Резолютивная часть постановления объявлена 12 января 2021 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 18 января 2021 года.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Прокофьевой Т.В., судей Воловик Л.Н. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Русская свинина" (ИНН 6114017513, ОГРН 1196196032537) - Ломакина С.В. (доверенность от 22.11.2019), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 21 по Ростовской области (ИНН 6147030005, ОГРН 1096147000212) - Голевой Т.Ю. (доверенность от 01.12.2020), Харенко Г.В. (доверенность от 25.08.2020), Дьяченко О.А. (доверенность от 29.12.2020), рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Русская свинина" на решение Арбитражного суда Ростовской области от 21.07.2020 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.10.2020 по делу N А53-43012/2019, установил следующее.
ООО "Русская свинина" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 21 по Ростовской области (далее - инспекция) от 01.07.2019 N 46 в части привлечения общества к ответственности за совершение налогового правонарушения по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в виде неуплаты НДС в сумме 15 399 213 рублей 56 копеек и 4 147 314 рублей 54 копейки пеней по НДС.
Решением суда от 21.07.2020, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 30.10.2020, в удовлетворении заявленных требований отказано.
Судебные акты мотивированы тем, что начисления по НДС правомерны.
Общество обратилось в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение суда от 21.07.2020 и постановление апелляционной инстанции от 30.10.2020, принять по делу новый судебный акт. Заявитель жалобы считает, что суд пришел к неверным выводам, поскольку, налоговое законодательство не содержит норм, обязывающих налогоплательщика восстановить НДС, принятый к вычету с сумм аванса, если таковой не возвращен контрагентом. НДС не подлежит восстановлению, поскольку авансовые платежи по договорам не возвращались обществу, были списаны в связи с безнадежностью.
В отзыве на кассационную жалобу инспекция считает обжалуемые судебные акты законными и обоснованными и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.
В судебном заседании представитель общества поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе.
Представители инспекции в судебном заседании просили судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалоба не подлежит удовлетворению на основании следующего.
Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку ЗАО "Русская свинина" (с 08.07.2019 преобразовано в ООО "Русская свинина") по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов: налога на добавленную стоимость; налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций; земельного налога, транспортного налога, налога на доходы физических лиц (для налоговых агентов) за период с 01.01.2015 по 31.12.2016.
По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 21.01.2019 N 21, дополнение к акту проверки от 07.05.2019 и вынесено решение от 01.07.2019 N 46 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, на основании которого обществу начислены 15 399 213 рублей 56 копеек НДС, 4 147 314 рублей 54 копейки пеней по НДС, 576 399 рублей 43 копейки пеней по НДФЛ, 5150 рублей штрафа по статье 126 Кодекса.
Общество, не согласилось с указанным решением, подало апелляционную жалобу, в которой оспорило решение инспекции от 01.07.2019 N 46, в части начисления 15 399 213 рублей 56 копеек НДС и 4 147 314 рублей 54 копеек пеней по НДС.
Решением от 14.10.2019 N 15-18/3809 Управление Федеральной налоговой службы по Ростовской области оставило апелляционную жалобу общества без удовлетворения, а решение инспекции от 01.07.2019 N 46 в обжалуемой части - без изменения.
Не согласившись с решением инспекции от 01.07.2019 N 46 в части начисления 15 399 213 рублей 56 копеек НДС и 4 147 314 рублей 54 копеек пеней по НДС, общество обжаловало его в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в арбитражный суд.
Проверяя законность и обоснованность оспариваемого решения инспекции в части начисления 15 399 213 рублей 56 копеек НДС и 4 147 314 рублей 54 копеек пеней по НДС, судебные инстанции, руководствуясь положениями статей 143, 169, 170, 171, 172, 252, 265, 266 Кодекса, установили следующее.
Общество в рамках договоров, заключенных с ЗАО "Агросистема", ООО "Зевс" и ООО СМП "Промстрой", выдало 103 751 831 рубль авансов.
Так, ЗАО "Агросистема" получило 87 461 849 рублей по договорам поставки оборудования от 02.12.2010 N 02-12/10Х, от 03.12.2010 N 03-12/10У.
При этом, по карточкам счета 60.02 "Расчеты по авансам выданным" закрыт долг ЗАО "Агросистема" - 87 461 849 рублей 98 копеек, проведено за счет счета 63 "Резервы по сомнительным долгам" (Дт 63 Кт 60.02). В соответствие с данными карточки счета 63 "Резервы по сомнительным долгам" погашенные суммы долга (87 461 849 рублей 98 копеек) отнесены в состав прочих расходов и отражены по Дт счета 91.02.1 "Прочие расходы по деятельности, не облагаемой единым налогом на вмененный доход" (Дт 91.02.1 Кт 63).
В соответствии с положениями пунктов 3 и 4 статьи 266 Кодекса общество в 2012 году приняло решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов ЗАО "Агросистема", признанных безнадежными, произведено за счет суммы созданного резерва.
Таким образом сумма затрат, отнесенная на расходы по указанным обстоятельствам в 2012 году, составила 87 461 849 рублей 98 копеек.
ООО "Зевс" получило от общества 889 981 рубль 19 копеек по договору от 10.10.2011 N 1010-11/РКЗ за выполнение строительно-монтажных работ.
Карточка счета 60 "Расчеты с поставщиками" по контрагенту ООО "Зевс", сформированная за октябрь 2010 года - декабрь 2015 года, отображает идентичные суммы оборотов по дебиту и кредиту счетов, то есть сальдо расчетов на 31.12.2015 отсутствует, задолженность погашена в полном объеме, суммы дебиторской задолженности списаны в состав прочих внереализационных расходов (Дт 91.02.1 Кт 60.01).
В налоговом учете сумма задолженности в соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 Кодекса отнесена к внереализационным расходам в размере 889 981 рубль 19 копеек по ставке "0" в декабре 2015 года.
ООО СМП "Промстрой" получило от общества 15 400 тыс. рублей по договору подряда выполнения строительно-монтажных работ от 24.06.2009 N 3.
Карточка счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" по контрагенту ООО СМП "Промстрой", сформированная за октябрь 2010 года - декабрь 2015 года, содержит по субсчету 76.02 "Расчеты по претензиям" 15 400 тыс. рублей. Указанная сумма закрыта в соответствии с данными карточки счета 76.02 корректировкой долга за счет счета 63 "Резервы по сомнительным долгам" (Дт 63 Кт 76.02) на полную сумму - 15 400 тыс. рублей. В соответствии с данными карточки счета 63 "Резервы по сомнительным долгам" погашенные суммы долга (15 400 тыс. рублей) отнесены в состав прочих расходов и отражены по дебету счета 91.02.1 "Прочие расходы по деятельности, не облагаемой ЕНВД" (Дт 91.02.1 Кт 63).
