Дело N А60-40792/2018
Резолютивная часть постановления объявлена 20 мая 2019 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 23 мая 2019 г.
Арбитражный суд Уральского округа в составе:
председательствующего Ященок Т.П.,
судей Гусева О.Г., Кангина А.В.,
рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 29 по Свердловской области (далее - инспекция, налоговый орган, заявитель) на решение Арбитражного суда Свердловской области от 12.10.2018 по делу N А60-40792/2018 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.01.2019 по тому же делу.
Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.
В судебном заседании приняли участие представители инспекции - Ядрихинская Е.Е. (доверенность от 09.01.2019 N 03-15/01), Кубышева Е.А. (доверенность от 10.07.2018 N 23).
Индивидуальный предприниматель Пиджаков Андрей Валерьевич (далее - предприниматель, ИП Пиджаков А.В.) обратился в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением к Государственному учреждению - Управлению Пенсионного фонда Российской Федерации в г. Асбесте Свердловской области, инспекции о признании недействительным требования от 11.07.2018 N 7146 об уплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 148 132 руб. 08 коп., в том числе 142 173 руб. 32 коп. по страховым взносам и обязании устранить допущенные нарушения (с учетом уточнения заявленных требований, принятых судом в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Решением Арбитражного суда Свердловской области от 12.10.2018 (судья Ильиных М.С.) требования предпринимателя удовлетворены.
Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.01.2019 (судьи Голубцов В.Г., Гулякова Г.Н., Савельева Н.М.) решение Арбитражного суда Свердловской области от 12.10.2018 по делу N А60-40792/2018 оставлено без изменения.
В кассационной жалобе инспекция просит указанные судебные акты отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие выводов судов имеющимся в деле доказательствам и фактическим обстоятельствам.
Заявитель жалобы указывает на то, что из системного толкования положений подпункта 3 пункта 9 статьи 430, пункта 1 статьи 41, статьи 346.15, статей 248, 249 и 250 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) доходом для целей расчета страховых взносов на обязательное пенсионное страхование предпринимателями, применяющими упрощенную систему налогообложения (далее - УСН), является конкретная экономическая выгода от сделки или совокупности сделок индивидуального предпринимателя, выраженная, в суммовом выражении без учета расходов. Полагает, что к рассматриваемым правоотношениям правовая позиция Конституционного Суда Российской Федерации, изложенная в постановлении от 30.11.2016 N 27-П, не подлежит применению, поскольку выводы Конституционного Суда Российской Федерации в данном деле сделаны в рамках рассмотрения вопроса исчисления страховых взносов индивидуальным предпринимателем, применяющим общий режим налогообложения, предусматривающий уплату налога на доходы физических лиц, и не производящим выплаты и иные вознаграждения физическим лицам. Считает, что законодателем целенаправленно разделен порядок исчисления дохода, учитываемого для определения размера страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, подлежащих уплате индивидуальным предпринимателем, применяющим общую систему налогообложения (подпункт 1 пункта 9 статьи 430 НК РФ), и порядок исчисления такого дохода для предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, в частности, УСН (подпункт 3 пункта 9 статьи 430 НК РФ).
Налоговый орган в кассационной жалобе настаивает на том, что, заявляя о праве применения УСН, предприниматели должны определить наличие различий при исчислении дохода, учитываемого для определения размера страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. Полагает, что в целях определения размера страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за соответствующий расчетный период для индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, величиной дохода будет являться сумма фактически полученного ими дохода от осуществления предпринимательской деятельности за этот расчетный период; расходы, предусмотренные статьей 346.15 НК РФ, в данном случае не учитываются.
