(извлечение)
Резолютивная часть постановления объявлена 27 июля 2010 года.
Полный текст постановления изготовлен 02 августа 2010 года.
Федеральный арбитражный суд Поволжского округа,
рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ульяновской области, р.п. Ишеевка Ульяновской области,
на решение Арбитражного суда Ульяновской области от 04.12.2009 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.04.2010
по делу N А72-16467/2009
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Крестьянское хозяйство "Прогресс", с. Карабаевка Ульяновской области, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ульяновской области о признании незаконными действий должностных лиц налогового органа и решения от 11.06.2009 N 16-13-10/48,
установил:
общество с ограниченной ответственностью "Крестьянское хозяйство "Прогресс" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Ульяновской области с заявлением, с учетом уточнения заявленных требований, принятых судом первой инстанции, о признании незаконными действий должностных лиц Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ульяновской области (далее - налоговый орган, инспекция), выразившихся в производстве выемки документов; о признании незаконным решения налогового органа от 11.06.2009 N 16-13-10/48дсп "О привлечении лица к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части привлечения к налоговой ответственности предусмотренной: пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату налогов, в виде штрафов по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 75 775 руб. 20 коп.; по налогу на прибыль в бюджет Российской Федерации в сумме 674 руб. 80 коп.; по налогу на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации в сумме 1 816 руб. 60 коп.; по единому минимальному налогу в сумме 2 513 руб. 60 коп.; по единому социальному налогу (далее - ЕСН) в федеральный бюджет в сумме 7 662 руб. 95 коп.; по ЕСН в фонд социального страхования (далее - ФСС) в сумме 921 руб. 49 коп.; по ЕСН в федеральный фонд обязательного медицинского страхования (далее - ФФОМС) в сумме 533 руб. 50 коп.; по ЕСН в территориальный фонд обязательного медицинского страхования (далее - ТФОМС) в сумме 582 руб. 00 коп.; статьей 123 НК РФ за неполное удержание и перечисление налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в виде штрафа в сумме 18 186 руб. 20 коп.; пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок налоговым агентом в налоговые органы сведений о доходах физических лиц в виде штрафа в сумме 6900 руб. 00 коп.; предложения уплатить доначисленные НДС в сумме 360 606 руб. 00 коп.; налог на прибыль организаций в бюджет Российской Федерации в сумме 79 196 руб. 84 коп.; налог на прибыль организаций в бюджет субъекта Российской Федерации в сумме 213 490 руб. 64 коп.; единый минимальный налог в сумме 12 655 руб. 00 коп.; ЕСН в федеральный бюджет в сумме 47 975 руб. 76 коп.; ЕСН в ФСС в сумме 6 008 руб. 32 коп.; ЕСН в ФФОМС в сумме 3 198 руб. 83 коп.; ЕСН в ТФОМС в сумме 3 876 руб. 09 коп.; не удержанный и не перечисленный налоговым агентом НДФЛ в сумме 90 931 руб. 00 коп.; начисления пени по НДС в сумме 78 056 руб. 65 коп.; по налогу на прибыль в бюджет Российской Федерации в сумме 5 905 руб. 42 коп.; по налогу на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации в сумме 16 137 руб. 51 коп.; по единому минимальному налогу в сумме 3 987 руб. 09 коп.; по ЕСН в федеральный бюджет в сумме 7 304 руб. 77 коп.; по ЕСН в ФСС в сумме 598 руб. 32 коп.; по ЕСН в ФФОМС в сумме 488 руб. 05 коп.; по ЕСН в ТФОМС в сумме 433 руб. 14 коп.
Решением Арбитражного суда Ульяновской области от 04.12.2009 по настоящему делу заявленные требования удовлетворены полностью.
Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.04.2010 данное судебное решение оставлено без изменения.
В кассационной жалобе налоговый орган просит об отмене судебных актов, принятии нового решения об отказе в удовлетворении заявленных требований, указывая на нарушения норм материального права и несоответствие выводов судебных инстанций фактическим обстоятельствам дела, а также неполное исследование судами имеющихся по делу доказательств.
Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, отзыва на нее, заслушав явившихся представителей сторон, суд кассационной инстанции оснований для удовлетворения жалобы не находит.
Из приобщенных к делу материалов усматривается, что оспоренное решение принято инспекцией по отраженным в акте от 14.05.2009 N 16-13-10/28 результатам выездной налоговой проверки выполнения обществом требований налогового законодательства за период с 01.01.2006 по 30.09.2008.
