по делу № А40-55951/2020
Резолютивная часть постановления объявлена 14 октября 2021 года.
Полный текст постановления изготовлен 20 октября 2021 года.
Арбитражный суд Московского округа в составе:
в составе: председательствующего-судьи Каменской О.В.,
судей Дербенева А.А., Матюшенковой Ю.Л.,
при участии в заседании:
от заявителя: Тесленко А.Н. по дов. от 19.06.2018;
от заинтересованного лица: Безносов Д.Г. по дов. от 19.04.2021;
рассмотрев 14 октября 2021 года в судебном заседании кассационную жалобу ИФНС России N 31 по городу Москве
на решение от 28 мая 2021 года
Арбитражного суда г. Москвы,
на постановление от 12 августа 2021 года
Девятого арбитражного апелляционного суда
по заявлению: общества с ограниченной ответственностью "Геомаш - Центр"
к Инспекции Федеральной налоговой службы N 31 по городу Москве
о признании недействительным решения,
установил:
решением Арбитражного суда города Москвы от 28 мая 2021 года, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 12 августа 2021 года, удовлетворены требования общества с ограниченной ответственностью "Геомаш - Центр" (заявитель, Общество) о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 31 по городу Москве (налоговый орган, Инспекция) от 11.12.2019 N 21/15 о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение.
Законность судебных актов проверена в порядке ст. ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой ИФНС России N 31 по городу Москве, в которой заявитель со ссылкой на не соответствие выводов суда первой и апелляционной инстанций фактическим обстоятельствам дела, а также на нарушение норм материального и процессуального права просит суд округа отменить принятые по делу судебные акты и принять по делу новый судебный акт.
Представители сторон, явившиеся в судебное заседание кассационного суда, поддержали свои доводы и возражения.
Письменный отзыв представлен в материалы дела.
Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы и проверив в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения арбитражными судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых решении и постановлении, установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, не находит оснований для отмены или изменения судебных актов ввиду следующего.
Как верно установлено судами и следует из материалов дела, на основании решения от 26.08.2019 N 21/88 Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "Геомаш - Центр" по вопросам правильности начисления, а также своевременности и полноты уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2016 по 31.12.2018.
В соответствии с положениями статьи 93 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в ходе проведения выездной налоговой проверки Инспекцией выставлено требование от 19.09.2019 N 21-10/52572 о предоставлении документов (информации), а именно счетов-фактур за период с 01.01.2016 по 31.12.2018 в рамках финансово-хозяйственной деятельности ООО "Геомаш - Центр" за 2016-2018 (со сроком исполнения до 11.10.2019).
Ввиду непредставления Обществом документов (информации) по Требованию в полном объеме в установленный законодательством о налогах и сборах Российской Федерации срок, Инспекцией составлен акт обнаружения фактов, свидетельствующих о предусмотренных Кодексом налоговых правонарушениях от 14.10.2019 N 21/13 и вынесено решение от 11.12.2019 N 21/15, в соответствии с которым Общество было привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Кодекса в виде штрафа в сумме 4 560 800 рублей (200 руб. за каждый документ).
Решением УФНС России от 12.03.2020 N 21-10/049280@ оспариваемое налогоплательщиком решение оставлено без изменения, жалоба без удовлетворения.
Полагая, что решение налогового органа противоречит нормам налогового законодательства и нарушает его права, ООО "Геомаш - Центр" обратилось в арбитражный суд с заявлением.
Суд апелляционной инстанции, оставляя решение без изменения, с выводами суда первой инстанции об удовлетворении частично исковых требований, согласился, признал их правильными, соответствующими имеющимся в материалах дела доказательствам и требованиям закона.
Кассационная коллегия считает, что выводы судов первой и апелляционной инстанций о применении норм права соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, оценка которым судами дана в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации; суды первой и апелляционной инстанций правильно применили нормы права; кассационная жалоба удовлетворению не подлежит ввиду следующего.
Как установлено судами двух инстанций в ходе рассмотрения дела по существу, выездная проверка проводила с 26.06.2019 по 15.09.2020, по окончании которой составлен акт выездной налоговой проверки от 13.11.2020 N 21/39.
Решение о проведении выездной налоговой проверки от 28.06.2019, также же как и первоначальные требования о представлении документов (информации) от 28.06.2019 были вручены заместителю главного бухгалтера общества Курлыковой М.В. на основании доверенности.