На основании положений пунктов 3 и 4 статьи 266 Кодекса обществом в 2011 году принято решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов ООО СМП "Промстрой", признанных безнадежными, произведено за счет суммы созданного резерва.
Таким образом сумма затрат, отнесенная на расходы по указанным обстоятельствам в 2011 году, составила 15 400 тыс. рублей.
В целях исчисления налога на прибыль суммы безнадежных долгов приравниваются к внереализационным расходам (подпункт 2 пункта 2 статьи 265 Кодекса).
В частности, безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Если дебиторская задолженность отвечает понятию безнадежного долга, закрепленному в пункте 2 статьи 266 Кодекса, и имеются документы, подтверждающие правомерность списания долга, указанная задолженность включается в состав внереализационных расходов: с учетом НДС, если принято решение восстановить налог; без учета НДС, если налог не восстанавливается.
Как видно из материалов дела, дебиторская задолженность с учетом НДС по ООО СМП "Промстрой" (15 400 тыс. рублей), ЗАО "Агросистема" (84 744 тыс. рублей) обществом была включена в резерв по сомнительным долгам 2011 - 2012 года, (бухгалтерской записью Дт 9102 (внереализационные расходы) Кг 63 (резерв по сомнительным долгам). Дебиторская задолженность с учетом НДС по ООО "Зевс" (898 981 рубль) обществом включена в состав прочих расходов (Дт 91-02 Кт 60-2).
На основании требования от 14.09.2018 N 18451 инспекция истребовала первичные документы (договоры, спецификации, дополнительные соглашения, счета-фактуры, акты приемки выполненных работ, товарные накладные, товарно-транспортные накладные и пр.) по факту финансово-хозяйственного взаимодействия общества с ЗАО "Агросистема", ООО СМП "Промстрой", ООО "Зевс", подтверждающие образование сальдо, деловая переписка, претензионные письма, исковые заявления и прочие документы, отправленные от имени общества в адрес указанных контрагентов относительно выполнения обязательств в соответствии с условиями договоров и/или возврата денежных средств, уплаченных в счет оплаты (частичной оплаты) по договорам, сформировавшим сальдо по счету 76ВА по указанным контрагентам, акты инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности на 01.01.2015, 31.12.2015, 31.12.2016, приказы о списании дебиторской и кредиторской задолженности в проверяемый период (с 01.01.2015 по 31.12.2016).
С пояснительной запиской от 27.09.2018 общество представило первичные документы (договоры, спецификации, претензии, и деловая переписка) по задолженности ЗАО "Агросистема", ООО СМП "Промстрой", ООО "Зевс", которая "списана во внереализационные расходы в связи с истечением исковой давности и невозможностью ее взыскания".
Информация, содержащаяся в актах инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами на 01.01.2015, на 23.11.2015, на 31.12.2016 соответствует сведениям общества о списании дебиторской задолженности по указанным поставщикам: на 01.01.2015, на 23.11.2015 - сумма дебиторской задолженности по ЗАО "Агросистема" составляет 87 461 849 рублей 98 копеек, по ООО "Зевс" - 889 981 рубль 19 копеек, по ООО СМП "Промстрой" - 15 400 тыс. рублей, на 31.12.2016 указанные организации в актах инвентаризации отсутствуют.
В рамках проверки установлено, что сведения в представленных для проверки документах и отчетности указывают, что общество при составлении, формировании и утверждении в проверяемом периоде налоговой отчетности по НДС за 4 квартал 2015 года допустило ошибки, повлекшие искажение налоговой базы, некорректное исчисление и неуплату в бюджет НДС.
Так, в результате анализа оборотно-сальдовой ведомости по счету 76 общества установлено, что оборот по дебету счета 76ВА за октябрь 2015 года - 4 801 986 рублей 06 копеек, за ноябрь 2015 года - 3 598 243 рубля 49 копеек, за декабрь 2015 года - 19 645 195 рублей 01 копейка, итого за 4 квартал 2015 года - 28 045 424 рубля 56 копеек.
В соответствии с данными декларации по НДС за 4 квартал 2015 года по строке 090 "суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 Кодекса" отражена сумма 12 646 211 рублей.
Во исполнение требования от 31.08.2018 N 18249 о представлении пояснения относительно неполного включения в налоговую базу по налогу сумм НДС, подлежащих восстановлению в соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 Кодекса, а также документы (распоряжения, приказы), на основании которых принимается решение о включении (не включении) в состав налогооблагаемой базы по налогу суммы НДС, подлежащие восстановлению в соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 Кодекса представлены пояснения от 10.09.2018.
В представленных пояснениях общество указало, что отразило в декларации по НДС 28 045 424 рубля 56 копеек за периоды, входящие в 4 квартал 2015 года, по дебету счета76ВА. В декларации по НДС за 4 квартал 2015 года в разделе 3 строки 5.1 код строки 090 "Суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 Кодекса" указана сумма 12 646 211 рублей. При этом разница (15 399 213 рублей 56 копеек) не включена в налоговую базу по НДС, так как задолженность контрагентов, по которой возмещен НДС (ЗАО "Агросистема", ООО "Зевс", ООО СМП "Промстрой") списана обществом во внереализационные расходы в связи с истечением срока исковой давности.
Суды исследовали оборотно-сальдовые ведомости по счету 76ВА за 4 квартал 2015 года, оборотно-сальдовые ведомости по счету 60 за 4 квартал 2015 года по ЗАО "Агросистема", карточку счета 60.02 за 4 квартал 2015 года по ЗАО "Агросистема", приказы о проведении инвентаризации и списании задолженности, карточка счета 63 за период с октября 2010 года - декабрь 2015 года по ЗАО "Агросистема", оборотно-сальдовую ведомость по счету 60 за период с октября 2010 года - декабрь 2015 года по ООО "Зевс", карточки счета 60.01 и 60.02 за период с октября 2010 года - декабрь 2015 года по ООО "Зевс", оборотно-сальдовую ведомость по счету 76 за период с октября 2010 года - декабрь 2015 года по ООО СМП "Промстрой", карточка счета 76.02 за период с октября 2010 года - декабрь 2015 года по ООО СМП "Промстрой", оборотно-сальдовую ведомость по счету 63 за период с октября 2010 года - декабрь 2015 года по ООО СМП "Промстрой", карточку счета 63 за период с октября 2010 года - декабрь 2015 года по ООО СМП "Промстрой", реестр счетов-фактур по авансам к возмещению за 4 квартал 2015, реестр счетов-фактур по авансам к уплате за 4 квартал 2015 года.
Суды учли, что в оборотно-сальдовой ведомости по счету 76ВА "НДС по авансам и предоплатам, выданным за 4 квартал 2015 года" на начало периода отображены суммы сальдо по кредиту по контрагентам ЗАО "Агросистема" - 12 927 032 рубля 85 копеек, ООО "Зевс" - 123 027 рублей 77 копеек, ООО СМП "Промстрой" - 2 349 152 рубля 54 копейки, на конец периода указанные суммы списаны в полном объеме за счет дебетового оборота за период.