КонсультантПлюс: примечание.
Вероятно, имеется в виду пункт 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ульяновской области от 14.08.2009 частично удовлетворена апелляционная жалоба налогоплательщика, изменив оспоренное решение нижестоящего налогового органа: "пункт 1. Привлечь общество с ограниченной ответственностью "Крестьянское хозяйство "Прогресс" к налоговой ответственности, предусмотренной подпунктом 1 пункта 2 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДС в сумме 78 166 руб. 20 коп.; пункт 3 Предложить обществу с ограниченной ответственностью "Крестьянское хозяйство "Прогресс": подпункты 3.1. Уплатить недоимку: 3.1.1 по НДС в сумме 390 831 руб. 00 коп.; 3.1.2. по налогу на прибыль в бюджет Российской Федерации за 2007 год в сумме 3 374 руб. 00 коп. По налогу на прибыль в бюджет Российской Федерации за 2008 год в сумме 75 922 руб. 84 коп. 3.1.3 по налогу на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации за 2007 год в сумме 9 083 руб. 00 коп. По налогу на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации за 2008 год в сумме 204 407 руб. 64 коп.". В остальной части решение налогового органа оставлено без изменения. Налоговым органом произведен перерасчет взыскиваемых пени.
Правомерно удовлетворяя заявленные обществом требования в полном объеме, судебные инстанции правильно руководствуясь положениями статей 82, 89, 93, 94, 100, 101, 153, 154, 171, 172, 194, 226, 241, 243, 247, 251, 252 НК РФ, статьями 6, 78, 162 Бюджетного кодекса Российской Федерации, статьями 68, 71, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) с учетом правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации. При этом арбитражные суды предыдущих инстанций исходили из анализа исследованных доказательств, касающихся каждого оспоренного пункта решения инспекции, каждого довода сторон, каждого установленного судами обстоятельства дела.
Арбитражным судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела направление в адрес налогоплательщика требования налогового органа от 04.02.2009 N 2808 о представлении на выездной налоговой проверке перечисленных в нем документов в срок до 18.02.2009. Данные обстоятельства налоговым органом не опровергнуты.
Между тем, 16.02.2009, до окончания указанного в требовании N 2808 срока, в нарушение положения пункта 4 статьи 93 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым в случае отказа или непредставления запрашиваемых документов в установленные сроки, должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, производит выемку необходимых документов в порядке, предусмотренном статьей 94 НК Российской Федерации, налоговый орган произвел у налогоплательщика выемку документов с составлением протокола N 4726 и описи изъятых документов. Из данной описи видно, что изъяты были не те документы, которые запрашивались у налогоплательщика по требованию N 2808.
Постановление, на основании которого была произведена выемка документов, не содержит обоснования такого действия налогового органа, что противоречит требованиям статей 93, 94 НК РФ, поскольку немотивированное постановление не может являться основанием для производства выемки оригиналов документов.
Для обоснования производства выемки налоговый орган должен доказать, что изъятые документы ранее были истребованы и не представлены в установленный срок, либо подтвердить, что налогоплательщик действительно собирался уничтожить, скрыть или подменить изъятые документы.
КонсультантПлюс: примечание.
Вероятно, имеются в виду подпункты 2 и 3 пункта 2 статьи 99 Налогового кодекса Российской Федерации.
Судом также установлено, что протокол выемки документов не содержит точного адреса, по которому расположено помещение, в котором производилась выемка документов, а указано только наименование населенного пункта с. Карабаевка, тем самым нарушены положения подпункта 2 пункта 1 статьи 99 НК РФ. Протокол выемки документов не содержит времени окончания производства выемки документов, тем самым нарушены положения подпункта 3 пункта 1 статьи 99 НК РФ.
Копия описи документов, врученная заявителю, не содержит точного наименования и индивидуальных признаков изъятых документов, общего количества листов. В экземпляре описи документов, предъявленной в материалы дела, налоговым органом общее количество листов указано, из чего можно сделать вывод, что уже после производства изъятия документов у налогоплательщика налоговым органом в данный документ вносились изменения, что нарушает требования пункта 7 статьи 94 НК РФ.
Допрошенные судом первой инстанции в качестве свидетелей граждане Матвеева Людмила Николаевна, Мухамедова Рафика Абдулловна, Хролка Людмила Николаевна, Салахов Илдар Байтимерович - работники заявителя, участвовавшие в выемке документов, производившие нумерацию папок с изымаемыми документами, показали, что в нарушение пункта 9 статьи 94 НК РФ документы изымались налоговым органом самостоятельно из шкафа находящегося в конторе заявителя в их присутствии, не прошивались, не скреплялись печатью заявителя, на момент начала выемки документов руководитель заявителя отсутствовал.