Инспекция считает, что положения подпункта 1 пункта 1 статьи 430 НК РФ об определении размера страховых взносов на обязательное пенсионное страхование для индивидуального предпринимателя, исходя из его дохода, не увязываются с определением таким индивидуальным предпринимателем налоговой базы при уплате соответствующего налога в зависимости от применяемого специального налогового режима (система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, УСН, патентная система налогообложения и так далее). Отмечает, что в целях применения положений пункта 1 статьи 430 НК РФ доход учитывается в соответствии с выбранной налогоплательщиком системой налогообложения в целом (пункт 9 статьи 430 НК РФ), при этом учет расходов при определении размера страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за соответствующий расчетный период предусмотрен НК РФ только в отношении тех индивидуальных предпринимателей, которые уплачивают налог на доходы физических лиц. Указывает на то, что норм, распространяющих данный подход на иных плательщиков, применяющих другие налоговые режимы, НК РФ не содержит.
Заявитель в кассационной жалобе приводит довод о том, что проведение аналогии между общей системой налогообложения, при которой предпринимателями уплачивается налог на доходы физических лиц, и УСН, предусматривающей освобождение от уплаты налога на доходы физических лиц, невозможно, при этом расчет страховых взносов на обязательное пенсионное страхование плательщиком, применяющим УСН, производится без учета понесенных им расходов. Полагает, что такой подход судов ставит в неравное положение плательщиков, применяющих УСН, и, выбравших разный порядок определения объекта налогообложения. Отмечает, что плательщики, применяющие УСН и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, поставлены в явно преимущественное положение при исчислении страховых взносов, нежели плательщики, выбравшие объект налогообложения "доходы".
Ссылаясь на письмо Минфина России от 12.02.2018 N 03-15-07/8369, доведенное до нижестоящих налоговых органов письмом Федеральной налоговой службы от 21.02.2018 N ГД-4-11/3541@, согласно которому вычет сумм расходов при определении размера страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за соответствующий расчетный период предусмотрен только в отношении тех индивидуальных предпринимателей, которые уплачивают налог на доходы физических лиц, налоговый орган считает, что норм, распространяющих данный подход на иных плательщиков, применяющих другие налоговые режимы, НК РФ не содержит. Указывает, что Верховный Суд Российской Федерации решением от 08.06.2018 по делу N АКПИ18-273 отказал в удовлетворении заявления гражданина о признании недействующим письма Минфина России от 12.02.2018 N 03-15-07/8369, определением апелляционной коллегии Верховного Суда Российской Федерации от 11.09.2018 указанное решение оставлено без изменений, которым указана на то, что к рассматриваемым правоотношениям не может быть применена позиция, изложенная в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 30.11.2016 N 27-П, так как предметом конституционного нормоконтроля являлись другие законоположения, регулирующие отношения с участием плательщиков, уплачивающих налог на доходы физических лиц.
Заявитель в кассационной жалобе выражает также несогласие с выводом суда апелляционной инстанции о том, что фактически инспекция в отсутствие каких-либо мероприятий налогового контроля в отношении ИП Пиджакова А.В. пришла к выводу о неполной уплате последним страховых взносов за 2017 год, направив в адрес налогоплательщика оспариваемое требование, что является грубейшим нарушением прав и законных интересов предпринимателя, и влечет безусловную незаконность оспариваемого требования.
Инспекция считает, что индивидуальные предприниматели, не производящие выплат и иных вознаграждений физическим лицам, освобождены от обязанности представления расчетов по страховым взносам, отмечая, что налоговые органы не проводят мероприятия налогового контроля относительно страховых взносов, исчисленных предпринимателями, не производящими выплат и иных вознаграждений физическим лицам. Полагает, что в силу статьи 432 НК РФ налоговый орган определяет сумму страховых взносов, в случае неуплаты взносов в установленный срок. Указывает, что, поскольку предпринимателем исчислен страховой взнос в фиксированном размере 23 400 руб., инспекцией произведен перерасчет суммы страховых взносов без учета произведенных налогоплательщиком расходов и понесенных убытков, и в связи с неполной уплатой страховых взносов по состоянию на 11.07.2018 налоговым органом в соответствии со статьей 69 НК РФ в адрес ИП Пиджакова А.В. направлено требование об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) N 7146 на сумму страховых взносов в размере 142 173 руб. 32 коп. и пени - 206 руб. 15 коп.
