Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Пастуховой М.В., судей Васильевой Е.С., Морозовой Н.А., при ведении протокола помощником судьи Ильиной С.О., при участии индивидуального предпринимателя Людского Виталия Анатольевича, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тверской области Кулдиловой В.Н. (доверенность от 13.02.2012 N 05-33/34), рассмотрев 13.09.2012 в открытом судебном заседании, проведенном с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Тверской области, кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Людского Виталия Анатольевича на постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.05.2012 по делу N А66-376/2012 (судьи Смирнов В.И., Мурахина Н.В., Чельцова Н.С.),
установил:
Индивидуальный предприниматель Людский Виталий Анатольевич, ОГРНИП 306695027900170 (далее - Предприниматель), обратился в Арбитражный суд Тверской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тверской области (далее - Инспекция) от 26.08.2011 N 1626-13.
Решением суда первой инстанции от 20.03.2012 (судья Пугачев А.А.) заявление Предпринимателя удовлетворено.
Постановлением апелляционного суда от 31.05.2012 решение суда от 20.03.2012 отменено, в удовлетворении заявленных требований отказано.
В кассационной жалобе Предприниматель, ссылаясь на неправильное применение апелляционным судом норм материального права и на несоответствие его выводов фактическим обстоятельствам дела, просит отменить постановление и оставить в силе решение суда первой инстанции.
По ходатайству Предпринимателя кассационная жалоба рассмотрена в открытом судебном заседании, проведенном с использованием систем видеоконференц-связи в соответствии со статьей 153.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) при содействии Арбитражного суда Тверской области.
В судебном заседании кассационной инстанции Предприниматель поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель Инспекции отклонил их.
Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.
Как видно из материалов дела, Предприниматель 03.05.2011 направил в Инспекцию посредством почтовой связи декларацию по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - единый налог), за 2010 год, согласно которой уплате в бюджет подлежит 70 554 руб. налога. Впоследствии, 18.05.2011 Людский В.А. направил в налоговый орган уточненную декларацию по этому налогу за тот же налоговый период. Сумма единого налога, подлежащая доплате в бюджет по уточненной декларации, по сравнению с суммой, указанной в поданной 03.05.2011 декларации, составила 1 219 800 руб.
В ходе камеральной проверки уточненной декларации от 18.05.2011 Инспекция пришла к выводу о наличии в действиях Предпринимателя состава правонарушения, ответственность за совершение которого предусмотрена пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс). Налоговый орган указал, что Предпринимателем не выполнены условия освобождения от ответственности, установленные в пункте 4 статьи 81 НК РФ. По состоянию на 18.05.2011 Предприниматель уплатил в бюджет 6 090 руб. единого налога, остальная сумма - 1 213 710 руб. - перечислена в бюджет 03.06.2011. Результаты проверки Инспекция отразила в акте от 12.07.2011 N 1626-13.
Решением от 26.08.2011 N 1626-13 Инспекция привлекла Предпринимателя к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату единого налога за 2010 год в виде взыскания 24 200 руб. штрафа. Размер налоговой санкции определен налоговым органом в соответствии с положениями статей 112 и 114 Кодекса с учетом смягчающих ответственность обстоятельств.
Управление Федеральной налоговой службы по Тверской области решением от 18.10.2011 N 11-12/332 оставило без изменения обжалованное налогоплательщиком в апелляционном порядке решение налогового органа.
Предприниматель оспорил решение Инспекции от 26.08.2011 N 1626-13 в арбитражном суде. В обоснование заявленного требования налогоплательщик сослался на следующие обстоятельства. В акте проверки от 12.07.2011 N 1626-13 Инспекцией указано, что камеральная проверка уточненной декларации от 18.05.2011 окончена 12.07.2011, в этот день Предпринимателю направлено уведомление о времени и месте рассмотрения материалов проверки. Однако, по мнению заявителя, налоговый орган фактически не окончил камеральную проверку этой декларации, поскольку 15.07.2011 в адрес Предпринимателя направлено сообщение о необходимости представить письменные пояснения, необходимые для проведения камеральной проверки уточненной декларации по единому налогу за 2010 год. В период с 12.07.2011 по 15.07.2011 налогоплательщик не направлял в налоговый орган уточненных деклараций по этому налогу. Вторая уточненная декларация подана в Инспекцию 16.08.2011, то есть до истечения трехмесячного срока проведения камеральной проверки уточненной декларации от 18.05.2011. Следовательно, исходя из требований пункта 9.1 статьи 88 НК РФ, камеральная проверка уточненной декларации от 18.05.2011 должна была прекратиться, а налоговый орган должен был начать камеральную проверку уточненной декларации от 16.08.2011. Поскольку Инспекция не выполнила требования пункта 9.1 статьи 88 Кодекса, решение от 26.08.2011 N 1626-13, как принятое на основании неправомерно составленного акта от 12.07.2011 N 1626-13, является незаконным. Предприниматель также утверждает, что в данном случае отсутствуют правовые основания для привлечения его к ответственности на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ, поскольку на дату принятия оспариваемого решения у него отсутствовала задолженность по единому налогу за 2010 год.