Изъятие налоговым органом подлинных документов у заявителя, которые не возвращены до настоящего времени, лишает его возможности ссылаться на подлинные документы и представлять их копии, т.е. лишает заявителя возможности защищать свои права и законные интересы, как при рассмотрении результатов выездной налоговой проверки, так и при обжаловании решения налогового органа.
Налоговым органом суду не было представлено доказательств, подтверждающих наличие оснований для производства выемки документов, предусмотренных статьями 93, 94 НК РФ, в связи с чем действия налогового органа в данной части не могут быть признаны законными и обоснованными. Поскольку оспоренные действия налогового органа требования названных норм нарушают (а в них закреплены не только права налогового органа, но и гарантии прав налогоплательщика при проведении мероприятий налогового контроля), незаконные действия налогового органа нарушают и права и законные интересы налогоплательщика в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Таким образом, признание предыдущими инстанциями указанных действий налогового органа незаконными соответствуют названным выше правовым нормам, материалам и обстоятельствам дела.
Правомерным является вывод судебных инстанций о том, что документы, добытые с нарушением требований закона, не могут быть использованы при осуществлении налогового контроля. Данный вывод основан на положениях статьи 82, пункта 4 статьи 101 НК РФ.
Поскольку оспоренное решение инспекции основано на документах, полученных налоговым органом незаконным путем, оно не может являться законным, соответствующим налоговому законодательству.
Судебными инстанциями рассмотрены и другие основания для признания спорного решения налогового органа недействительным.
Выводы судебных инстанций о том, что ни в акте выездной налоговой проверки, ни в решении о привлечении к налоговой ответственности не дана оценка количественному и суммовому расхождению между данными, заявленными в налоговых декларациях по прибыли за 2008 год, по НДС за 2007 и 2008 годы, ЕСН за 2007 год и 9 месяцев 2008 года, и фактическими данными, установленными налоговым органом в ходе проверки, не сделан соответствующий расчет, не исследованы изъятые документы первичного учета основаны на исследованных материалах дела, подробная оценка которых отражена в обжалуемых судебных актах.
Соответствует правильно примененным нормам статей 169, 171, 172 НК РФ, материалам и обстоятельствам дела и вывод судебных инстанций о необоснованном доначислении налогоплательщику НДС, поскольку судами установлено представление обществом всех необходимых документов и соблюдение всех предусмотренных указанными правовыми нормами условий для получения права на налоговые вычеты по НДС в 2007 - 2008 гг.
КонсультантПлюс: примечание.
Вероятно, имеется в виду подпункт 20 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации.
Кроме того, арбитражными судами обеих инстанций установлено и не оспаривается налоговым органом, что общество являлось в 2007-2008 гг. сельскохозяйственным производителем, в связи с чем на основании подпункта 20 пункта 3 статьи 194 НК РФ обложению НДС не подлежала реализация продукции собственного производства сельхозпроизводителя в счет натуральной оплаты труда работников, натуральных выдач для оплаты труда, а также для общественного питания работников, привлекаемых на сельхозработы.
В результате анализа оспоренного решения налогового органа и имеющихся в деле документов арбитражные суды предыдущих инстанций пришли к обоснованному выводу о незаконном доначислении налогоплательщику НДС за 2007 - 2008 гг. (начисления пени, привлечении к налоговой ответственности) в связи с тем, что налоговый орган не исследовал по этим эпизодам изъятые документы первичного учета, не сделал соответствующего расчета, не учитывал право налогоплательщика на налоговые вычеты, на которые в ряде периодов существенно превышали суммы, подлежащие уплате. Из материалов дела, анализ которых приведен в судебных актах, видно, что налогоплательщиком все необходимые документы для подтверждения обоснованными налоговых вычетов по НДС налоговому органу были представлены.
Арбитражными судами правомерно указано на то, что документы, на основании которых налоговый орган доначислил налог заявителю получены налоговым органом путем незаконной выемки, не являются унифицированными, не содержат подписи должностных лиц, печатей, то есть, не соответствуют Федеральному закону от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", эти документы не могут быть бесспорным доказательством отгрузки заявителем товара и основанием для доначисления налога.