Спорное требование от 19.09.2019, несмотря на присутствие проверяющих на территории налогоплательщика 19.09.2019 и 20.09.2019, наличие на рабочем месте сотрудника уполномоченного на получение документов (заместитель главного бухгалтера), а также осуществление взаимоотношений, в том числе по представлению отчетности и истребованию документов и пояснений в электронном виде с использованием телекоммуникационной связи (ТКС), было направлено по почте 19.09.2019, конверт с требованием не был получен налогоплательщиком и был возвращен в инспекцию почтой ввиду истечения срока хранения.
Налогоплательщик фактически узнал о наличии требования от 19.09.2019 только в момент получения акта от 14.10.2019 N 21/13 (01.11.2019), в котором содержалась информация и перечень документов (счетов-фактур) указанных в данном требовании.
После получения акта, содержащего данные требования, налогоплательщик 05.11.2019 и 11.11.2019 направлял в инспекцию ходатайства о разъяснении порядка представления документов и продлении срока их предоставления, на которые ответ был направлен только 09.12.2019. При этом после рассмотрения возражений 03.12.2019 и в день вынесения оспариваемого решения 11.12.2019 инспекция направила налогоплательщику требование от 11.12.2019 N 21-10/71598, с содержанием идентичным ранее направленному требованию от 19.09.2019, на которое общество в установленный срок, с учетом решения о продлении срока представления документов, направило по почте истребованные документы 13.01.2020 (документы по данным инспекции были получены).
В соответствии с пунктом 1 и 2 статьи 89 Кодекса выездная налоговая проверка проводится на территории налогоплательщика (либо в случае невозможности обеспечить помещение для проверки - проводится на территории налогового органа) на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа в течение не более 2-х месяцев со дня вынесения решения о назначении проверки до дня составления справки о проведенной проверке (пункты 6 и 7), предметом проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (пункт 4 статьи 89 НК РФ).
Согласно пунктам 12 и 14 статьи 89 Кодекса налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомится с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов.
При проведении выездной налоговой проверке у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 НК РФ путем вручения налогоплательщику или направления ему по почте требования о представлении документов, которое должно быть им исполнено и документы (копии или оригиналы) должны быть предоставлены в налоговый орган в течение 10 рабочих дней с даты фактического получения требования.
Обязанность налогоплательщиков обеспечивать при проведении выездной проверки возможность ознакомления должных лиц налогового органа, проводящих проверку с документами налогоплательщика по хозяйственной деятельности, предусмотренная пунктом 12 статьи 89 НК РФ корреспондирует с правом налогового органа предоставленным подпунктом 1 пункта 1 статьи 31 НК РФ требовать от налогоплательщика документы "служащие основанием для исчисления и уплаты налогов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность удержания (перечисления) налогов, сборов". Отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых документов или непредставление их в установленный срок признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьей 126 НК РФ (пункт 4).
Согласно пункту 1 статьи 126 Кодекса непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговый орган документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый не представленный документ.
В соответствии с позицией, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 08.04.2008 N 15333/07: требование о представлении необходимых для налоговой проверки документов должно содержать достаточно определенные данные о документах, которые истребуются налоговым органом, а сами истребуемые документы должны иметь отношение к предмету налоговой проверки; если требование не исполнено налогоплательщиком по причине истребования документов, которые не относятся к предмету налоговой проверки, или по причине неопределенности истребуемых документов, оснований для применения ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Кодекса, не имеется; ответственность по статье 126 НК РФ подлежит применению за непредставление каждого истребуемого документа, следовательно, налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности, если число не представленных им документов с достоверностью не определено налоговым органом; установление размера штрафа исходя из предположительного наличия у налогоплательщика хотя бы одного из числа запрошенных видов документов недопустимо.
По вопросу фактического получения требования судами установлено следующее.
Требование о представлении документов на основании статей 89, 93 Кодекса при проведении выездной налоговой проверки вручается уполномоченному проверяющему лицу под расписку, направляется по телекоммуникационным каналам связи или при отсутствии такой возможности направляется по почте заказным письмом с описью вложения и уведомлением о вручении.
Суды в обжалуемых актах, по мнению кассационной коллегии, учитывая положение статьи 89 Кодекса обоснованно посчитали, что приоритетный способ направления требования является его вручения непосредственно налогоплательщику или уполномоченному им лицу, либо в случае невозможности такого вручения - направление в электронном виде по ТКС.
Согласно представленных документов и пояснений судебными инстанциями по делу усматривается, что инспекция фактически присутствовала на территории налогоплательщика в процессе проведения выездной проверки три раза - 02.07.2019, когда вручила заместителю главного бухгалтера Курлыковой М.В. решение о проведении выездной проверки и требования от 28.06.2019, а также 19-20.09.2019. При этом во время присутствия проверяющих инспекторов на территории налогоплательщика 19-20.09.2019 инспекция в лице ее уполномоченных лиц не делали попыток вручения спорного требования от 19.09.2019 присутствующему в офисе налогоплательщика заместителю главного бухгалтера Курлыковой М.В., несмотря на наличие у нее доверенности, по которой она ранее получала решение о проведении выездной проверки и требования.