Вместе с тем, в рамках проверки и суды установили, что ООО "Зевс" прекратило деятельность юридического лица в связи с исключением из Единого государственного реестра юридических лиц на основании пункта 2 статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ (дата внесения записи в ЕГРЮЛ - 30.11.2016).
В рамках проверки во исполнение требования инспекции от 14.09.2018 N 18451 по факту финансово-хозяйственного взаимодействия с ООО "Зевс" обществом представлены первичные документы.
По тексту претензии от 15.05.2012 N 393-ДО общество сообщило о произведенной оплате 1 174 694 рублей аванса, что подтверждается платежными поручениями от 08.11.2011 N 3111, от 18.11.2011 N 3237, от 30.11.2011 N 3344, от 05.12.2011 N 3418, от 06.12.2011 N 3435, от 07.12.2011 N 3444, от 08.12.2011 N 3459 и просит приступить к работам в соответствии с условиями договора N 1010-11/РКЗ либо произвести возврат 1 174 694 рублей уплаченных денежных средств, намерено обращаться в арбитражный суд в случае невыполнения данной претензии (отправлено почтой 16.05.2012).
По тексту претензии от 12.12.2014 N 387-ДО указаны требования о возврате 896 210 рублей 20 копеек и запрос документов ООО "Зевс" для обращения в арбитражный суд в случае невыполнения данной претензии, отправлено посредством почтовой связи, письмо не доставлено, вернулось с отметкой "нет орг. 25/12/2014".
Таким образом, на основании документов, представленных обществом, сумма дебиторской задолженности ООО "Зевс" закрыта в соответствии с данными счета 60 "Расчеты с поставщиками" по контрагенту ООО "Зевс", сформированная за октябрь 2010 года - декабрь 2015 года отображает идентичные суммы оборотов по дебиту и кредиту счетов, то есть сальдо расчетов на 31.12.2015 отсутствует.
Вместе с тем суды учли, что в приказе от 31.12.2015 N 70 "О списании дебиторской задолженности" период задолженности ООО "Зевс" - 2011 год. При этом вычет по НДС в сумме 165 587 рублей 49 копеек сформирован и заявлен в 4 квартале 2011 года. В третьем квартале 2012 года данный налог частично в сумме 42 480 рублей 72 копеек восстановлен. Остаток - 123 107 рублей 01 копейка (165 587 рублей 49 копеек - 42 480 рублей 48 копеек, пояснительная записка от 14.11.2018).
Таким образом, как правильно установили судебные инстанции, обществом, в соответствии с данными актов инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами, сумма дебиторской задолженности по ООО "Зевс" до декабря 2015 года не списана, суммы НДС с предварительной оплаты не восстановлены, заявленные обществом в адрес кредитора претензии в части возврата авансовых платежей и иски в суд не подавались.
Из изложенного следует, что условия договора N 1010-11/РКЗ в части выполнения строительно-монтажных работ не выполнены, договор не реализован, то есть произошло существенное изменение заявленных условий. Доказательств обратного общество не представило.
В отношении ООО СМП "Промстрой" установлено, что общество прекратило деятельность юридического лица в связи с исключением из Единого государственного реестра юридических лиц на основании пункта 2 статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ (дата внесения записи в ЕГРЮЛ - 10.05.2016).
Обществом в рамках проверки по факту финансово-хозяйственного взаимодействия с ООО СМП "Промстрой" представлены: заявка на оказание юридических услуг от 06.04.2015 в адрес ООО "Надежда-ВЛМ" для подготовки документов для судебного разбирательства и представления интересов общества в судебных заседаниях по взысканию с ООО СМП "Промстрой" денежных средств с приложением документов: письмо от 01.11.2011 N 349-ДО; факс ООО СМП "Промстрой" от 05.07.2011 N 59 "О направлении в адрес общества зачета о прекращения обязательств зачетом встречного однородного требования" на письмо от 09.06.2011 N 229-ДО; заявление о прекращении обязательства зачетом встречного однородного требования от 12.10.2009 N 258; акт приемки выполненных работ за август 2009 от 31.08.2009 N 1; справка о стоимости выполненных работ от 31.08.2009 N 2; справка о стоимости выполненных работ от 31.07.2009 N 1; акт приемки выполненных работ за июль 2009 года от 31.08.2009 N 1; платежные поручения от 24.06.2009 N 836, от 25.06.2009 N 859, от 01.07.2009 N 924, акт сверки взаимных расчетов между обществом и ООО СМП "Промстрой" за период с 01.01.2009 по 30.08.2009 (факс от 08.07.2009); акт сверки взаимных расчетов между обществом и ООО СМП "Промстрой" за период с 01.01.2009 по 31.12.2011 по договору от 22.06.2009 N 2 (со стороны ООО СМП "Промстрой" не подписан); акт сверки взаимных расчетов между обществом и ООО СМП "Промстрой" за период с 01.01.2012 по 31.03.2015 по договору от 22.06.2009 N 2 (со стороны ООО СМП "Промстрой" не подписан); договор генподряда на строительство от 22.06.2009 N 2, приложение N 1, дополнительное соглашение от 01.02.2010 N 1; письмо общества от 20.10.2011 аналогичное письму от 01.11.2011 N 349-ДС; письмо ООО СМП "Промстрой" от 14.11.2011 N 93 (ответ от 01.11.2011 на N 349-ДС), содержащие информацию аналогичную заявлению о прекращении обязательства зачетом встречного однородного требования от 12.10.2009 N 258.
Суды установили, что по хронологии представленных документов 05.07.2011 ООО СМП "Промстрой" сообщает, что на письмо от 09.06.2011 N 229-ДО (не представлено в ходе проверки) в адрес общества было направлено заявление о прекращении обязательств зачетом встречного однородного требования от 12.10.2009 N 258 и направлена копия договора подряда от 24.06.2009 N 3 формы КС-2, КС-3 (договор не представлен в ходе проверки).
На основании указанных актов проводились работы на объектах Площадка N 4 "Откорм" корпус N 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 / Площадка N 4 "Откорм" корпус N 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9. Специфика работ - замена щелевых полов).
При этом 08.07.2009 обществом по факсу получен акт сверки взаимных расчетов с ООО СМП "Промстрой" за период с 01.01.2009 по 30.06.2009, подписанный обоими сторонами, на основании которого у ООО СМП "Промстрой" числится задолженность перед обществом в сумме 14 400 тыс. рублей на основании платежных поручений от 24.06.2009 N 836 на сумму 9 600 тыс. рублей от 25.06.2009 N 859 на сумму 4 800 тыс. рублей. То есть, ООО "СМП Промстрой" признало задолженность перед обществом в сумме 14 400 тыс. рублей.
