Дело N А40-34897/08-117-96
Резолютивная часть постановления объявлена 27 мая 2009 года
Полный текст постановления изготовлен 03 июня 2009 года
Федеральный арбитражный суд Московского округа
в составе:
председательствующего-судьи Тетеркиной С.И.
судей Дудкиной О.В., Черпухиной В.А.
при участии в заседании:
от истца (заявителя) - Ч.Т., дов. от 16.02.07 N 12-67, К., дов. от 28.02.07 N 12-64, Ф.Р., дов. от 28.02.07 N 12-63
от ответчика - М., спец. 1 разряда, дов. от 29.08.08 N 58-05/16717, Т.Д., начальник отдела, дов. от 08.10.08 N 58-05/20039, Т.Е., зам. начальника отдела, дов. от 06.03.09 N 58-05/4705, Ф.Н., дов. от 18.03.09 N 58-05/5835, Д., зам. нач. отдела, дов. от 11.03.09 N 58-05/5040/, Л., зам. нач. отдела, дов. от 06.05.09 N 4764, Ч.Н., дов. от 26.05.09 N 58-05/6292, И.С.Б., спец. 1 разряда, дов. от 28.04.09 N 58/9454, У., дов. от 27.05.09 N 58-05/11768,
рассмотрев 27.05.2009 в судебном заседании кассационные жалобы ОАО "Ростелеком", заявителя, МИ ФНС России по КН N 7, ответчика
на решение от 13.11.2008 Арбитражного суда г. Москвы,
принятое судьей Матюшенковой Ю.Л.
на постановление от 24.02.2009 N 09АП-69/2009-АК
Девятого арбитражного апелляционного суда
принятое судьями Катуновым В.И., Седовым С.П., Птанской Е.А.
по иску (заявлению) ОАО "Ростелеком"
о признании решения недействительным (в части)
к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7
установил:
Открытое акционерное общество "Ростелеком" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 7 (далее - налоговый орган, инспекция) от 08.02.2008 N 2 "О привлечении заявителя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в части:
пунктов 2.1, 2.15 решения (п. 2.1.1, 2.3.1 Акта проверки) о занижении доходов заявителя от реализации услуг по пропуску трафика от сети ОАО "МГТС" на номера DEF Московского региона (завершения вызова на сеть СПС Московского региона) в период 2004 - 2006 годов на сумму 132 938 828 руб. (в 2004 году 65 823 058 руб., в 2005 - 57 707 713 руб., в 2006 - 9 408 057 руб.) и доначислении налога на прибыль в сумме 31 905 319 руб. (в 2004 году - 15 797 534 руб., в 2005 - 13 849 851 руб., в 2006 - 2 257 934 руб. НДС в сумме 23 928 989 руб. (в 2004 году - 11 848 150 руб., в 2005 - 10 387 388 руб., в 2006 - 1 693 450 руб.);
пунктов 2.2, 2.16 решения (п. 2.1.2, 2.3.2 Акта проверки) о занижении заявителем доходов от реализации услуг междугородной и международной связи в период 2006 года на сумму 3 233 804 450 руб. и доначислении за 2006 налога на прибыль в сумме 776 113 068 руб. и НДС в сумме 582 084 801 руб.;
пунктов 2.3, 2.17 решения (п. 2.1.3, 2.3.3 Акта проверки) о занижении в 2004 - 2005 доходов заявителя от реализации услуг по пропуску междугородного и международного трафика от сети ОАО "МТТ" на коды ABC сетей операторов (ОАО "Дальсвязь", ОАО "Сибирьтелеком", ОАО "СЗТ") на сумму 10 480 103 руб. (в 2004 году 7 904 686 рублей, в 2005 - 2 575 417 руб.) и доначислении налога на прибыль в сумме 2 515 225 руб. (в 2004 году - 1 897 125 руб., в 2005 - 618 100 руб.), НДС в сумме 1 886 419 руб. (в 2004 году - 1 422 843 руб., в 2005 - 463 575 руб.);
пункта 2.4 решения (п. 2.1.4, Приложение N 6 к Акту проверки) о завышении заявителем за 2006 прочих расходов, связанных с производством и реализацией на сумму расходов по обслуживанию в VIP-залах аэропортов, расходов по аренде комнат, конференц-зала для проведения переговоров, оборудования, расходов по транспортному обслуживанию - 4 091 915,89 руб. и доначислении налога на прибыль на сумму 982 059,81 руб.;
пункта 2.5 Решения (п. 2.1.5 Акта проверки) о неправомерном отнесении в 2004 и 2006 к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль сумм расходов в виде выплаты дополнительной компенсации при расторжении трудовых договоров в общем размере 525 400 руб. и доначислении налога на прибыль за 2004 - 7 776 руб., за 2006 - 118 320 руб.;
пункта 2.7 решения (п. 2.17 Акта проверки) о неправомерном отнесении в 2005 к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, расходов по квотированию рабочих мест на сумму 1 922 535,90 руб. и доначислении налога на прибыль в размере 461 432,62 руб.;
пункта 2.8 решения (п. 2.1.8 Акта проверки) о неправомерном отнесении в 2004 к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, расходов в виде отчислений в фонд НИОКР размере 65 000 000 руб. и доначислении налога на прибыль за 2004 год в размере 15 600 000 руб.;