Между тем, инспекция, несмотря на осуществление взаимоотношений с налогоплательщиком в электронном виде через ТКС не предприняла попытку направить спорное требование по ТКС, а направила его по почте и после возвращения конверта с требованием обратно в налоговый орган, не осуществила попыток повторного направления требования по ТКС или его вручения непосредственно уполномоченным лицам от налогоплательщика.
Кроме того, сразу же после истечения срока на представления документов по требованию (11.10.2019), без попыток повторного истребования документов и проверки факта получения требованиям налогоплательщиком, инспекция составляет акт от 14.10.2019 и направляет его налогоплательщику также по почте, при его фактическом получении налогоплательщиком 01.11.2019.
Как обоснованно указано судами, указанные обстоятельства в совокупности свидетельствуют об отсутствии реальной необходимости в получении документов по требованию от 19.09.2019, направлении его формально, только с целью привлечения к ответственности и взыскания значительного штрафа, что подтверждается как отсутствием вручения требования 19-20.09.2019 налогоплательщику, при наличии такой возможности, отсутствие направления требования по ТКС и составление акта проверки сразу же после истечения срока на представление документов (11-14.10.2019).
На основании вышеизложенных обстоятельств, суды делают правильный вывод, что в действительности требование в виде перечня счетов-фактур, было получено налогоплательщиком 01.11.2019 в момент получения акта от 14.10.2019, до этого момента, налогоплательщик не знал и не мог знать о наличии требования, а поведение налогового органа по его формальному "направлению" расценивается судами как явное и умышленное злоупотребление правом и грубом нарушении основополагающих требований статей 31, 89, 93 НК РФ. Вывод судов соответствует анализу последующих действий налогового органа.
Заявитель сразу после получения акта, содержащего информацию о представлении документов по требованию от 19.09.2019, с учетом значительного количества истребованных документов (22 822), необходимости проверки их наличия, относимости к предмету проверки, направил 05.11.2019 и 11.11.2019 ходатайства о разъяснении порядка представления документов и продлении срока их предоставления, на которые ответ был направлен только 09.12.2019, не содержащий каких-либо разъяснений и реального ответа на ходатайство.
В день вынесения оспариваемого решения инспекция вручила налогоплательщику от 11.12.2019 N 21-10/71598, с содержанием идентичным ранее направленному требованию от 19.09.2019, на которое общество в установленный срок, с учетом решения о продлении срока представления документов, направило по почте истребованные документы 13.01.2020.
В соответствии с правовыми позициями Конституционного суда Российской Федерации, изложенных в Определениях от 18.06.2004 N 201-О, от 04.07.2002 N 202-О и Постановлениях от 15.07.1999 N 11-П и от 12.05.1998 N 14-П, суд при рассмотрении дел, связанных с привлечением налогоплательщиков к налоговой ответственности, не может ограничиться формальной констатацией лишь факта нарушения ими обязанности, не выявляя иные связанные с ним обстоятельства, в том числе наличие или отсутствие вины соответствующих субъектов, в какой бы форме она ни проявлялась; санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания; меры взыскания должны применяться с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств деяния.
Суд округа считает, что применяя позицию Конституционного суда Российской Федерации, судами правомерно указано, что в данном случае налогоплательщик своевременно исполнил свою обязанность по представлению документов, с учетом фактического получения требования и информации об его содержании 01.11.2019, отсутствие разъяснения и продление срока представление документов, направление повторного требования 11.12.2019 и продление срока представление по нему документов, в свою очередь налоговый орган умышленно действовал в нарушении статей 89, 93 Кодекса, злоупотреблял правом, что привело к формальному пропуску срока представления документов при отсутствии такового в действительности.
Кроме того, судами учтено, что в действительности в перечень истребованных счетов-фактур были включены задвоенные счета-фактуры в количестве 4 131 штуки, а также записи по авансовым счетам, восстановление НДС, вычет по покупателям на специальном режиме налогообложения, по которым не предусмотрено выставление счетов-фактур в количестве 4 614 штук.
Следовательно, расчет штрафа произведен налоговым органом неверно, в отсутствие реальной информации и в нарушении статьи 93, 171, 172, 169 Кодекса. Ссылка налогового органа на то, что номера счетов-фактур брались из книг покупок была предметом оценки суда апелляционной инстанции и обоснованно отклонена, поскольку, налоговый орган в силу статьи 93 Кодекса должен указывать наименование и номер документа, который в действительности имеется или должен иметься у налогоплательщика и соответственно рассчитывать размер штрафа по статье 126 Кодекса только исходя из реально существующих документов.