В заявлении о прекращении обязательства зачетом встречного однородного требования от 12.10.2009 N 258 ООО СМП "Промстрой" сообщает, что общая сумма задолженности ООО СМП "Промстрой" перед обществом по договору подряда от 22.06.2009 N 2 составляет 15 400 тыс. рублей (платежные поручения от 24.06.2009 N 836 на 9 600 тыс. рублей., от 25.06.2009 N 859 на 4 800 тыс. рублей, от 01.07.2009 N 924 на 1 млн рублей).
Специфика работ - строительство скотоубойного предприятия с локальными очистными сооружениями.
При этом задолженность общества перед ООО СМП "Промстрой" по договору подряда от 24.06.2009 N 3 составляет 15 400 тыс. рублей (акты КС-2 N 1 (июль 2009 года) от 31.07.2009 на 9 168 775 рублей с НДС и КС-2 от 31.08.2009 (август 2009 года) на 6 231 225 рублей с НДС.
Как правильно указали судебные инстанции, перечисленные обязательства являются встречными и однородными, срок исполнения обязательств наступил, в соответствии с нормами Гражданского кодекса Российской Федерации для зачета достаточно заявления одной из сторон и ООО СМП "Промстрой" засчитывает в счет выполнения своей обязанности по уплате обществу по договору от 22.06.2009 N 2 в сумме 15 400 тыс. рублей в счет погашения задолженности по договору подряда от 24.06.2009 N 3.
То есть после совершенного зачета ООО СМП "Промстрой" однородного требования задолженность перед обществом, по мнению контрагента, отсутствует.
Вместе с тем суды установили, что 20.10.2011 общество направило в адрес ООО СМП "Промстрой" письмо, в котором указало, что 22.06.2009 между предприятиями согласован текст Договора генподряда на строительство N 2.
Однако по графику производства работ (Приложение N 2) стороны не пришли к соглашению, из чего следует, что указанный договор от 22.06.2009 до сих пор не заключен (в инспекцию представлен Договор от 22.06.2009 N 2 без Приложения N 2).
Кроме того, в письме от 01.11.2011 N 349-ДО (полная аналогия письма от 20.10.2011) общество не согласилось с позицией контрагента и, в свою очередь, сообщило ООО СМП "Промстрой" о невыполнении существенных условий договора генподряда на строительство, а именно подписания графика производства работ (приложение N 2 договора), о том, что сторонами не достигнуто согласие по существенным условиям договора и Договор генподряда N 2 не заключен, о незаконном удержании денежных средств, принадлежащих обществу, предлагает произвести возврат ошибочно перечисленных денежных средств в сумме 15 400 тыс. рублей (основание - платежные поручения от 24.06.2009 N 836, от 01.07.2009 N 924, от 01.07.2009 N 924).
В письме от 14.11.2011 N 93 ООО СМП "Промстрой" указало, что на основании Договора подряда от 31.07.2009 N 3 и актов от 31.08.2009 N КС-2 работы на 15 400 тыс. рублей выполнены, но не оплачены.
Денежные средства в сумме 15 400 тыс. рублей перечислены в рамках Договора от 22.06.2009 N 2, по которому работы не выполнялись.
Из изложенного следует, что ООО СМП "Промстрой" зачло 15 400 тыс. рублей в счет выполнения своей обязанности по возврату обществу денежной суммы по договору от 22.06.2009 N 2 в счет погашения задолженности общества перед ООО СМП "Промстрой" по договору подряда от 24.06.2009 N 3.
Вместе с тем, суды установили, что общество в письме от 01.11.2011 N 349-ДС не согласилось с зачетом однородных требований с ООО СМП "Промстрой", указало на неисполнение договора подряда от 22.06.2009 N 2, что подтверждают соответствующие бухгалтерские проводки и регистры, а также сформированные налоговые последствия в виде списания безнадежного долга за счет соответствующего резерва в 2011 году. То есть, в случае непризнания факта заключения договора от 22.06.2009 N 2 с ООО СМП "Промстрой", общество было обязано восстановить суммы НДС, поставленные на вычет при перечислении предварительной оплаты (аванса) в адрес ООО СМП "Промстрой" в момент признания факта незаключения договора подряда от 22.06.2009 N 2, что им не сделано.
Вычет по НДС в размере 2 349 152 рублей 54 копеек сформирован и заявлен в 3 квартале 2009 года (пояснительная записка от 14.11.2018).
С учетом изложенного, общество в соответствии с данными актов инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами, сумму дебиторской задолженности по ООО СМП "Промстрой" до декабря 2015 года не списало, суммы НДС с предварительной оплаты не восстановило, заявило претензии в адрес кредитора в части возврата авансовых платежей. Исковые заявления в суд не подавались.
С учетом установленных по делу обстоятельств является правомерным вывод судебных инстанций, что условия договора генподряда на выполнение строительно-монтажных работ от 22.06.2009 N 2 между сторонами не согласованы, договор не реализован, то есть не считается заключенным.
В отношении ЗАО "Агросистема" установлено, что общество прекратило деятельность юридического лица путем реорганизации в форме присоединения к ЗАО "Мерси" (дата внесения записи в ЕГРЮЛ - 23.11.2011), которое прекратило деятельность юридического лица в связи с исключением из ЕГРЮЛ на основании пункта 2 статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ (дата внесения записи в ЕГРЮЛ - 28.07.2015).
В рамках проверки по факту финансово-хозяйственного взаимодействия с ЗАО "Агросистема" общество представило: претензия от 13.05.2012 в адрес ЗАО "Агросистема"; письмо ЗАО "Агросистема" от 29.11.2011 N 295-а, претензия от 26.03.2012 в адрес ЗАО "Агросистема"; письмо ЗАО "Агросистема" в адрес общества от 29.11.2011 N 295-а; требование от 11.06.2013 N 1106-2 в адрес ЗАО "Агросистема", ЗАО "Мерси"; исковое заявление о взыскании денежных средств от 21.01.2013 N 2101-2; определение Арбитражного суда Ростовской области от 06.03.2013; решение Арбитражного Суда Ростовской области от 29.07.2013; исполнительный лист серия АС N 003713592; постановление об окончании исполнительного производства и возвращения исполнительного документа взыскателю от 25.03.2016 вх. N 107.
По хронологии представленных документов в соответствии с претензией от 13.05.2010 общество просит ЗАО "Агросистема" произвести возврат денежных средств в размере 2 717 850 рублей за недопоставленное оборудование по договору от 28.03.2008 N 09-10/07 (документ не содержит реквизитов, печати и подписи).
