Вопрос: Акционерный коммерческий банк (Закрытое акционерное общество) обращается с просьбой разъяснить порядок расчета наращенных (накопленных) сумм процентных выплат (доходов) в целях налогообложения:
- к уплате по выпущенным банком собственным векселям с оговоркой "по предъявлении, но не ранее";
- к получению по приобретенным (учтенным) банком векселям с оговоркой "по предъявлении, но не ранее".
Порядок ведения налогового учета доходов (расходов) в виде процентов по ценным бумагам и другим долговым обязательствам установлен ст. 328 НК РФ. Пунктом 1 этой статьи определено, что в аналитическом учета налогоплательщик самостоятельно отражает сумму доходов (расходов) в сумме причитающихся процентов в соответствии с условиями выпуска или передачи/продажи векселей отдельно по каждому виду долгового обязательства с учетом норм ст.269 НК РФ. Сумма дохода (расхода) в виде процентов по векселю, включая процент в виде дисконта, учитывается в аналитическом учете исходя их установленной по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде на дату признания доходов (расходов), определяемую в соответствии с положениями ст.ст. 271-273 НК РФ.
Ранее порядок расчета сумм наращенных расходов по векселям с оговоркой "по предъявлении, но не ранее" был закреплен в Методических рекомендациях по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса РФ, утвержденных приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729. В частности, в п. 5.4.1 предлагалось для начисления дисконта по векселям с оговоркой "по предъявлении, но не ранее" в качестве срока обращения, исходя из которого определяется дисконт на конец отчетного периода, использовать предполагаемый срок обращения векселя, исчисляемый в соответствии с вексельным законодательством 365 (366) дней плюс срок от даты составления векселя до даты предъявления векселя к платежу (п. 34 Положения о переводном и простом векселе, введенном в действие Постановлением ЦИК и СНК СССР от 07.08.1937 N 104/1341). Методические рекомендации признаны утратившими силу приказом ФНС России от 21.04.2005.
Однако Положение о переводном и простом векселе действует на территории Российской Федерации и его нормы обязательны к применению. В связи с этим в целях налогообложения учет наращенных (накопленных) сумм процентных выплат (доходов) по выданным банком собственным векселям, а также по приобретенным (учтенным) векселям со сроками платежа "по предъявлении, но не ранее" ведется по методу начисления, исходя из срока обращения таких векселей, определенного пунктом 34 Положения о переводном и простом векселе, т.е. срока, равного количеству дней с даты составления (приобретения) векселя по дату "не ранее" плюс 365/366 дней. Сумма процентов делится на указанное количество дней и умножается на количество дней с даты составления (приобретения) векселя на конец отчетного периода.
АКБ просит подтвердить правильность определения банком срока обращения выданных банком собственных векселей, а также приобретенных (учтенных) векселей с оговоркой "по предъявлении, но не ранее".
Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо <....> и сообщает следующее.
В соответствии со статьей 43 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления).
Согласно пункту 1 статьи 269 Кодекса расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. При определении среднего уровня процентов по межбанковским кредитам принимается во внимание информация только о межбанковских кредитах. Данное положение применяется также к процентам в виде дисконта, который образуется у векселедателя как разница между ценой обратной покупки (погашения) и ценой продажи векселя.
В соответствии с пунктом 19 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.12.2000 N 33, N 14 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с обращением векселей" (далее - Постановление) проценты по векселям "по предъявлении" или "во столько-то времени от предъявления" начинают начисляться со дня составления векселя, если в самом векселе не указана другая дата. При разрешении споров о моменте, с которого должно начинаться начисление процентов по векселям, следует иметь в виду, что указанием другой даты должна считаться как прямая оговорка типа "проценты начисляются с такого-то числа", так и дата наступления минимального срока для предъявления к платежу векселя сроком "по предъявлении, но не ранее".
Согласно пункту 34 Положения о переводном и простом векселе, утвержденного постановлением ЦИК СССР и СНК СССР от 07.08.37 N 104/1341 по векселям со сроком "по предъявлении" процент (дисконт) рассчитывается исходя из срока обращения 365 (366) дней.
Таким образом, при начислении дисконта по векселям с оговоркой "по предъявлении, но не ранее" в качестве срока обращения для целей налогообложения прибыли используется предполагаемый срок обращения векселя, определяемый в соответствии с вексельным законодательством (365 (366) дней плюс срок от даты составления векселя до минимальной даты предъявления векселя к платежу).
А.И. Иванеев