Суд первой инстанции удовлетворил заявление налогоплательщика. Суд, руководствуясь положениями статей 81 и 88 Кодекса, а также фактическими обстоятельствами, установленными по делу, пришел к выводу о том, что вынесение Инспекцией оспариваемого решения при наличии уточненной декларации от 16.08.2011 противоречит пункту 9.1 статьи 88 НК РФ, нарушает права налогоплательщика и, следовательно, является незаконным.
Апелляционный суд отменил решение суда и отказал Предпринимателю в удовлетворении заявленного требования. Суд указал, что правило, установленное в пункте 9.1 статьи 88 НК РФ, действует только в том случае, если уточненная декларация представлена налогоплательщиком до окончания камеральной проверки. В рассматриваемом деле камеральная проверка уточненной декларации от 18.05.2011 окончена 12.07.2011, а вторая уточненная декларация представлена Предпринимателем 16.08.2011. На этом основании суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что в настоящем споре подача уточненной декларации до вынесения оспариваемого решения по результатам ранее поданной уточненной декларации не влечет за собой признание оспариваемого решения недействительным. Довод Предпринимателя о том, что фактически камеральная проверка уточненной декларации от 18.05.2011 не была окончена Инспекцией 12.07.2011, поскольку в его адрес 15.07.2011 направлено сообщение о представлении письменных пояснений, необходимых для проведения камеральной проверки уточненной декларации по единому налогу за 2010 год, не принят судом.
Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела, проверив правильность применения судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, выслушав участвующих в деле лиц, считает, что постановление апелляционного суда от 31.05.2012 подлежит отмене с оставлением в силе решения суда первой инстанции от 20.03.2012 по данному делу.
Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговым органам предоставлено право проводить налоговые проверки в порядке, установленном Кодексом.
Как определено пунктом 1 статьи 88 НК РФ, камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.
Пунктом 2 статьи 88 Кодекса предусмотрено, что камеральная налоговая проверка проводится в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации.
Из содержания статьи 88, абзаца 2 пункта 1, подпунктов 12 и 13 пункта 3 статьи 100 и пункта 5 статьи 101 НК РФ усматривается, что обязанность составления акта проверки возникает у налогового органа либо при проведении выездной налоговой проверки, либо при выявлении в ходе камеральной налоговой проверки нарушений законодательства о налогах и сборах. В последнем случае на основании подпункта 12 пункта 3 статьи 100 НК РФ в акте проверки отражаются документально подтвержденные факты выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах, достоверность которых в соответствии со статьей 101 Кодекса (с учетом возражений налогоплательщика) оценивается налоговым органом в ходе рассмотрения материалов проверки.
Моментом окончания камеральной налоговой проверки является истечение предусмотренного пунктом 2 статьи 88 НК РФ трехмесячного срока либо, если проверка заканчивается ранее, момент ее окончания следует определять по дате, указанной в акте налоговой проверки. В соответствии с подпунктом 9 пункта 3 статьи 100 Кодекса даты начала и окончания налоговой проверки указываются в акте проверки.
Из материалов дела следует, что Инспекцией в период с 18.05.2011 по 12.07.2011 проведена камеральная налоговая проверка представленной Предпринимателем первой уточненной налоговой декларации по единому налогу за 2010 год. По результатам этой проверки составлен акт от 12.07.2011 N 1626-13 и принято оспариваемое решение Инспекции от 26.08.2011 N 1626-13. До принятия указанного решения Инспекции Предпринимателем 16.08.2011 подана вторая уточненная декларация.