На основании письма ЗАО "Агросистема" от 29.11.2011 N 295-а обществом подтверждается задолженность по договору поставки от 02.12.2010 N 02-12/10Х в сумме 31 546 649 рублей 79 копеек, по договору поставки от 03.12.2010 N 03-12/10У в сумме 53 197 350 рублей 19 копеек, по договору поставки от 28.03.2008 N 09-10/07 в сумме 2 717 850 рублей.
ЗАО "Агросистема" гарантирует полное исполнение обязательств по поставке оборудования по договорам до 01.05.2012.
В соответствии с претензией от 26.03.2012 общество уведомило ЗАО "Агросистема" о проведенной оплате по договорам поставки оборудования от 02.12.2010 N 02-12/10Х, от 03.12.2010 N 03-12/10У, и поставило в известность о планируемых сроках поставки товара (претензия со стороны общества не подписана, печать организации отсутствует).
На основании требования от 11.06.2013 N 1106-2 общество ставит в известность контрагента о том, что между ЗАО "Агросистема" (далее - поставщик) и обществом подписаны два договора поставки от 02.12.2010 N 02-12/10Х, от 03.12.2010 N 03-12/10У, в соответствии с которыми поставщик обязуется поставить, а покупатель принять и оплатить товар, наименование, количество, цена за единицу которых указывается в спецификациях.
Условия договоров поставки тождественны между собой, за исключением спецификаций к ним. Договором поставки, в пункте 3.4 предусмотрено, что оплата товара производится не позднее 5 банковских дней с момента подписания Договора и выставления счета. Покупатель выполнил свои обязательства и перечислил Продавцу авансовые платежи. Поставка товара должна была состояться не позднее 25.11.2012. Однако поставка товара не осуществлена. Кроме того, в требовании приведены данные вестника государственной регистрации от 09.11.2012 N 44 (351), в соответствии с которым ЗАО "Мерси" (ИНН 253 8149940) принято решение о реорганизации в форме присоединения, в соответствии с которым к ЗАО "Мерси" переходят все права и обязанности ЗАО "Агросистема", приведены выдержки из Гражданского кодекса Российской Федерации, согласно которым кредитор юридического лица, если его права требования возникли до опубликования уведомления о реорганизации юридического лица, вправе потребовать досрочного исполнения соответствующего обязательства должником, а при невозможности досрочного исполнения - прекращения обязательства и возмещения, связанных с этим убытков, в результате чего общество прекращает обязательства договоров поставки от 02.12.2010 N 02-12/1 ОХ, от 03.12.2010 N 03-12/10У и требует возвратить сумму предварительной оплаты за товар в размере 84 744 тыс. рублей.
Общество обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с исковым заявлением о взыскании денежных средств от 21.01.2013 N 2101-2 с целью расторжения договоров поставки от 02.12.2010 N 02-12/10Х, от 03.12.2010 N 03-12/10У и взыскания с ЗАО "Агросистема" суммы предварительной оплаты за товар в размере 84 744 тыс. рублей, на основании которого вынесено решение Арбитражного Суда Ростовской области от 29.07.2013 о взыскании с ЗАО "Агросистема" в пользу общества 84 744 тыс. рублей предварительной оплаты.
Пунктом 9 статьи 172 Кодекса установлено, что вычеты по НДС с сумм предварительной оплаты производятся, в том числе, на основании договора, предусматривающего перечисление сумм денежных средств, и документов, подтверждающих фактическое перечисление этих сумм.
В случае отсутствия указанных документов оснований для вычета налога на добавленную стоимость, предъявленного продавцом в отношении предварительной оплаты (частичной оплаты), у покупателя не имеется.
В связи с этим суммы налога, принятые к вычету покупателем по предварительной оплате (частичной оплате), перечисленной по договору, расторгаемому в дальнейшем, следует восстановить в налоговом периоде, в котором договор расторгается и производится зачет указанных сумм оплаты (частичной оплаты) в счет оплаты (частичной оплаты) по новому договору.
Как правильно указали судебные инстанции, общество в случае прекращения обязательств по договорам (расторжение или изменение условий договора) с ЗАО "Агросистема" обязано было восстановить суммы НДС, поставленные на вычет при перечислении предварительной оплаты (аванса) в адрес ЗАО "Агросистема" в периоде расторжения договора.
Однако, как видно из материалов дела, обществом не списана сумма дебиторской задолженности по ЗАО "Агросистема" до декабря 2015 года, суммы НДС с предварительной оплаты не восстановлены, организацией заявлены претензии и направлены иски в адрес кредитора.
Главный бухгалтер общества с 01.01.2011 Веселова А.Н. (протоколы опроса от 17.08.2018 и от 16.10.2018) сообщила, что в обществе в должности главного бухгалтера работала с 01.01.2011, должностные обязанности - координация работы бухгалтерии, подготовка и представление бухгалтерской и налоговой отчетности.
В налоговой декларации общества за 4 квартал 2015 года в разрезе 3 строки 090 "Суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 Кодекса" отражено значение 12 646 211 рублей. По дебиту счета 76 ВА в 4 квартале 2015 года отражено значение показателя 28 045 424 рубля 56 копеек, разница 15 399 213 рублей 56 копеек.
Данный показатель (15 399 213 рублей 56 копеек) сложился из Дт. 76ВА по ЗАО "Агросистема" - 12 927 032 рубля 85 копеек, ООО "СМП "Промстрой" - 2 349 152 рубля 54 копейки, ООО "Зевс" - 123 027 рублей 77 копеек, итого с учетом округления 15 399 213 рублей.
Данная сумма НДС (15 399 213 рублей) не включена в налогооблагаемую базу и не восстановлена на основании приказа от 31.12.2015 N 70 "О списании дебиторской задолженности", пунктом 1 которого установлено, что: "За счет резерва по сомнительным долгам дебиторскую задолженность по контрагентам ООО СМП "Промстрой" 15 400 тыс. рублей (период образования - 2 квартал 2010 года), ЗАО "Агросистема" - 87 461 846 рублей 98 копеек (период образования - 4 квартал 2010 года), ООО "Зевс" - 989 981 рубль 19 копеек (период образования - 2011 год) для целей бухгалтерского и налогового учета списать.".
Сумма 15 399 213 рублей - в налоговом учете на основании приказа от 31.12.2015 N 70 включена в состав внереализационных доходов текущего периода по деятельности, не связанной с сельхозпроизводством. НДС на авансы по данным лицам в размере 15 399 213 рублей восстановлен в итоге не был.
Инициатором и исполнителем указанных действий была не она, решение принималось собственником - бенефициаром открытым акционерным обществом "РАПТ" в лице Хмелевского Ю.А.
Заместитель главного бухгалтера общества (в период с 02.07.2016 - главный бухгалтер) Мосьпан И.Н. (протокол опроса от 17.10.2018) пояснила, что в обществе работала в должности заместителя главного бухгалтера с февраля 2011 года по февраль 2018 года.
