Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в составе:
председательствующего - Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации Иванова А.А.;
членов Президиума: Андреевой Т.К., Арифулина А. А., Валявиной Е.Ю., Витрянского В.В., Иванниковой Н.П., Исайчева В.Н., Козловой А.С., Козловой О.А., Першутова А.Г., Сарбаша СВ., Слесарева В.Л. -
рассмотрел заявление общества с ограниченной ответственностью «Статус-Экспорт» о пересмотре в порядке надзора решения Арбитражного суда города Москвы от 16.03.2005 по делу № А40-3898/05-118-48, постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 23.05.2005 и постановления Федерального арбитражного суда Московского округа от 12.08.2005 по тому же делу.
В заседании приняли участие представители:
от заявителя - общества с ограниченной ответственностью «Статус-Экспорт» - Фроленко А.Н.;
от Инспекции Федеральной налоговой службы № 30 по городу Москве - Мелкумов В.Б., Сляднев А.Н.
Заслушав и обсудив доклад судьи Андреевой Т.К., а также объяснения представителей участвующих в деле лиц, Президиум установил следующее.
Общество с ограниченной ответственностью «Статус-Экспорт» (далее -общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам № 30 по Западному административному округу города Москвы (в настоящее время - Инспекция Федеральной налоговой службы № 30 по городу Москве, далее - инспекция, налоговый орган) от 16.12.2004 № 901а об отказе в возмещении сумм налога на добавленную стоимость и об обязании инспекции возместить налог на добавленную стоимость за август 2004 года в размере 1412 767 рублей путем возврата.
Решением Арбитражного суда города Москвы от 16.03.2005 в удовлетворении заявленных требований отказано.
Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 23.05.2005 решение суда оставлено без изменения.
Федеральный арбитражный суд Московского округа постановлением от 12.08.2005 решение суда первой и постановление суда апелляционной инстанций оставил без изменения.
Суды сослались на недобросовестность налогоплательщика, поскольку сочли, что единственной выгодой от сделки является получение из бюджета налога на добавленную стоимость в виде налоговых вычетов.
В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, о пересмотре в порядке надзора названных судебных актов общество просит их отменить, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, нарушающее единообразие в их толковании и применении арбитражными судами.
По мнению общества, выводы судов об отсутствии прибыли от экспортных сделок противоречат положениям статей 1, 41, 164, 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), поскольку в стоимость приобретенного у российского поставщика товара необоснованно включается налог на добавленную стоимость, уплаченный обществом поставщику. Кроме того, по мнению общества, такие сделки сами по себе не могут свидетельствовать о его недобросовестности исходя из основных критериев недобросовестности, выработанных судебной практикой, в частности подходов к оценке обстоятельств, свидетельствующих о фиктивности сделок, изложенных в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.02.2005 № 10423/04.
В отзыве на заявление налоговый орган указывает на обстоятельства, свидетельствующие, по его мнению, о недобросовестности заявителя.
Проверив обоснованность доводов, содержащихся в заявлении, отзыве на него и выступлениях присутствующих в заседании представителей участвующих в деле лиц, Президиум считает, что оспариваемые судебные акты подлежат отмене с принятием нового судебного акта об удовлетворении заявленных обществом требований по следующим основаниям.
Как установлено судами, обществом представлена в инспекцию налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов за август 2004 года, а также документы, предусмотренные статьями 165 и 172 Кодекса, однако решением налогового органа от 16.12.2004 № 901а в возмещении 1 412 767 рублей налога на добавленную стоимость обществу отказано.
Суды первой и апелляционной инстанций сочли подтвержденными следующие факты: экспорта по контрактам с иностранными покупателями (грузовыми таможенными декларациями, железнодорожными накладными с отметками таможенных органов); поступления валютной выручки (выписками банка, платежными поручениями, свифт-сообщениями); приобретения товара (услуг) у российских поставщиков и их оплаты (счетами-фактурами, товарными накладными и другими документами).
Согласно статье 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу положений главы 21 Кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Вычеты сумм налога на добавленную стоимость, предусмотренных статьей 171 Кодекса, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), названных в пункте 1 статьи 164 Кодекса, производятся только при представлении в налоговые органы документов, приведенных в статье 165 Кодекса, на основании отдельной налоговой декларации.
В силу пункта 4 статьи 176 Кодекса суммы налога на добавленную стоимость, предусмотренные статьей 171 Кодекса, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), названных в подпунктах 1 - 6 и 8 пункта 1 статьи 164 Кодекса, а также суммы этого налога, исчисленные и уплаченные в соответствии с пунктом 6 статьи 166 Кодекса, подлежат возмещению путем зачета (возврата) на основании отдельной налоговой декларации, указанной в пункте 6 статьи 164 Кодекса, и документов, определенных статьей 165 Кодекса.
