Вопрос: ООО заключен договор с банком об открытии невозобновляемой кредитной линии. Согласно договору банк открывает заемщику невозобновляемую кредитную линию с установленным лимитом для финансирования затрат по приобретению и строительству основных средств (объектов недвижимости). Кроме процентов за пользование заемными средствами (14,3% годовых) ООО уплачивает установленную в процентах плату за операции, проводимые банком в рамках договора.
1. За открытие кредитной линии с заемщика взимается единовременная плата в размере 0,5% от суммы лимита кредитной линии.
2. За пользование лимитом кредитной линии с заемщика взимается плата в размере 0,5% годовых. Начисление производится ежемесячно на невыбранные суммы транша.
3. В случае использования суммы кредита позже дат выдачи траншей, установленных договором, заемщик уплачивает банку за резервирование ресурсов 8% годовых от суммы невыбранного в срок транша. Плата за резервирование ресурсов уплачивается заемщиком ежемесячно.
4. За проведение операций по ссудному счету заемщик уплачивает кредитору плату в размере 1,7% годовых с суммы фактической задолженности по кредиту.
В соответствии с пп. 2 п. 1. ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, относятся расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ. При этом расходами в виде процентов по долговым обязательствам признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами и первоначальной доходности, установленной ссудодателем в условиях договора.
Таким образом, для отнесения на расходы процентов по долговым обязательствам должны одновременно выполняться два условия:
1) исчисление производится за фактическое время пользования заемными средствами;
2) расчет производится по установленной банком ставке в процентах.
В соответствии с пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам относятся расходы на оплату услуг банков, если такие расходы связаны с производством и (или) реализацией. В остальных случаях в соответствии с пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы на услуги банков относятся к внереализационным расходам.
Каких-либо ограничений в отношении перечня видов услуг, оказываемых банками, для учета в целях налогообложения не предусмотрено.
Плата за открытие кредитной линии, за пользование лимитом кредитной линии, за резервирование ресурсов, за проведение операций по ссудному счету перечисляется АК СБ РФ на раздельные для каждого вида услуг счета, и, по устному разъяснению Банка, учитывается последним по отдельным статьям доходов.
При этом платежи за услуги банка по договору оплачиваются заемщиком в обязательном порядке. При этом мы можем по каким-либо причинам фактически не воспользоваться всей суммой (или частью) кредитных средств.
Таким образом, по условиям договора мы имеем два вида процентов:
- проценты за пользованием заемными средствами;
- проценты, участвующие в расчете стоимости банковских услуг.
Кредитор определяет стоимость, банковских услуг путем ее расчета через сумму невыбранного в срок транша, фактической задолженности по кредиту или лимита кредитной линии, а также соответствующую процентную ставку.
Учитывая изложенное, правильно ли мы понимаем, что услуги банка по условиям договора об открытии невозобновляемой кредитной линии (в зависимости от целевой направленности полученного кредита) учитываются в составе прочих расходов (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ) либо в составе внереализационных расходов (пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ). При этом проценты за пользование заемными средствами по договору (14,3% годовых) нормируются в порядке ст. 269 НК РФ.
Разъяснения просим дать со ссылками на нормы налогового законодательства РФ.
Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо <....> по вопросу учета для целей налогообложения расходов, связанных с открытием кредитной линии, и сообщает следующее.
Кредитная линия - это юридически оформленное обязательство банка перед заемщиком предоставлять последнему в течение определенного периода кредиты в пределах согласованного лимита.
В данном случае зарезервированная сумма средств по кредитной линии приравнивается к фактически выданному кредиту.
В соответствии с подпунктом 25 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, относятся, в том числе, расходы на оплату услуг банков.
В составе расходов на оплату услуг банков может быть учтена, в частности, сумма комиссии, взимаемой банком за совершение операций по открытию и обслуживанию кредитной линии.
Все виды перечисленных в письме платежей за открытие и обслуживание кредитной линии признаются экономически обоснованными в целях налогообложения прибыли и учитываются либо в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (как расходы на оплату услуг банка), либо в составе внереализационных расходов (как расходы в виде процентов).
Вместе с тем, в случаях, когда комиссия за проведение операций по ссудному счету установлена в процентах от суммы непогашенного кредита, данная комиссия должна включаться для целей налогообложения прибыли в состав расходов в виде процентов по кредиту в порядке, установленном статьей 269 Кодекса. Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 265 Кодекса указанные суммы учитываются в составе внереализационных расходов.
А.И. Иванеев