Пояснила, что в конце 2015 года в обществе происходила процедура смены фактических владельцев и бенефициаров, поэтому со стороны учредителей озвучено распоряжение избавиться от неликвидных долгов при условии минимизации налоговых последствий.
В рамках указанного распоряжения было необходимо списать задолженность по предприятиям: ЗАО "Агросистема" - 12 927 032 рубля 85 рублей (НДС), ООО СМП "Промстрой" - 2 349 152 рубля 54 копейки (НДС), ООО "Зевс" - 123 027 рублей 77 копеек (НДС).
Итого НДС, уплаченный контрагентам и не восстановленный на конец 2015 года, составил 15 399 213 рублей. Указанные суммы ранее отнесены на вычет как авансы в 2009 - 2010 годах, точно не помнит.
Дебиторская задолженность по указанным контрагентам составила: ООО СМП "Промстрой" - 15 400 тыс. рублей (образована во 2 квартале 2010 года), ООО "Зевс" - 898 891 рубль 19 копеек (образована в 2011 году), ЗАО "Агросистема" - 87 461 849 рублей 98 копеек (образована в 4 квартале 2010 году).
По заданию учредителей, в частности, исполнительного директора открытого акционерного общества "РАПТ" Хмелевского Ю.А. главным бухгалтером предприятия Веселовой А.Н. подготовлен приказ от 31.12.2015 о списании дебиторской задолженности в налоговом учете на расходе по ставке 0.
В бухгалтерском учете общество отразило 28 045 464 рубля 56 копеек по дебиту счета 76 ВА, при этом авансы по НДС в сумме 15 399 213 рублей по контрагентам ООО "Зевс", ООО СМП "Промстрой", ЗАО "Агросистема" восстановлены не были, данная сумма была отнесена на внереализационные доходы в 2015 году по ставке 20%.
Статьей 250 Кодекса определен перечень доходов, признаваемых внереализационными доходами налогоплательщика в целях главы 25 Кодекса.
Указанный перечень является исчерпывающим и не предусматривает включения в состав внереализационных доходов сумм налога на добавленную стоимость, исчисленного с сумм частичной оплаты в соответствии с пунктом 12 статьи 171 Кодекса.
Свидетель и главный бухгалтер Веселова А.Н. не раз обращали внимание собственников на некорректность данных действий и на необходимость восстановления НДС в 4 квартале 2015 году. При списании дебиторской задолженности, вместе с тем, в данном случае решено провести в налоговом учете списание дебиторской задолженности именно так. Тот факт, что дебиторская задолженность по указанным контрагентам не списана ранее, в том числе обусловлен необходимостью восстановить авансы по НДС в указанном выше размере.
Шихов С.В., являясь генеральным директором, подписал приказ от 31.12.2015 N 70, однако инициатором данных действий фактически не был. Свидетель подписывала данный документ, так как юридически главный бухгалтер Веселова А.Н. была в отпуске по уходу за ребенком. Подобные действия в других периодах при ней не совершались. Следовательно, пояснить законность основания отнесения на внереализационные доходы уплаченного НДС, отнесенного на вычет при списании дебиторской задолженности, свидетель не может, так как считает данные действия некорректными.
Генеральный директор общества с сентября 2012 года по 31.12.2017 Шихов С.В. (протокол опроса от 23.10.2018) сообщил, что в его должностные обязанности входили функции исполнительного органа, то есть общее руководство, решение производственных и иных задач поставленных учредителями, выполнение производственных планов, принимаемых и утверждаемых учредителями, разработка месячного бюджета предприятия.
На основании приказа от 31.12.2015 N 70 дебиторская задолженность по ООО СМП "Промстрой" - 15 400 тыс. рублей, ЗАО "Агросистема" - 87 461 849 рублей 98 копеек, ООО "Зевс" - 898 981 рубль 19 копеек включена в состав прочих расходов.
Также на основании приказа от 31.12.2015 N 70 для целей налогового учета в состав внереализационных доходов (по деятельности не связанной с сельхозпроизводством) была включена сумма НДС, возмещенная из бюджета в предыдущих периодах, и учитываемая на счете 76 ВА (в отношении авансов, выданных поставщикам, включены суммы: ООО СМП "Промстрой" - 2 349 152 рубля 54 копейки, ЗАО "Агросистема" - 12 927 032 рубля 85 копеек, ООО "Зевс" - 123 027 рублей 77 копеек, итого - 15 399 213 рублей 16 копеек). В декларацию по НДС в 4 квартале 2015 года указанная сумма целенаправленно не включена в раздел 3.
Издание приказа от 31.12.2015 N 70 было инициативой учредителя ОАО "РАПТ" Хмелевского Ю.А. для того, чтобы оптимально избавиться от неликвидных долгов при смене бенефициара.
Главный бухгалтер Веселова А.Н. приготовила форму приказа (в данный момент она находилась в отпуске по уходу за ребенком), свидетель и и.о. главного бухгалтера Мосьпан И.Н. подписали его.
При этом основным условием подписания приказа от 31.12.2015 N 70 был факт согласования его с Хмелевским Ю.А. Бухгалтеры и свидетель не раз обращали внимание учредителей, что подобное списание является некорректным. При списании дебиторской задолженности сумма НДС подлежит восстановлению, однако именно в таком виде документ был издан, именно такая форма списания была доведена до бухгалтерии.
Таким образом, возникла разница в дебите счета 76 ВА раздел 3 стр. 5.1 код 090 - 15 399 213 рублей 56 копеек (28 045 454 рубля 56 копеек - 12 646 211 рублей). При этом оснований для действий на основе норм законодательства не доводилось.
В ходе дополнительных мероприятий налогового контроля опрошен генеральный директор общества в период с апреля 2008 года по август 2010 года Полупанов П.А., который сообщил, что в обществе работал с апреля 2008 года по август 2010 года в должности исполнительного директора. До 2008 года работал начальником отдела сельского хозяйства Каменского района Ростовской области. С осени 2010 года по август 2016 года работал в обществе главным агрономом - экологом.