Законность судебных актов проверена судом кассационной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 274, 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в пределах доводов кассационной жалобы.
Как следует из материалов дела, инспекцией установлена наличие у предпринимателя по состоянию на 11.07.2018 задолженности в общей сумме 148 132 руб. 08 коп., состоящей из недоимки по уплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2017 год в сумме 142 173 руб. 32 коп., пени в размере 206 руб. 15 коп., подлежащей уплате в срок до 31.07.2018.
Указанные обстоятельства послужили основанием для выставления в адрес ИП Пиджакова А.В. требования N 7146.
Полагая, что указанное требование является недействительным, нарушает права и законные интересы, предприниматель обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции, посчитав, что в целях определения размера подлежащих уплате ИП Пиджаковым А.В. страховых взносов за 2017 год, подлежала учету информация о доходах предпринимателя за этот период, уменьшенных на величину расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода, отраженная в налоговых декларациях за 2017 год, пришел к выводу о неправомерном начисления предпринимателю сумм страховых взносов в сумме 142 173 руб. 32 коп., пени в размере 206 руб. 15 коп., и отсутствии правовых оснований для выставления оспариваемого требования.
Апелляционный суд поддержал данные выводы суда, посчитав их законными и обоснованными. Вместе с тем, установив, что в отсутствии проведения в отношении ИП Пиджакова А.В. каких-либо мероприятий налогового контроля, инспекцией сделан вывод о неполной уплате предпринимателем страховых взносов за 2017 год, с направлением в адрес ИП Пиджакова А.В. оспариваемого требования, суд апелляционной инстанции признал данное обстоятельство нарушением прав и законных интересов ИП Пиджакова А.В., являющимся безусловным основанием для признания требования N 7146, недействительным.
Проверив законность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции не находит оснований для их изменения или отмены.
Порядок исчисления и уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование регулировался нормами Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования", который с 01.01.2017 утратил силу. С указанного времени порядок исчисления и уплаты страховых взносов регулируется главой 34 НК РФ.
В соответствии со статьей 419 НК РФ плательщиками страховых взносов признаются следующие лица, являющиеся страхователями в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования: 1) лица, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам: организации; индивидуальные предприниматели; физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями; 2) индивидуальные предприниматели, адвокаты, медиаторы, нотариусы, занимающиеся частной практикой, арбитражные управляющие, оценщики, патентные поверенные и иные лица, занимающиеся в установленном законодательством Российской Федерации порядке частной практикой. Если плательщик относится одновременно к нескольким категориям, указанным в пункте 1 названной статьи, он исчисляет и уплачивает страховые взносы отдельно по каждому основанию.
Согласно пункту 3 статьи 420 НК РФ объектом обложения страховыми взносами для плательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 419 данного Кодекса, признается осуществление предпринимательской либо иной профессиональной деятельности в случае, предусмотренном абзацем третьим подпункта 1 пункта 1 статьи 430 НК РФ, объектом обложения страховыми взносами также признается доход, полученный плательщиком страховых взносов и определяемый в соответствии с пунктом 9 статьи 430 указанного Кодекса.