Доначисление налогоплательщику налога на прибыль за 2007 год в сумме 12 457 руб. 00 коп. и девять месяцев 2008 года - 293 884 руб. 00 коп. было произведено налоговым органом в связи с неучетом налогоплательщиком доходов от реализации собственной сельскохозяйственной продукции, покупных товаров в счет выданной заработной платы, в счет оплаты земельных участков, доходов от выручки столовой на общую сумму 2 659 714 руб. 00 коп.
Поскольку данное доначисление произведено на основании документов, полученных путем незаконной выемки, судебными инстанциями оспоренное решение налогового органа в данной части правомерно признано недействительным.
Уменьшение налоговым органом суммы затрат на полученные субсидии также правомерно признано незаконным, поскольку противоречит положениям пункта 2 статьи 251 НК РФ в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ.
Не было учтено налоговым органом и то, что будучи сельхозпроизводителем, налогоплательщик обладал в 2007 - 2008 гг. применять ставку 0 процентов по налогу на прибыль по деятельности, связанной с реализацией произведенной сельскохозяйственной продукции, а также имеющая у налогоплательщика переплата по налогу на прибыль в спорный период, что документально подтверждено.
Доначисление минимального налога по упрощенной системе налогообложения за 2006 год в сумме 12 568 руб. 00 коп., ЕСН за 2007 - 48 499 руб. 70 коп. и авансовых платежей за 9 месяцев 2008 года - 12 559 руб. 30 коп., указание на неправомерное неперечисление НДФЛ за 2006 - 207 гг. в общей сумме 90 931 руб. 00 коп. судебными инстанциями правомерно признаны незаконными, поскольку основаны на доказательствах, добытых незаконным путем, а также без учета установленных фактов применения налогоплательщиком большей ставки по ЕСН за 2007 год, неприменения вычетов по данному налогу в суммах страховых взносов в соответствии с пунктом 2 статьи 243 НК РФ, прямого запрета пунктом 9 статьи 226 НК РФ взыскания неудержанного НДФЛ за счет средств налогового агента. В связи с последним незаконным является привлечение налогового агента к ответственности по статье 123 НК РФ.
В соответствии с пунктом 44 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5, правонарушение по статье 123 НК РФ может быть вменено налоговому агенту только в том случае, когда он имел возможность удержать сумму налога у налогоплательщика, имея в виду, что удержание осуществляется из выплачиваемых налогоплательщику денежных средств.
Общество не имело реальной возможности удержать налог на доходы физических лиц, как с арендодателей, так и с работников, поскольку денежные выплаты им не производились.
Кроме того, по смыслу статьи 24 НК РФ и пункта 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации и Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 11.08.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" налоговый агент обязан перечислить в соответствующий бюджет сумму налога, удержанную в установленном законом порядке из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщику. В том случае, когда доход, подлежащий обложению налогом у налогового агента, получен налогоплательщиком в натуральной форме и денежных выплат в данном налоговом периоде налогоплательщику не производилось, у налогового агента отсутствует обязанность удержания налога с плательщика.
В обжалуемых судебных актах справедливо указано на несоблюдение налоговым органом требований статьи 100, пункта 4, 8, 14 статьи 101 НК РФ, а также положений статей 67, 68 АПК РФ.
НК РФ устанавливает четкую и последовательную процедуру формирования доказательств, свидетельствующих о совершении налогоплательщиком нарушений законодательства о налогах и сборах, их систематизации и соответствующего оформления, которые впоследствии являются основой для принимаемого налоговым органом решения.
Доказательства совершенного налогоплательщиком нарушения только тогда могут считаться таковыми, когда они собраны в строгом соответствии с требованиями НК РФ.
Документы, полученные в результате незаконной выемки документов, в нарушение установленной НК РФ процедуры сбора доказательств совершенного налогоплательщиком правонарушения, правомерно не признаны судами первой и апелляционной инстанций допустимыми доказательствами в силу статей 68 и 71 АПК РФ.
Доводы, изложенные в кассационной жалобе, приводились налоговым органом и ранее. Они не опровергают сделанных судами выводов, направлены на переоценку доказательств, исследованных судами, и установленных обстоятельств, что в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.
При таких обстоятельствах при правильном применении судами норм материального права, полном и всестороннем исследовании имеющихся в деле документов и обстоятельств дела принятые по делу судебные акты являются законными и обоснованными.
Правовых оснований для их отмены не имеется.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа
постановил:
решение Арбитражного суда Ульяновской области от 04.12.2009 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.04.2010 по делу N А72-16467/2009 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.