В должности исполнительного директора входило общее руководство рабочими, контроль за порядком на местах, обеспечение своевременности корма животных. Распоряжением и распределением финансов, выбор контрагентов для выполнения подрядных работ он как исполнительный директор не занимался. Указанные задачи решала генеральный директор общества Никанорова М.В., которая территориально находилась в г. Москва. Отдельные документы (акты, приложения к договорам и т.д.) он мог подписывать только после обязательного согласования с Москвой (учредители предприятия - ОАО "РАПТ") и утверждения юридической службой. У свидетеля не было прав ни привлекать инвестиции, ни распоряжаться финансовыми потоками. Документы по факту взаимодействия с ООО СМП "Промстрой" в виде справки о выполненных работ и акта по результатам выполненных работ от 31.08.2009 были подписаны свидетелем по факту выполненных работ по смене щелевых полов на 4 площадке. Что это был за договор на выполнение работ, пояснить не может, так как его не подписывал. При этом может точно утверждать, что замена щелевых полов в итоге произведена не была. Факт наличия подписи поясняет тем, что несмотря на не выполнение работ, необходимо было финансирование затрат на оба предприятия - ЗАО "Русская свинина" и ООО "Русская свинина Миллерово", в связи с этим могла возникнуть путаница. Самостоятельного решения о подписании или не подписании справки и акта свидетель принять не мог. Помнит, что путаница была связана со спецификой кредитования. Чем закончился вопрос с погашениями и формированиями задолженности, сказать не может. Подписание дополнительного соглашения N 1 к Договору генподряда от 22.06.2009 N 2 с ООО СМП "Промстрой" было с указания ОАО "РАПТ" в лице Хмелевского Ю.А. Данный документ свидетель подписывал по причине переноса срока начала и окончания работ. Однако, данный срок с 01.07.2010 по 01.03.2011 не мог быть реализован даже теоретически по причине того что с 13.08.2011 был введен карантин в связи с африканской чумой. Как развивались потом указанные финансово-хозяйственные отношения, пояснить не может.
Также генеральный директор общества в период августа 2011 года по сентябрь 2012 года Азнабаев И.К. сообщил, что был назначен на должность генерального директора общества в августе 2011 года, с генеральным директором управляющей компании Русский агропромышленный трест Хмелевским Ю.А. заключен трудовой договор сроком 1 год.
В должностные обязанности входило организация работы свинокомплекса общества.
В обществе утвержден порядок внешнего управления со стороны управляющей компании Русский агропромышленный трест (далее - РАПТ), ежедневно обществом отправлялись реестры на финансирование на день, они утверждались РАПТ и с учетом корректировок направлялись на финансирование в общество.
Утверждением и поиском контрагентов и подрядчиков занимался РАПТ. В адрес ООО "Зевс" была направлена претензия с требованием о начале завершения работ по договору от 10.10.2011 N 1010-11/КРЗ или возврате авансированных денежных средств и претензия от 12.12.2014 N 387-ДО с аналогичными требованиями и указанием намерения обращения в Арбитражный суд Ростовской области в случае неудовлетворения указанной претензии. Договор N 1010-11/КРЗ между обществом и ООО "Зевс" подписал лично.
В соответствии с условиями договора ООО "Зевс" должно было выполнить работы по демонтажу насосной станции и устройству сетей водоснабжения и пожарного водопровода, монтаж здания насосной и благоустройства территории на объекте комбикормовый завод.
Указанные работы были выполнены, но не в полном объеме, работы на площадке были остановлены (период приостановки работ точно указать не может, ориентировочно весна 2012 года), по этой причине направлена претензия о начале завершения работ по договору от 10.10.2011 N 1010-11/КРЗ или возврате авансированных денежных средств. РАПТ было проинформировано о претензионной работе с ООО "Зевс" за невыполнение взятых на себя обязательств. Работы оплачивались переводом на расчетный счет подрядчика. Работники ООО "Зевс" снимали жилье на территории ПГТ Глубокий, строительную технику (экскаватор терекс, автокран, и др.) насколько ему известно, пригоняли из города Ростова-на-Дону, чья техника, указать не может. По факту выполнения работ оформлялись акты выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ, велся журнал производства работ. От общества работы принимал Бородин А.И. Указанные работы силами ООО "Зевс" не завершены, насколько помнит, не закончены работы по благоустройству, вертикальная планировка грунтов. На момент написания претензии работы по устройству сетей водоснабжения и пожарного водопровода были закончены - указанные коммуникации функциональны. По какой причине общество не стало подавать исковое заявление на ООО "Зевс", сказать не может.
Свидетель также подписал претензии ООО СМП "Промстрой" от 20.10.2011 N б/н, от 01.11.2011 N 349-ДС с предложением произвести возврат ошибочно перечисленных денежных средств по договору генподряда на строительство от 22.06.2009 N 2, который в соответствии с текстом письма не заключен ввиду отсутствия согласия по графику производства работ.
По договору N 2 ООО СМП "Промстрой" выполнить работы на объекте общества (Скотоубойное предприятие) (далее - СУП) на момент написания претензии, насколько помнит, были выполнены следующие работы: устройство главный корпуса скотоубойного предприятия из металлоконструкций, которые обшиты сэндвич-панелями, устройство арочного склада с оборудованием для монтажа в главном корпусе, устройство бетонных ванн очистных сооружений, были подведены 2 линии электроснабжения 10 кВт, асфальтированные подъездные пути от элеватора до СУПа. Общество договор генподряда на строительство от 22.06.2009 N 2 считало не заключенным ввиду отсутствия согласия по существенным условиям договора - графику производства работ. Договор заключила от общества Никанорова М.В. - генеральный директор - представитель РАПТ, на 2009 год по месту нахождения общества, согласно штатному расписанию, был предусмотрен только исполнительный директор. От общества работы принимал Бородин А.И.
На момент написания претензии работы на СУП не были закончены, кроме того, в период его работы объект не функционировал, работников ООО СМП "Промстрой" на объекте не было. Для выполнения работ, которые должны были быть выполнены ООО СМП "Промстрой", насколько свидетелю известно, общество не стало привлекать прочих подрядчиков, объект в период его работы не функционировал, но общество готовилось к завершению строительства объекта - построены подъездные пути с твердым покрытием. По какой причине общество не стало подавать исковое заявление на ООО СМП "Промстрой", сказать не может. Работы оплачены переводом на расчетный счет подрядчика.
Относительно работ по договору от 24.06.2009 N 3 ничего сказать не может, так как работал в указанном периоде в администрации Кашарского района заместителем главы Администрации.
Свидетель подписал претензию в адрес ЗАО "Агросистема" от 26.03.2012, в соответствии с текстом которой между обществом и ЗАО "Агросистема" заключены договоры на поставку оборудования от 02.12.2010 N 02-12/10Х и от 03.12.2010 N 03-12/10У, общество просило в письменном порядке до 01.05.2012 уведомить о планируемых сроках поставки товара.
Договор с ЗАО "Агросистема" подписал Белецкий М.Н., договоры заключены в 2010 году до его вступления должность директора общества, поэтому пояснить факты об обстоятельствах заключения договоров, не может.
В соответствии с условиями договоров ЗАО "Агросистема" должно было поставить в адрес общества холодильное оборудование для СУП, оборудование для убойного цеха СУП и линий разделки туш. Оборудование поставлено частично, не может указать наименование и количество единиц поставленного оборудования, поставленное оборудование хранилось в арочном складе СУП. Кто принимал оборудование, указать не может. Оборудование было предназначено для установки на СУП, однако, так и не было установлено по причине невыполнении строительно-монтажных работ на СУП.