Удовлетворяя требования Предпринимателя, суд первой инстанции, сославшись на положение пункта 9.1 статьи 88 НК РФ, пришел к выводу о том, что решение налогового органа от 26.08.2011 N 1626-13 нарушает права налогоплательщика, поскольку принято без учета поданной заявителем второй уточненной декларации.
Отменяя решение суда первой инстанции, апелляционный суд посчитал, что представление Предпринимателем второй уточненной декларации 16.08.2011 при окончании камеральной проверки первой уточненной декларации 12.07.2011 не свидетельствует о незаконности оспариваемого решения Инспекции.
Кассационная инстанция считает, что суд апелляционной инстанции при рассмотрении спора необоснованно не принял во внимание фактические обстоятельства настоящего дела, установленные судом первой инстанции и основанные на имеющихся в деле доказательствах.
Согласно материалам дела первая уточненная декларация по единому налогу за 2010 год направлена Предпринимателем в налоговый орган посредством почтовой связи 18.05.2011 и поступила в Инспекцию 24.05.2011 (лист дела 37).
В акте проверки от 12.07.2011 N 1626-13 (лист дела 9) отражено, что камеральная проверка этой уточненной налоговой декларации начата 18.05.2011.
Однако поскольку камеральная налоговая проверка налоговой декларации не может проводиться до ее получения налоговым органом, Инспекция не могла указать в акте камеральной налоговой проверки дату начала этой проверки, соответствующую дате отправке налоговой декларации по почте.
С учетом даты получения первой уточненной декларации (24.05.2011) Инспекция имела право на проведение до 24.08.2011 камеральной проверки этой декларации.
В акте от 12.07.2011 N 1626-13 указано, что камеральная проверка декларации окончена 12.07.2011. Письмом от 12.07.2011 N 1626-13 (лист дела 10) Инспекция сообщила Предпринимателю о том, что рассмотрение материалов камеральной проверки состоится 22.08.2011.
Кассационная инстанция не может согласиться с выводом апелляционного суда о том, что на момент подачи второй уточненной налоговой декларации от 16.08.2011 камеральная проверка предыдущей уточненной декларации была завершена Инспекцией.
Материалами дела подтверждается, что 15.07.2011 налоговый орган оформил и направил в адрес Предпринимателя сообщение N 3553-13 (лист дела 11). В этом сообщении со ссылкой на статьи 23, 31 и 88 НК РФ в связи с проводимыми контрольными мероприятиями Инспекция предложила налогоплательщику в течение 5 рабочих дней представить письменные пояснения, необходимые для проведения камеральной налоговой проверки уточненной декларации по единому налогу за 2010 год. В частности, Предпринимателю предложено представить подробное письменное обоснование расхождений сумм доходов в представленной налоговой декларации по строке 210 "доходы" с выпиской по операциям на счете организации или внести соответствующие исправления в налоговую декларацию по единому налогу за 2010 год.
Это требование о представлении пояснений составлено Инспекцией и направлено в адрес налогоплательщика до истечения установленного в пункте 2 статьи 88 НК РФ трехмесячного срока проведения камеральной проверки уточненной декларации от 18.05.2011.
Из положений статьи 88 Кодекса следует, что налоговый орган может осуществлять мероприятия налогового контроля в отношении принятой им налоговой декларации в установленный для проведения камеральной налоговой проверки трехмесячный срок.
Согласно пункту 3 статьи 88 НК РФ если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.
Налогоплательщик, представляющий пояснения, вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового (бухгалтерского учета) и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (пункт 4 статьи 88 НК РФ).
Лицо, проводящее камеральную налоговую проверку, обязано рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы. Если после рассмотрения представленных пояснений и документов налоговый орган установит факт нарушения законодательства о налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в порядке статьи 100 Кодекса (пункт 5 статьи 88 НК РФ).
В силу пункта 1 статьи 100 Кодекса акт налоговой проверки по установленной форме должен быть составлен должностными лицами налогового органа, проводящими проверку, в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки.
Исходя из буквального прочтения приведенных норм налоговый орган, обнаружив ошибки в декларации (противоречия в документах), обязан направить налогоплательщику требование о представлении пояснений и рассмотреть представленные пояснения в пределах срока камеральной проверки.
