерации или по решению Правительства Российской Федерации кредиторская задолженность по уплате пеней и штрафов. Пунктом 1 статьи 5 Кодекса установлено, что акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных статьей 5 Кодекса. В соответствии с пунктом 2 статьи 5 Кодекса акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют. Учитывал изложенное, считаем, что положения Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ, вносящие изменения в подпункт 21 пункта 1 статьи 251 Кодекса и ухудшающие положение налогоплательщиков налога на прибыль организаций в части включения кредиторской задолженности налогоплательщика по пеням и штрафам, списанной в соответствии с законодательством Российской Федерации или по решению Правительства Российской Федерации, в состав доходов, не могут иметь обратной силы и должны распространяться на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 года, в части, не противоречащей пункту 2 статьи 5 Кодекса, т.е. положения указанного пункта, по нашему мнению, следует применять начиная с 1 января 2006 года.
С.Д. Шаталов