На дату наступления срока поставки оборудования (ноябрь 2012 года) свидетель в обществе уже не работал и дальнейшее развитие ситуации ему неизвестно.
Таким образом, из показаний должностных лиц общества - директоров, главного бухгалтера и исполняющего обязанности главного бухгалтера следует, что учредителем общества - РАПТ, при смене фактического собственника и передаче активов в конце 2015 года, были совершены действия, повлекшие занижение налоговой базы по налогу на добавленную стоимость в 4 квартале 2015 года в силу некорректной трактовки положений главы 21 Кодекса.
При списании числящейся дебиторской задолженности (в том числе со сроком исковой давности превышающем 3 года), образовавшейся в связи с перечислением суммы оплаты в счет предстоящего выполнения работ (приобретения товаров), суммы налога на добавленную стоимость, принятые к вычету при перечислении суммы оплаты в счет предстоящего выполнения работ (поставки товаров), не восстановлены, а некорректно были отнесены на внереализационные доходы по позициям статьи 250 Кодекса.
Таким образом, как установлено судами и следует из материалов дела, на основании данных, полученных в результате проведенных контрольных мероприятий в рамках выездной налоговой проверки общества, а именно: анализа бухгалтерских и налоговых учетных регистров, первичных документов, сведений полученных при опросе должностных лиц организации установлено: договорные обязательства перед обществом поставщиками (подрядчиками) ЗАО "Агросистема", ООО "Зевс", ООО СМП "Промстрой" не выполнены; в соответствии налоговыми регистрами общества, суммы дебиторской задолженности по контрагентам ЗАО "Агросистема", ООО СМП "Промстрой" списаны как безнадежная задолженность за счет резерва по сомнительным долгам, созданного в 2012 году и 2011 году, в налоговом учете сумма задолженности ООО "Зевс" в соответствии с подпунктом 2 пунктом 2 статьи 265 Кодекса отнесена к внереализационным расходам, общество в проверяемом периоде вследствие некорректного отражения в бухгалтерском и налоговом учете операций, формирующих налоговую базу по НДС, неправомерно не восстановило суммы НДС с сумм предварительной оплаты в адрес поставщиков товаров, работ; действия по невосстановлению НДС с сумм предварительной оплаты совершены должностными лицами общества вследствие ошибочного толкования и нарушения норм налогового законодательства; действия по не восстановлению сумм НДС с сумм предварительной оплаты не были направлены на получение финансового результата, не преследовали деловой цели и совершены только для минимизации налогового бремени.
Руководствуясь положениями пункта 12 статьи 171, подпункта 3 пункта 3 статьи 170 Кодекса, подпункта 1 и 2 статьи 171, статьи 172 Кодекса, судебные инстанции правомерно указали, что в рассматриваемом случае (в связи с некорректным отражением операций с ЗАО "Агросистема", ООО "Зевс", ООО СМП "Промстрой" в учете, путаницей в позиции и документах общества относительно обстоятельств исполнения обязательств данными контрагентами) при списании дебиторской задолженности, образовавшейся в результате предварительной оплаты (частичной оплаты) услуг, которые, как заявляет в конечном счете общество, не оказаны, налог на добавленную стоимость, принятый к вычету покупателем при перечислении указанной суммы оплаты (частичной оплаты), подлежит восстановлению.
В связи с этим налог на добавленную стоимость, принятый к вычету покупателем при перечислении суммы оплаты в счет предстоящей поставки товара поставщику, не выполнившему обязательства по поставке товара, подлежит восстановлению при списании дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с перечислением поставщику указанной суммы оплаты.
Суды проверили и отклонили доводы общества о том, что в силу подпункта 3 пункта 3 статьи 170 Кодекса подлежат восстановлению принятые к вычету с суммы аванса только в случае, если аванс был возвращен, а договор, на основании которого аванс уплачен, расторгнут или изменен.
Суды учли, что обществом дебиторская задолженность включена в состав прочих расходов в полном объеме. Налог при списании восстановлен не был.
Суды также учли, что в 2015 году на основании приказа от 31.12.2015 N 70 общество списало 100 144 тыс. рублей дебиторской задолженности с учетом НДС по ООО "СМП "Промстрой", ЗАО "Агросистема" по авансам, выданным за счет резерва по сомнительным долгам. Дебиторская задолженность с учетом НДС по ООО "Зевс" в сумме 898 981 рубль включена в состав прочих расходов.
Соответственно обществом НДС был учтен ранее в составе вычетов, а также сумма НДС в нарушение норм статьи 266 Кодекса включена в состав внереализационных расходов, то есть, учтена дважды в вычетах, заявленных к возмещению из бюджета, и в расходах, уменьшающих налогооблагаемую базу.
Таким образом, как правильно указали судебные инстанции, поскольку в целях налогообложения прибыли сумма дебиторской задолженности с учетом НДС включена обществом в состав внереализационных расходов, то НДС, заявленный к вычету в предыдущих периодах и учитываемый на счете 76ВА по указанным выше поставщикам, подлежит восстановлению.
В соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.
Вместе с тем, общество не представило доказательства несписания при дебиторской задолженности сумм НДС, которые не были восстановлены.
Расчет пени судом проверен, произведен в порядке статьи 75 Кодекса, признан обоснованным.
Доказательств обратного общество не представило.
При таких обстоятельствах, суды обоснованно признали правомерным оспариваемое решение инспекции от 01.07.2019 N 46 в части начисления обществу 15 399 213 рублей 56 копеек НДС и 4 147 314 рублей 54 копеек пеней по НДС.
Довод общества о том, что суды не дали оценку всем представленным в материалы дела доказательствам и доводам общества не нашел своего подтверждения в ходе рассмотрения кассационной жалобы, при этом неотражение в судебных актах всех имеющихся в деле доказательств либо доводов стороны не свидетельствует об отсутствии их надлежащей судебной проверки и оценки (определение Верховного Суда Российской Федерации от 06.10.2017 N 305-КГ17-13690).
Ссылка общества на иную судебную практику в обоснование своей позиции не свидетельствует о неправильном толковании и применении судами норм материального права с учетом обстоятельств данного дела.
Доводы кассационной жалобы выводы судов не опровергают, направлены на переоценку доказательств о фактических обстоятельствах, установленных судами, переоценка которых не входит в полномочия суда кассационной инстанции.
Нормы права при рассмотрении дела применены судами правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие безусловную отмену обжалуемых судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.
Основания для удовлетворения кассационной жалобы отсутствуют.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа
постановил:
решение Арбитражного суда Ростовской области от 21.07.2020 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.10.2020 по делу N А53-43012/2019 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
Т.В.ПРОКОФЬЕВА
Судьи
Л.Н.ВОЛОВИК
Л.А.ЧЕРНЫХ