Вопрос: В соответствии с п. 4.1 ст. 284 НК РФ к налоговой базе, определяемой по доходам от операций по реализации или иного выбытия (в том числе погашения) долей участия в уставном капитале российских и (или) иностранных организаций, а также акций российских и (или) иностранных организаций, применяется налоговая ставка 0% с учетом особенностей, установленных ст. ст. 284.2 и 284.7 настоящего Кодекса, если иное не установлено настоящим пунктом.
Согласно п. 1 ст. 284.2 НК РФ налоговая ставка 0%, предусмотренная п. 4.1 ст. 284 настоящего Кодекса, применяется к налоговой базе, определяемой по доходам от операций по реализации или иного выбытия (в том числе погашения) акций российских организаций (долей участия в уставном капитале российских организаций), при условии, что на дату реализации или иного выбытия (в том числе погашения) таких акций (долей участия в уставном капитале организаций) они непрерывно принадлежат налогоплательщику на праве собственности или на ином вещном праве более пяти лет.
Минфин России в Письме от 25.09.2019 N 03-03-06/1/73557 дает разъяснения, что если в течение установленного п. 1 ст. 284.2 НК РФ срока владения на праве собственности или ином вещном праве размер доли налогоплательщика в уставном капитале общества менялся, то налоговая ставка 0% применима к доходам от реализации той части доли, которой он владел на момент реализации более пяти лет. При этом размер номинальной стоимости доли участия в уставном капитале общества не влияет на непрерывность пятилетнего срока владения долей участником общества на праве собственности или ином вещном праве.
В более раннем Письме Минфина России от 08.05.2019 N 03-03-06/1/33715 были даны разъяснения, что для применения налоговой ставки 0% размер номинальной стоимости доли должен оставаться неизменным в течение пяти лет: «В этой связи право на применение указанной налоговой ставки 0 процентов, по мнению Департамента налоговой и таможенной политики, сохраняется у налогоплательщика при неизменности характеристик доли участия в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью, таких как размер доли участника общества и номинальная стоимость его доли, в течение пяти лет, предшествующих дате ее реализации».
Начиная с 14 августа 2013 г. организация владела 99,99%-ной долей в уставном капитале дочерней организации, который первоначально составлял 999,9 тыс. руб. Далее уставный капитал увеличивался, на 27 января 2016 г. составил 5,1 млрд руб. и более не изменялся. Таким образом, номинальная стоимость доли изменилась за счет дополнительных вкладов в уставный капитал дочерней организации. 24 июня 2016 г. осуществлена продажа 49% долей участия сторонней организации, организация продолжает владеть 50,999%-ной долей по настоящее время.
При реализации 50,999%-ной доли дочерней организации в 2020 г. правомерно ли будет применить налоговую ставку 0% к прибыли от реализации в соответствии с п. 4.1 ст. 284, п. 1 ст. 284.2 НК РФ на том основании, что организация владеет данной долей с 2013 г. более пяти лет, а изменение номинальной стоимости доли не влияет на непрерывность пятилетнего срока владения (т.е. согласно Письму Минфина России от 25.09.2019 N 03-03-06/1/73557)?
Ответ: Департамент налоговой и таможенной политики рассмотрел обращение от 19.12.2019 и сообщает следующее.
Пунктом 4.1 статьи 284 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) предусмотрено, что к налоговой базе по налогу на прибыль организаций, определяемой по доходам от операций по реализации или иного выбытия (в том числе погашения) долей участия в уставном капитале российских и (или) иностранных организаций, а также акций российских и (или) иностранных организаций, применяется налоговая ставка 0 процентов с учетом особенностей, установленных статьями 284.2 и 284.7 НК РФ, если иное не установлено пунктом 4.1 статьи 284 НК РФ.
Согласно пункту 1 статьи 284.2 НК РФ налоговая ставка 0 процентов, предусмотренная пунктом 4.1 статьи 284 НК РФ, применяется к налоговой базе, определяемой по доходам от операций по реализации или иного выбытия (в том числе погашения) акций российских организаций (долей участия в уставном капитале российских организаций), при условии, что на дату реализации или иного выбытия (в том числе погашения) таких акций (долей участия в уставном капитале организаций) они непрерывно принадлежат налогоплательщику на праве собственности или на ином вещном праве более пяти лет.
Таким образом, условием применения налоговой ставки, предусмотренной пунктом 4.1 статьи 284 НК РФ, является непрерывное в течение пяти лет нахождение у участника общества на праве собственности или на ином вещном праве доли (части доли) участия в уставном капитале российских организаций.
В соответствии с положениями статьи 14 Федерального закона от 8 февраля 1998 года N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» уставный капитал общества составляется из номинальной стоимости долей его участников. Размер доли участника общества в уставном капитале общества определяется в процентах или в виде дроби. Размер доли участника общества должен соответствовать соотношению номинальной стоимости его доли и уставного капитала общества.
По мнению Департамента, если в течение установленного пунктом 1 статьи 284.2 НК РФ срока владения на праве собственности или ином вещном праве размер доли налогоплательщика в уставном капитале общества менялся, то налоговая ставка 0 процентов применима к доходам от реализации той части доли, которой он владел на момент реализации более пяти лет. При этом размер номинальной стоимости доли участия в уставном капитале общества не влияет на непрерывность пятилетнего срока владения долей участником общества на праве собственности или ином вещном праве.
Заместитель директора Департамента
Н.А.КУЗЬМИНА