Так, из материалов дела, исследованного судами, установлено, что при принятии оспариваемого решения в нарушение п. 8 ст. 101, ст. 126 НК РФ и правовых подходов к привлечению к ответственности, сформированных Конституционным Судом Российской Федерации в постановлениях от 15.07.1999 N 11-П и от 12.05.1998 N 14-П, налоговым органом существенные обстоятельства, влияющие на оценку характера правонарушения, размер причиненного вреда, степени вины, размер ответственности не устанавливались и не учитывались, обратного налоговым органом в нарушение ч. 5 ст. 200 АПК РФ в ходе рассмотрения дела доказано не было.
Такой строго формальный подход налогового органа дает судам основания для выводов о том, что обстоятельства проведения проверки, значительный объем подлежащих представлению документов, были намеренно использованы налоговым органом с целью максимального увеличения суммы штрафов, наложенных на Общество, без каких-либо правовых и фактических оснований.
При этом в вынесенном по итогам выездной проверки акте от 13.11.2020 N 21/39 нет эпизодов, связанных с отсутствием документального подтверждения вычетов или расходов, нарушением правил учета доходов и расходов, отсутствием первичных документов, счетов-фактур, регистров бухгалтерского или налогового учета, что свидетельствует о том, что вменяемое Обществу непредставление документов по требованию не имело каких-либо негативных последствий в виде затруднений при осуществлении мероприятий налогового контроля, не сказалось на их своевременности и полноте, не являлось существенным и значимым для налогового органа, а, следовательно, было необоснованно квалифицировано в качестве правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 126 НК РФ.
Из установленных судебными инстанциями фактических обстоятельств по делу усматривается, что налоговый орган при истребовании документов и принятии решений о привлечении к ответственности по статье 126 Кодекса за их не представление в действительности не ставил цель получить документы для их проверки, а ставил цель максимально начислить и взыскать с налогоплательщика штрафа по статье 126 НК РФ за их несвоевременное представление, что подтверждается следующими обстоятельствами.
Как верно установлено судами и следует из материалов дела, в рассматриваемом случае инспекция, несмотря на наличие полной информации обо всех операциях налогоплательщика, полученных из приложений к налоговым декларациям по НДС, в которых с 2016 года отражаются все выставленные и полученные счета-фактуры, запрашивает копии более чем 22 тысяч документов, предоставляя минимальный срок за исполнения требования, направляет требование по почте, при наличии возможности его вручения лично или направления по ТКС, не используя иные способы получения документов (ознакомление с оригиналами или изъятие в ходе выемки), оперативно составляет акт и выносит решение, после чего получает документы на повторное требование, врученное в день составления решения, без нарушения сроков, не ссылается в акте выездной проверки на факт не представление документов, штраф по оспариваемому решению за нарушение сроков представления документов (4,5 млн. р.) в 5 раз меньше, чем штраф по НДС начисленный по акту (0,8 млн. р.).
На основании вышеизложенных обстоятельств, суды делают правильный вывод, что решение ИФНС России N 31 по г. Москве о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.12.2019 N 21/15 подлежит признанию недействительным как вынесенное с нарушением норм действующего законодательства о налогах и сборах.
Приведенные в кассационной жалобе доводы не свидетельствуют о нарушении судами первой и апелляционной инстанции материального и процессуального права, а фактически указывают на несогласие с выводами судов, основанными на исследовании имеющихся в деле доказательств, которым судами дана надлежащая правовая оценка, и направлены на переоценку исследованных судами доказательств и установленных обстоятельств, что в силу положений статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в полномочия суда кассационной инстанции.
Суд кассационной инстанции находит выводы суда первой и апелляционной инстанций законными и обоснованными, сделанными при правильном применении норм материального и процессуального права, с установлением всех обстоятельств по делу, имеющих существенное значение для правильного разрешения спора по существу.
Доводы кассационной жалобы, сводящиеся к иной, чем у судов, оценке доказательств, не могут служить основаниями для отмены обжалуемых судебных актов, так как они не опровергают правомерность выводов арбитражных судов и не свидетельствуют о неправильном применении норм материального и процессуального права.
Руководствуясь статьями 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Московского округа
постановил:
решение Арбитражного суда города Москвы от 28 мая 2021 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 12 августа 2021 года по делу N А40-55951/2020 оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.
Председательствующий судья
О.В.КАМЕНСКАЯ
Судьи
А.А.ДЕРБЕНЕВ
Ю.Л.МАТЮШЕНКОВА