В силу пункта 1 статьи 430 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2018) плательщики, указанные в подпункте 2 пункта 1 статьи 419 данного Кодекса, уплачивают: 1) страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в фиксированном размере, которые определяются в следующем порядке, если иное не предусмотрено названной статьей: в случае, если величина дохода плательщика за расчетный период не превышает 300 000 руб., - в размере, определяемом как произведение минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало календарного года, за который уплачиваются страховые взносы, увеличенного в 12 раз, и тарифа страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, предусмотренного пунктом 2 статьи 425 указанного Кодекса; в случае, если величина дохода плательщика за расчетный период превышает 300 000 руб., - в размере, определяемом как произведение минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало календарного года, за который уплачиваются страховые взносы, увеличенного в 12 раз, и тарифа страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, установленного пунктом 2 статьи 425 данного Кодекса плюс 1,0 процента суммы дохода плательщика, превышающего 300 000 руб. за расчетный период. При этом сумма страховых взносов не может быть более размера, определяемого как произведение восьмикратного минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало календарного года, за который уплачиваются страховые взносы, увеличенного в 12 раз, и тарифа страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, установленного пунктом 2 статьи 425 названного Кодекса; 2) страховые взносы на обязательное медицинское страхование, фиксированный размер которых определяется как произведение минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало календарного года, за который уплачиваются страховые взносы, увеличенного в 12 раз, и тарифа страховых взносов на обязательное медицинское страхование, установленного подпунктом 3 пункта 2 статьи 425 названного Кодекса.
Согласно подпункту 3 пункта 9 статьи 430 НК РФ в целях применения положений пункта 1 данной статьи для плательщиков, применяющих УСН, доход учитывается в соответствии со статьей 346.15 НК РФ.
В соответствии со статьей 346.14 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН (за исключением налогоплательщиков, предусмотренных пунктом 3 данной статьи), вправе по своему усмотрению выбрать объект налогообложения: доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов.
Статья 346.15 НК РФ устанавливает порядок учета доходов для определения объекта налогообложения.
Положения статьи 346.16 НК РФ содержат перечень расходов, на которые может быть уменьшен полученный налогоплательщиком доход при определении объекта налогообложения в связи с применением УСН.
Таким образом, их указанных норм права следует, что налогоплательщики, применяющие УСН и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении объекта налогообложения уменьшают полученные доходы, исчисленные в соответствии со статьей 346.15 НК РФ на предусмотренные статьей 346.16 названного Кодекса расходы.
Судами установлено, что в спорный период 2017 года ИП Пиджаковым А.В. применены УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов"; согласно декларации по УСН доходы предприниматель за 2017 год составили 14 940 436 руб., расходы - 12 101 455 руб., убытки прошлых лет - 42 374 862 руб. и убытки в первом квартале 2017 года - 146 291 руб.; предпринимателем за 2017 год оплачены страховые взносы в фиксированном размере 23 400 руб., также ИП Пиджаковым А.В. за 2017 год оплачены страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в размере 1% от суммы доходов, превышающей 300 000 руб., исходя из расчета (14 490 436 (доходы) - 12 101 455 (расходы) - 42 374 862 (убытки) прошлых лет) - 300 000 руб. (сумма дохода для фиксированной суммы СВ)) x 1%.
При установленных обстоятельствах, оцененных в совокупности, суды сделали правомерный вывод о том, что ИП Пиджаковым А.В. на дату вынесения оспариваемого требования исполнены обязательства по уплате страховых взносов в фиксированном размере и переменную часть страховых взносов (1% от доходов, превышающих 300 000 руб.) в полном объеме.
Руководствуясь изложенными нормами права, суды обоснованно посчитали, что в целях определения размера подлежащих уплате предпринимателем страховых взносов за 2017 год подлежала учету информация о доходах ИП Пиджакова А.В. за этот период, уменьшенных на величину фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода, отраженная в налоговых декларациях за 2017 год.
Поскольку принцип определения объекта налогообложения плательщиками налога на доходы физических лиц аналогичен принципу определения объекта налогообложения для плательщиков, применяющих УСН с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, правовые позиции, изложенные Конституционным Судом Российской Федерации в постановлении от 30.11.2016 N 27-П, Верховным Судом Российской Федерации, в пункте 27 Обзора судебной практики N 3, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации от 12.07.2017, судами в рассматриваемом случае правомерно применены.
