Вопрос: Открытое акционерное общество просит
разъяснить порядок применения положений ст. 324 НК РФ:
1. Имеет ли право акционерное общество начислять и накапливать резерв предстоящих расходов только на проведение особо сложных и дорогих видов капитального ремонта, отразив данные положения в учетной политике, не начисляя одновременно резерва на предстоящие ремонты по другим видам (обычным) основных средств, т.к. они осуществляются на основании графиков планово-предупредительных ремонтов (ППР) и не оказывают влияния на изменение себестоимости выпускаемой продукции?
Кроме того, исходя из сезонного спроса на продукцию предприятия (стекло оконное), который приходится на второе полугодие, другие ремонты, кроме ППР оборудования, проводятся исключительно в сезон массового спроса на продукцию и достаточного наличия финансовых ресурсов.
В связи с этим считаем, что равномерное начисление резерва на ремонт по обычным основным средствам в течение года и неиспользование его в первом полугодии экономически нецелесообразно.
2. Имеет ли право предприятие, начислив резерв предстоящих расходов на проведение особо сложных и дорогих видов ремонта в полном размере согласно смете и графику, перенести начало проведения ремонта на более поздний период, т.к. техническое состояние стекловаренной печи позволяет ее дальнейшую эксплуатацию, что более целесообразно, чем проводить ремонтные работы и при этом не производить перерасчет начисленных сумм резерва исходя из нового срока остановки печи на капитальный (холодный) ремонт?
3. Имеет ли право предприятие из-за ухудшения финансового положения, снижения прибыли и как следствие платежей в бюджет временно прекратить начисление резерва на предстоящие расходы на ремонт основных средств, чтобы не снизить уровень платежей в бюджеты?
4. Имеет ли право предприятие в течение межремонтного периода, т.е. в течение периода начисления резерва на проведение сложных и дорогих видов ремонтов, уточнять первоначальную смету затрат?
Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо от 06.05.2006 N 433 по вопросу учета в целях налогообложения резерва предстоящих расходов на проведение ремонта и сообщает следующее.
Все виды ремонта основных средств условно делятся на текущие, средние и капитальные.
В соответствии с пунктом 3 статьи 260 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного включения расходов на проведение ремонта основных средств налогоплательщики вправе создавать резервы под предстоящие ремонты основных средств в соответствии с порядком, установленным статьей 324 Кодекса.
Исходя из структуры основных средств, налогоплательщик должен самостоятельно определить# каким образом будут учитываться в целях налогообложения расходы на капитальный ремонт основных средств. Свой выбор налогоплательщик обязан отразить в учетной политике для целей налогообложения прибыли. При наличии основных средств, требующих сложного и дорогостоящего капитального ремонта, налогоплательщик создает резерв под предстоящие ремонты.
1. В соответствии с пунктом 2 статьи 324 Кодекса налогоплательщики, образующие резерв предстоящих расходов на ремонт, рассчитывают отчисления в такой резерв исходя из совокупной стоимости основных средств и нормативов отчислений, утверждаемых налогоплательщиком самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения.
Совокупная стоимость основных средств определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию по состоянию на начало налогового периода, в котором образуется резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств.
Следовательно, налогоплательщик не может одновременно создавать в целях налогообложения резерв под предстоящие ремонты для особо сложных видов основных средств и списывать затраты по ремонту в составе прочих расходов по остальным видам основных средств. Но при этом порядок расчета отчислений на обычный (текущий) ремонт и сложный (капитальный) ремонт разный. Отчисления на сложные виды ремонта накапливаются в течение нескольких лет. В отличие от резерва на обычный ремонт неизрасходованная в конце года сумма резерва на сложный ремонт не восстанавливается.
2. Сроки и периодичность проведения капитальных ремонтов основных средств (особо сложных и дорогостоящих видов ремонта) определяются исходя из технической документации основных средств и контролируются инженерными службами организации.
В году окончания сложного капитального ремонта основных средств у организации возникает обязанность по уплате налога с неизрасходованной суммы резерва под предстоящие ремонты.
Поэтому в случае неиспользования зарезервированной суммы на сложный капитальный ремонт организация в конце года, который планировался для проведения капитального ремонта, обязана учесть неизрасходованную сумму резерва при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
3. Ежемесячные (ежеквартальные) отчисления в резерв под предстоящие ремонты учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, т.е. уменьшают размер налога на прибыль и не зависят от финансового состояния организации. Возможность создания резервов под предстоящие ремонты - это не обязанность, а право организации.
Организация самостоятельно решает# осуществлять капитальные и текущие ремонты, как это предусмотрено технической документацией по эксплуатации основных средств, или эксплуатировать основные средства до их полного износа без ремонта. А после выбытия из строя изношенных основных средств приобретать новые (но при этом у организации возникнут проблемы со списанием недоамортизированных основных средств).
4. В соответствии с пунктом 2 статьи 324 Кодекса при определении нормативов отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств налогоплательщик обязан определить предельную сумму отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, исходя из периодичности осуществления ремонта объекта основных средств, частоты замены элементов основных средств (в частности, узлов, деталей, конструкций) и сметной стоимости указанного ремонта. При этом предельная сумма резерва предстоящих расходов на указанный ремонт не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года. Если налогоплательщик осуществляет накопление средств для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств в течение более одного налогового периода, то предельный размер отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств может быть увеличен на сумму отчислений на финансирование указанного ремонта, приходящегося на соответствующий налоговый период в соответствии с графиком проведения указанных видов ремонта при условии, что в предыдущих налоговых периодах указанные либо аналогичные ремонты не осуществлялись.
Расчетная величина резерва на сложные виды ремонта после окончания ремонта сравнивается с понесенными фактическими затратами на капитальный ремонт. Если фактические затраты больше - разницу по состоянию на 31 декабря следует включить в состав прочих расходов, если они меньше - неизрасходованная сумма резерва не восстанавливается (она может быть восстановлена только в году окончания ремонта).
А.И. Иванеев