ОАО в соответствии с п. 1 ст. 34.2 Налогового кодекса РФ (далее — НК РФ) просит разъяснить правомерность применения ставки по НДС в размере 0% в нижеуказанной ситуации.
Российская организация (Поставщик) заключает экспортный контракт, по условиям которого право собственности на товар переходит к Покупателю на территории иностранного государства. В дальнейшем к экспортному контракту заключается дополнительное соглашение, согласно которому право собственности на экспортируемый товар переходит от Покупателя к Продавцу на территории РФ, при этом товар подлежит хранению на территории Продавца до момента распоряжения Покупателя — иностранной организации осуществить отгрузку.
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признается, в том числе, реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. В соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ при передаче права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу происходит реализация.
В пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ в числе операций, облагаемых по ставке 0%, названа реализация товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ. При этом, моментом определения налоговой базы при осуществлении экспортных операций в соответствии с п. 9 ст. 167 НК РФ является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов.
Таким образом, согласно заключенному дополнительному соглашению происходит реализация в соответствии со ст. 39 НК РФ, однако товар, принадлежащий Покупателю и подлежащий экспорту, находится на складе Продавца на ответственном хранении до распоряжения Покупателя об отгрузке.
В связи с изложенным просим разъяснить: вправе ли Продавец применить к налоговой базе по экспортному контракту ставку 0%, при условии осуществления экспорта в будущем и представления в налоговый орган подтверждающих документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ?
Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо о применении налога на добавленную стоимость в отношении товаров, реализуемых российской организацией иностранному покупателю в рамках экспортного контракта, по условиям которого право собственности на товары переходит к покупателю на территории Российской Федерации до момента их отгрузки со склада продавца и принятия покупателем распоряжения о вывозе этих товаров за пределы Российской Федерации, и сообщает.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость являются операции по реализации товаров на территории Российской Федерации. При этом в соответствии с пунктом 1 статьи 39 Кодекса реализацией товаров признается передача на возмездной основе права собственности на товары.
Согласно пункту 1 статьи 167 Кодекса моментом определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость является наиболее ранняя из дат: день отгрузки (передачи) товаров или день их оплаты (частичной оплаты), если иное не предусмотрено данной статьей Кодекса.
Пунктом 3 статьи 167 Кодекса установлено, что в случае, если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на этот товар, то такая передача права собственности в целях налога на добавленную стоимость приравнивается к его отгрузке. Поэтому товары, реализуемые российской организацией по экспортному контракту, предусматривающему переход права собственности на товары к иностранному покупателю на территории Российской Федерации до их отгрузки и вывоза за пределы территории Российской Федерации, в том числе в соответствии с таможенной процедурой экспорта, подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость на основании положений пунктов 2 и 3 статьи 164 Кодекса по ставке в размере 18 (10) процентов в том налоговом периоде, на который приходится передача права собственности на эти товары.
В то же время нормы статей 164 и 167 Кодекса предусматривают возможность применения нулевой ставки налога на добавленную стоимость в отношении указанных товаров в случае их последующей отгрузки и вывоза за пределы территории Российской Федерации в таможенной процедуре экспорта при условии представления в налоговый орган документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса.
Одновременно сообщаем, что настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с Письмом Минфина России от 7 августа 2007 года № 03-02-07/2-138 направляемое Письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
Н. А. Комова