Суды признали, что эти требования налогового законодательства обществом соблюдены. Вместе с тем, как отмечается судом первой инстанции, формальное соблюдение требований статей 164 - 165, 171 - 172, 176 Кодекса, устанавливающих порядок и условия возмещения налога на добавленную стоимость из бюджета, не влечет за собой безусловности возмещения налогоплательщику сумм этого налога, если при исполнении налоговых обязанностей и реализации права на возмещение сумм налоговых вычетов выявлена недобросовестность налогоплательщика.
По смыслу положения пункта 7 статьи 3 Кодекса в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Следовательно, обязанности по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагаются на налоговый орган.
Выводы судов первой и кассационной инстанций об отсутствии разумной хозяйственной цели заключенных обществом-экспортером сделок и обеспечении прибыльности своей деятельности исключительно за счет возмещения налога на добавленную стоимость из федерального бюджета основаны на расчете прибыли исходя из общего размера суммы, уплаченной за товар при приобретении у российского поставщика, вне зависимости от того, из каких составляющих (собственно цена плюс налог на добавленную стоимость) складывается эта сумма.
Поскольку, как сочли суды, предполагаемая выгода от сделки по перепродаже товаров отсутствовала, оснований для признания заявителя добросовестным налогоплательщиком нет.
Однако судами не было учтено следующее.
Исходя из статьи 168 Кодекса при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) сумму налога на добавленную стоимость.
Согласно статье 41 Кодекса доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая (применительно к организациям) в соответствии с главой 25 Кодекса «Налог на прибыль организаций».
Как следует из пункта 1 статьи 247 Кодекса, прибылью в целях главы 25 Кодекса для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются с учетом положений главы 25 Кодекса.
Пункт 1 статьи 248 Кодекса предусматривает, что при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с настоящим Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).
В силу пункта 2 статьи 254 Кодекса стоимость товарно-материальных ценностей, включаемых в материальные расходы, исчисляется исходя из цены их приобретения (без учета сумм налогов, подлежащих вычету либо включаемых в расходы в соответствии с Кодексом).
Пунктом 19 статьи 270 Кодекса установлено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде сумм налогов, предъявленных налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), если иное не предусмотрено Кодексом.
По смыслу указанных положений главы 25 Кодекса при исчислении прибыли налог на добавленную стоимость, уплаченный налогоплательщиком поставщику, не должен учитываться и включаться в состав доходов и (или) расходов.
Таким образом, факт реализации товара на экспорт по цене ниже цены приобретения товара у российского поставщика, включающей налог на добавленную стоимость, сам по себе, вне связи с другими обстоятельствами конкретного дела, не может свидетельствовать о недобросовестности налогоплательщика и рассматриваться в качестве объективного признака недобросовестности.
Кроме того, этот факт не означает отсутствия экономической выгоды и хозяйственного результата от заключенных налогоплательщиком сделок, поскольку при расчете прибыли в стоимость приобретенного у российского поставщика товара не подлежит включению налог на добавленную стоимость, уплаченный обществом поставщику.
Отказывая заявителю в удовлетворении его требований по мотиву недобросовестности налогоплательщика, суды первой и кассационной инстанций в обоснование своей позиции сослались на определение Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 № 138-0, не приведя каких-либо других доводов и представленных налоговым органом доказательств, свидетельствующих о недобросовестности заявителя.
Поскольку обязанности по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагаются на налоговый орган, именно он должен доказать те обстоятельства, на которые ссылается в обоснование своих требований и возражений.
Суд же согласно статье 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении спора должен дать оценку доводам о недобросовестности налогоплательщика на основе всестороннего, полного, объективного и непосредственного исследования имеющихся в деле доказательств, оценить относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.
При таких обстоятельствах оспариваемые судебные акты подлежат отмене на основании пункта 1 статьи 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации как нарушающие единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм материального права.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 303, пунктом 3 части 1 статьи 305, статьей 306 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда города Москвы от 16.03.2005 по делу №А40-3898/05-118-48, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 23.05.2005 и постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 12.08.2005 по тому же делу отменить.
Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы № 30 по городу Москве от 16.12.2004 № 901а и обязать инспекцию возместить обществу с ограниченной ответственностью «Статус-Экспорт» из федерального бюджета путем возврата 1412 767 рублей налога на добавленную стоимость за август 2004 года.
А.А. Иванов