Вопрос: В соответствии с пп. 1 и 2 п. 2 ст. 170 НК РФ суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случае приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения), а также местом реализации которых не признается территория Российской Федерации.
Пунктом 4 ст. 170 НК РФ установлено, что суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:
— учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с п. 2 ст. 170 НК РФ — по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;
— принимаются к вычету в соответствии со ст. 172 НК РФ — по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;
— принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), — по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, и с учетом особенностей, установленных п. 4.1 ст. 170 НК РФ. При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.
На основании абз. 7 п. 4 ст. 170 НК РФ налогоплательщик вправе не применять положения п. 4 ст. 170 НК РФ в тех налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав. При этом все суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным ст. 172 НК РФ.
В Определении Верховного Суда РФ от 12.10.2016 N 305-КГ16-9537 по делу N А40-65178/2015 определено, что налог на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), которые используются только в не облагаемой налогом на добавленную стоимость деятельности, вычету не подлежит, даже если доля совокупных расходов налогоплательщика на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, составляет менее 5 процентов.
Вправе ли налогоплательщик принять к вычету суммы НДС, предъявленные налогоплательщику продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению НДС (освобожденных от налогообложения), а также местом реализации которых не признается территория РФ, в отношении покупок, относящихся к числу прямых расходов, в том налоговом периоде, в котором доля совокупных расходов (как прямых, так и общехозяйственных) на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению НДС, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов (как прямых, так и общехозяйственных) на приобретение, производство и (или) реализацию?
В соответствии с пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ суммы налога на добавленную стоимость, принятые к вычету по товарам (работам, услугам), имущественным правам в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ, подлежат восстановлению в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги) передаются или начинают использоваться для осуществления операций, не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения), а также местом реализации которых не признается территория Российской Федерации. Восстановленные в соответствии с пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ суммы налога на добавленную стоимость подлежат включению в состав прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ.
Подлежат ли вычету суммы НДС по товарам (работам (услугам)), имущественным правам, восстановленные в соответствии с пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ?
Ответ:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 2 октября 2017 г. N 03-07-11/63926
Департамент налоговой и таможенной политики рассмотрел письмо по вопросам применения налога на добавленную стоимость в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых налогоплательщиком, осуществляющим операции, как подлежащие налогообложению, так и освобождаемые от налогообложения данным налогом, и сообщает, что на основании Определения Верховного Суда Российской Федерации от 12 октября 2016 г. N 305-КГ16-9537 к суммам налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам, используемым только для не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, не могут быть применены правила, установленные абзацем девятым пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс). Данные суммы налога на добавленную стоимость, в соответствии с положениями пункта 2 статьи 170 Кодекса, подлежат учету в стоимости соответствующих товаров (работ, услуг).
Заместитель директора Департамента