Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо от 16.05.2006 N ЛХ-109Л по вопросу исчисления налога на прибыль организаций, а также порядка заполнения и представления декларации по данному налогу по обособленным подразделениям организации, ликвидированным в течение отчетного (налогового) периода, и сообщает следующее.
Согласно статье 288 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) уплата авансовых платежей, а также сумм налога, подлежащих зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации, производится налогоплательщиками - российскими организациями по месту нахождения организации, а также по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений исходя из доли прибыли, приходящейся на эти обособленные подразделения, определяемой как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого обособленного подразделения соответственно в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества, определенной в соответствии пунктом 1 статьи 257 Кодекса, в целом по налогоплательщику.
В соответствии с изменениями, внесенными в данную статью Кодекса Федеральным законом N 58-ФЗ, с 1 января 2005 года указанные удельный вес среднесписочной численности работников и удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества определяются исходя из фактических показателей среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и остаточной стоимости основных средств указанных организаций и их обособленных подразделений за отчетный (налоговый) период.
С 1 января 2006 года исчисление и уплата суммы налога может производиться исходя из доли прибыли, исчисленной из совокупности показателей обособленных подразделений, находящихся на территории субъекта Российской Федерации. При этом налогоплательщик самостоятельно выбирает то обособленное подразделение, через которое осуществляется уплата налога в бюджет этого субъекта Российской Федерации (далее - ответственное обособленное подразделение), уведомив о принятом решении налоговые органы в установленном порядке.
Для расчета удельного веса среднесписочной численности работников необходимо взять либо среднесписочную численность работников, либо сумму расходов на оплату труда. Важно, что выбранный показатель утверждается в учетной политике организации и не меняется в течение налогового периода.
Порядок расчета среднесписочной численности определен Федеральной службой государственной статистики для заполнения унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения постановлением от 03.11.2004 N 50. Данный показатель необходимо брать либо за налоговый, либо за отчетный период.
Остаточная стоимость основных средств за отчетный (налоговый) период характеризуется показателем средней (среднегодовой) остаточной стоимости основных средств, относящихся к амортизируемому имуществу.
Средняя (среднегодовая) остаточная стоимость указанных основных средств за отчетный (налоговый) период определяется аналогично порядку, изложенному в пункте 4 статьи 376 Кодекса, как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости основных средств на 1-е число каждого месяца отчетного (налогового) периода и 1-е число следующего за отчетным (налоговым) периодом месяца на количество месяцев в отчетном (налоговом) периоде, увеличенное на единицу.
В случае ликвидации обособленного подразделения после того, как в налоговые органы представлены декларации по налогу на прибыль организаций за последний отчетный период, налогоплательщик вправе подать уточненные декларации. В них по ликвидированному обособленному подразделению снимаются ежемесячные авансовые платежи, подлежащее уплате в квартале, в котором произошла ликвидация обособленного подразделения. Одновременно на указанную сумму увеличиваются ежемесячные авансовые платежи по головной организации.
После того, как организация снята с учета в налоговом органе в связи с ликвидацией обособленного подразделения, уточненная налоговая декларация по данному подразделению также представляется в налоговую инспекцию по месту учета головной организации.
Необходимо иметь в виду, что уточненные декларации не подаются, если за ликвидированное подразделение налог уплачивает ответственное обособленное подразделение (либо головная организация), поскольку данные по ответственному подразделению определяются исходя из совокупности показателей всех обособленных подразделений, находящихся на территории данного субъекта Российской Федерации.
Декларация составляется нарастающим итогом. Поэтому в приложении N 5 к Листу 02 декларации суммы авансовых платежей (налога) следует рассчитывать исходя из налоговой базы по организации в целом без учета налоговой базы ликвидированного подразделения. Величина последней отражена в декларации за отчетный период, предшествующий кварталу, в котором подразделение было ликвидировано.
Данный показатель отражается в строке 031 приложения N 5 к Листу 02 декларации, которая заполняется за последующие после ликвидации отчетные периоды и текущий год. Именно эта величина используется для дальнейшего расчета показателя строки 050 в приложениях, заполняемых по действующим подразделениям.
Разность между показателями строк 030 и 031 должна соответствовать сумме величин по строкам 050 всех приложений N 5 к Листу 02, заполненных по ликвидированным обособленным подразделениям, то есть приложений, в которых по строке 002 указан код 3.
По ликвидированному обособленному подразделению за все следующие после ликвидации отчетные периоды и за текущий налоговый период показатели строк 040, 050, 070, 080 и 090 приложения N 5 к Листу 02 декларации остаются неизменными. При этом строка 110 приложения N 5 к Листу 02 декларации за отчетный период после ликвидации подразделения заполняется, если за квартал, в котором ликвидировано обособленное подразделение, ежемесячные авансовые платежи начислены, и уточненные декларации не представлены.
Сказанное справедливо только при условии, что за последующие отчетные периоды и налоговый период по организации в целом величина налоговой базы превышает величину базы за отчетный период до ликвидации обособленного подразделения.
В случае если по сравнению с предыдущим отчетным периодом, в котором действовали ликвидированные впоследствии обособленные подразделения, налоговая база снизится, расчет следует производить следующим образом. Организации сначала необходимо определить налоговую базу по ликвидированным обособленным подразделением исходя из размера долей за последний отчетный период, в котором подразделения действовали. Далее налоговую базу следует уменьшить на размер уточненной налоговой базы по ликвидированным подразделениям. Оставшаяся налоговая база принимается за 100 процентов и распределяется между организацией без обособленных подразделений и действующими обособленными подразделениями.
Если за последующий отчетный или текущий налоговый период организация получит убыток, вся начисленная за этот период сумма авансовых платежей (включая ежемесячные авансовые платежи) должна быть уменьшена. Это касается и доли, приходящейся на ликвидированное обособленное подразделение.
Декларация по ликвидированному в течение налогового периода обособленному подразделению заполняется и в следующие после ликвидации отчетные периоды, а также за текущий налоговый период. Приложение N 5 к Листу 02 декларации по ликвидированному обособленному подразделению включается также в состав декларации, представляемой в налоговый орган по месту учета организации. В строке 002 такого приложения указывается код 3.
М.А. Моторин