Таким образом, правильно применив указанные выше нормы права, а также, принимая во внимание, установленные обстоятельства документального подтверждения предпринимателем доходов и расходов в спорный период, суды правомерно посчитали, что оснований для выставления требования N 7146 у налогового органа не имелось, обоснованно признав указанное предписание. не соответствующим нормам действующего законодательства, регулирующего спорные правоотношения.
Доказательств обратного налоговым органом в материалы дела не представлено.
Данный вывод судов обеих инстанций переоценке не подлежит, поскольку право установления обстоятельств по делу и оценки представленных сторонами доказательств принадлежит суду, рассматривающему спор по существу.
Доводы заявителя в этой части основаны на неверном толковании норм права, которые судом кассационной инстанцией не переоцениваются.
Кроме того, апелляционным судом установлено, что камеральная и выездная налоговая проверки в отношении ИП Пиджакова А.В. не проводилась; фактически инспекция в отсутствие каких-либо мероприятий налогового контроля в отношении предпринимателя сделала вывод о неполной уплате предпринимателем страховых взносов за 2017 год, что послужило основанием для направления в адрес ИП Пиджакова А.В. требования N 7146.
В статье 87 НК РФ предусмотрено два вида налоговых проверок, предметом которых является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов: выездные и камеральные (ст. 88 и 89 данного Кодекса).
Главой 14 НК РФ регламентирован порядок проведения как камеральных, так и выездных налоговых проверок, установлен минимальный объем прав налогоплательщика при их проведении и рассмотрении результатов проверок, порядок и сроки оформления результатов налоговых проверок, их рассмотрения и принятия решения по итогам проверок.
Процедура, предусмотренная данной главой, в числе прочего устанавливает право налогоплательщика на представление возражений на акты проверок, на участие в рассмотрении их результатов, право на обжалование принятых решений в вышестоящий налоговый орган и суд, что является важнейшей гарантией прав налогоплательщика на исчисление налогов, взносов, пени и санкций в соответствии с фактическим объемом налоговых обязательств налогоплательщика за определенный период.
В соответствии с разъяснениями, приведенными Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации, в пункте 50 постановления Пленума от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", о том, что из взаимосвязанного толкования положений статей 88, 89, 100.1, 101 НК РФ следует, что доначисление сумм налога может быть осуществлено налоговым органом только по результатам проведения налоговой проверки, в связи с чем недоимка может быть определена и начислена в ходе проведения мероприятий налогового контроля в установленном законом порядке.
Таким образом, руководствуясь указанными выше нормами права, разъяснениями, изложенными Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации, в пункте 50 постановления Пленума от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", с учетом установленных выше обстоятельств, судом апелляционной инстанцией делан обоснованный вывод о том, что непроведение в отношении предпринимателя мероприятий налогового контроля в установленном законом порядке, являются грубейшим нарушением его прав и законных интересов, влекущих безусловную незаконность оспариваемого требования.
Доводы инспекции в указанной части, основаны на неверном толковании норм права, регулирующих спорные правоотношения.
Все доводы заявителя судами рассмотрены и им дана оценка. Отклоняя каждый из доводов в отдельности, суды обеих инстанций установили все фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для рассмотрения данного дела с учетом существа спора, на основании доводов и возражений лиц, участвующих в деле, в соответствии с подлежащими применению нормами права, дав им надлежащую правовую оценку. При этом переоценка положенных в их основу судебных актов доказательств, а также выводов судов не входит в полномочия суда кассационной инстанции в соответствии с положениями статьи 286 АПК РФ.
С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.
Руководствуясь статьями 286, 287, 289 АПК РФ, суд
постановил:
решение Арбитражного суда Свердловской области от 12.10.2018 по делу N А60-40792/2018 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.01.2019 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 29 по Свердловской области - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Председательствующий
Т.П.ЯЩЕНОК
Судьи
О.Г.ГУСЕВ
А.В.КАНГИН