пункта 2.9 решения (п. 2.1.9, п. 2.1.10 Акта проверки) о неправомерном включении в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, за 2004 отрицательной курсовой разницы по ценным бумагам, номинированным в иностранной валюте на сумму 87 043 406,88 руб., расходов, отраженных в сводных налоговых регистрах за 2005 год как "FOREX" на сумму 44 488 698,99 руб. и доначислении налога на прибыль за 2004 год в сумме 20 890 417,65 руб. и за 2005 г. - в сумме 10 677 287,76 руб.;
пункта 2.10 решения (п. 2.1.11 Акта проверки) о неправомерном отнесении в 2004 году расходов, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, расходов по выбытию вклада в уставный капитал ликвидированных организаций на общую сумму 28 557 275 руб. и доначислении налога на прибыль в сумме 6 853 746 руб.;
подпункта 2.12.2 решения (п. 2.1.13.2 Акта проверки) о неправомерном включении за 2004 год в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, сумм расходов по списанию сумм безнадежной дебиторской задолженности ООО КБ "Русский акцептный банк" в размере 227 223 288 руб. и доначислении налога на прибыль за 2004 в сумме 54 533 589 руб.;
пункта 2.13 решения (п. 2.1.14. Акта проверки) о неправомерном завышении в 2005 году внереализационных расходов по списанию сумм безнадежной дебиторской задолженности ОАО АБ "Инкомбанк" за счет резерва по сомнительным долгам в размере 1 474 763,6 р. и доначислении налога на прибыль за 2005 в сумме 353 943,26 руб.;
пункта 2.18 решения (п. 2.3.4 Акта проверки) о неправомерном предъявлении к вычету за сентябрь 2005 сумм налога на добавленную стоимость в размере 1 047 960,57 руб. по консультационным услугам, оказанным ООО "Стройсвязьтехнолоджи" в связи с выбытием ценных бумаг;
пункта 2.21 решения (п. 24.3. Акта проверки) о занижении налоговой базы по единому социальному налогу за 2004 на сумму взносов на негосударственное пенсионное обеспечение в размере 66 188 737,27 руб. и доначислении единого социального налога за 2004 г. на сумму 7 158 973,82 руб., доначислении взносов на обязательное пенсионное страхование (ОПС) за 2004 г. в размере 4 383 018, руб.;
пункта 2.25 решения (п. 2.6.3. Акта проверки) о привлечении заявителя к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 22 072,6 руб. за неисчисление и неудержание обществом в 2004 налога на доходы физических лиц со стоимости оплаченных за работников питания и проживания, а также дополнительных расходов при проведении семинара в размере 110 362,85 руб.;
пункта 2.26.1 решения (п. 2.7 Акта проверки) о неправомерном занижении налоговой базы по налогу на прибыль на сумму затрат непроизводственного характера по оплате услуг сотовой связи в размере 981 560,44 руб. Уральским филиалом общества в 2004 - 2006 гг. и доначислении налога на прибыль в сумме 235 574,51 руб.;
пункта 2.26.3 решения (п. 2.7 Акта проверки) о доначислении налога на прибыль на сумму 142 278 руб. в связи с неправомерным возмещением сумм подъемных расходов работнику и членам его семьи сверх норм, установленных законодательством Приволжским филиалом общества;
пункта 2.26.4 решения (п. 2.7 Акта проверки; о неправомерном включении в состав расходов принимаемых в целях налогообложения по налогу на прибыль расходов по оформлению земельных участков Центральным филиалом ОАО "Ростелеком)) в сумме 8 990 000,00 руб. в 2004 и 1 801 875,00 руб. в 2005 и доначислении налога на прибыль в сумме 2 590 050 руб.;
пункта 2 26.6 решения (п. 2.7 Акта проверки) о неправомерном занижении в 2004 - 2005 налоговой базы по налогу на прибыль на сумму предоставленной льготы по техобслуживанию жилья Южным филиалом общества в размере в 2004 - 209 095 руб., в 2005 - 110 982 руб., и доначислении налога на прибыль в размере 76 818,48 руб.;
пунктов 2.26.9, 2.26.10, 2.26.11, 2.26.13 решения (п. 2.7. Акта проверки) о неправомерном занижении налога на добавленную стоимость на сумму налоговых вычетов по счетам-фактурам, оформленным с нарушением требований ст. 168, 169 и 172 НК РФ Сибирским, Южным и Центральным филиалами общества и доначислении налога на добавленную стоимость в сумме 1 803 620,86 руб.;
пункта 2.26.12 решения (п. 2.7. Акта проверки) о неправомерном занижении налога на добавленную стоимость на сумму налоговых вычетов по документально не подтвержденным расходам на услуги сотовой связи Уральским филиалом ОАО "Ростелеком" в 2004 - 2006 и доначислении в связи с этим НДС в размере 177 275,61 руб.;
пункта 2.26.16 решения (п. 2.7. Акта проверки) о неуплате водного налога в 2005 - 2006 в размере 83 552 руб. и платы за пользование водными объектами в 2004 в размере 131 656 руб. Северо-Западным филиалом общества;
пункта 2.26.22 решения (п. 2.7. Акта проверки) о неправомерном применении в 2004 при расчете транспортного налога налоговых ставок в зависимости от категории транспортного средства Дальневосточным филиалом общества в части суммы налога 4 420 руб.;