В данном случае налоговый орган, несмотря на то, что в ходе проверки выявил расхождения между суммой доходов в представленной налоговой декларации по строке 210 "доходы" с выпиской по операциям на счете налогоплательщика, и при наличии у него права на проведение камеральной проверки до 24.08.2011, прекратил камеральную проверку первой уточненной декларации 12.07.2011 и после составления акта от 12.07.2011 истребовал у налогоплательщика соответствующие пояснения.
При таких обстоятельствах кассационная инстанция считает соответствующим материалам дела вывод суда первой инстанции о несоблюдении Инспекцией порядка проведения камеральной налоговой проверки первой уточненной декларации.
Полномочия налоговых органов, установленные статьями 88 и 101 Кодекса, не позволяют им произвольно отказаться от необходимости истребования дополнительных сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.
Таким образом, налоговый орган при выявлении в проверяемой уточненной налоговой декларации несоответствия сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у Инспекции, незаконно окончил проверку и составил акт 12.07.2011.
Согласно пункту 9.1 статьи 88 НК РФ в случае, если до окончания камеральной налоговой проверки налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация (расчет) в порядке, предусмотренном статьей 81 Кодекса, камеральная налоговая проверка ранее поданной декларации (расчета) прекращается и начинается новая камеральная налоговая проверка на основе уточненной налоговой декларации (расчета). Прекращение камеральной налоговой проверки означает прекращение всех действий налогового органа в отношении ранее поданной налоговой декларации (расчета). При этом документы (сведения), полученные налоговым органом в рамках прекращенной камеральной налоговой проверки, могут быть использованы при проведении мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщика.
Первая уточненная налоговая декларация по единому налогу за 2010 год получена Инспекцией 24.05.2011, срок ее камеральной проверки истекал 24.08.2011.
Вторая уточненная налоговая декларация представлена Предпринимателем в Инспекцию 16.08.2011, то есть до истечения трехмесячного срока проведения камеральной проверки предыдущей уточненной декларации.
В соответствии с требованиями пункта 9.1 статьи 88 НК РФ Инспекция обязана была прекратить камеральную налоговую проверку ранее поданной налоговой декларации и начать новую камеральную проверку на основе представленной Предпринимателем второй уточненной налоговой декларации с соответствующими корректировками.
Основанием для привлечения Предпринимателя к налоговой ответственности по оспариваемому решению Инспекции послужило невыполнение им требования пункта 4 статьи 81 НК РФ.
В пункте 4 статьи 81 Кодекса указано, что если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случае представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.
В данном случае содержащиеся во второй уточненной декларации показатели способны были повлиять на установление факта наличия (отсутствия) в действиях Предпринимателя состава налогового правонарушения, предусмотренного статьей 122 НК РФ, а также на расчет суммы штрафа, подлежащей доначислению.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции законно и обоснованно удовлетворил заявление Предпринимателя.
Решение суда первой инстанции вынесено в соответствии с правильно установленными обстоятельствами дела, подтвержденными имеющимися в деле доказательствами, и с учетом подлежащих применению норм материального и процессуального права. Следовательно, оснований для отмены этого судебного акта у апелляционного суда не имелось.
С учетом изложенного кассационная инстанция, проверив законность принятых по делу судебных актов и исходя из полномочий, установленных пунктом 5 части 1 статьи 287 АПК РФ, считает, что постановление суда апелляционной инстанции подлежит отмене с оставлением в силе решения суда первой инстанции.
Принимая во внимание результат рассмотрения дела, судебные расходы Предпринимателя в виде уплаченной при подаче кассационной жалобы государственной пошлины в сумме 100 руб. подлежат взысканию с Инспекции на основании статьи 110 АПК РФ.
Руководствуясь статьей 286 и пунктом 5 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.05.2012 по делу N А66-376/2012 отменить.
Оставить в силе решение Арбитражного суда Тверской области от 20.03.2012 по тому же делу.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тверской области, место нахождения: 170043, город Тверь, Октябрьский проспект, дом 26, ОГРН 1066950075081, в пользу индивидуального предпринимателя Людского Виталия Анатольевича, ОГРНИП 306695027900170, 100 рублей судебных расходов в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.
Председательствующий
М.В.ПАСТУХОВА
Судьи
Е.С.ВАСИЛЬЕВА
Н.А.МОРОЗОВА