пунктов 2.26.24, 2.26.34 (частично) решения (п. 2.7 Акта проверки) о неправомерном невключении в налоговую базу по единому социальному налогу и налогу на доходы физических лиц доплаты за разъездной характер работы Северо-Западным филиалом общества в размере 86 179,6 р., в связи с чем, по мнению налогового органа, не был исчислен и уплачен налог на доходы физических лиц в сумме 11 202 руб. и ЕСН в сумме 30 680 руб.;
пункта 2.26.30 решения (п. 2.7. Акта проверки) о неправильном исчислении взносов на обязательное пенсионное страхование, в связи с неверным распределением налоговой базы Центральным филиалом общества, в связи с чем обществу доначислены взносы в общем размере 451 511,78 руб.;
пункта 1.1. резолютивной части решения о привлечении общества к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в общем размере 221 810 756,62 руб.;
пункта 1.2. резолютивной части решения о привлечении общества к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в части сумм штрафов 45 951,6 руб.;
пункта 1.3. резолютивной части решения о привлечении общества к налоговой ответственности по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление декларации по водному налогу в виде штрафа в размере 137 859 руб.;
пункта 1.5 резолютивной части решения о привлечении общества к ответственности по ст. 27 Федерального закона N 167-ФЗ за неуплату взносов на обязательное пенсионное страхование за 2005 г. в части суммы 89 349,49 руб.;
пункта 2 резолютивной части решения о начислении пени в общем размере 178 372 320,42 руб.;
пункта 3.1 резолютивной части решения о предложении уплатить 1 406 730 741,68 руб. доначисленных налогов и сборов;
пункта 3.3. резолютивной части решения в части предложения налоговому агенту уплатить сумму налога на доходы физических лиц в размере 11 202 руб.;
пункта 3.4. резолютивной части решения в части предложения уплатить сумму взносов на обязательное пенсионное страхование в размере 446 747,43 руб.;
пункта 3.5. резолютивной части решения об уменьшении суммы налога на добавленную стоимость, предъявленного к возмещению из бюджета на сумму 2 431 978,94 руб.
Решением Арбитражного суда г. Москвы от 13.11.2008 г., оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 24.02.2009 г., заявленные требования удовлетворены частично.
Решение от 08.02.2008 N 2 "О привлечении заявителя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" признано недействительным, не соответствующим Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в части: начисления недоимки по налогам по эпизодам, описанным в пунктах 2.1, 2.15; 2.2, 2.16; 2.3, 2.17; 2.4; 2.7; 2.8; 2.9; 2.12.2; 2.13; 2.18; 2.21; 2.25; 2.26.1, 2.26.12; 2.26.3; 2.26.4; 2.26.6; 2.26.9, 2.26.10, 2.26.11, 2.26.13; 2.26.16; 2.26.22; 2.26.24; 2.26.34, в части исчисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в размере 11 202 руб. и единого социального налога (далее - ЕСН) в размере 30 680 руб.; 2.26.30, а также предложения уплатить недоимку в соответствующем размере пунктом 3.1 резолютивной части решения; начисления налоговых санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ и пени пунктами 1.1 и 2 резолютивной части решения; начисления штрафа по ст. 123 НК РФ в части 45 951,6 руб.; начисления штрафа по п. 2 ст. 119 НК РФ по водному налогу (пункты 1.2 и 1.3 резолютивной части решения); начисления штрафа в размере 89 349,49 руб. (пункт 1.5 резолютивной части решения); предложения уплатить НДФЛ в размере 11 202 руб. (пункт 3.3 резолютивной части решения); предложения уплатить взносы на ОПС в размере 446 747,43 руб. (пункт 3.4 резолютивной части решения); уменьшения НДС, предъявленного к возмещению из бюджета на 2 431 978,94 руб. (пункт 3.5 резолютивной части решения).
В удовлетворении остальной части требований отказано.
Законность принятых по делу судебных актов проверена в порядке ст. ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (АПК РФ) в связи с кассационными жалобами сторон.
В кассационной жалобе Общества содержится просьба об отмене судебных актов в части отказа в удовлетворении заявленных требований по пунктам 2.5 и 2.10 оспариваемого решения, удовлетворении требований в этой части. По мнению общества, судами при принятии решения по указанным пунктам неправильно применены нормы материального права.
Инспекция в своей жалобе, ссылаясь на нарушение судами положений ст. 71 АПК РФ, просит судебные акты отменить в части удовлетворения требований общества, принять новый судебный акт об их отклонении.
В отзывах на жалобы стороны возражают против доводов процессуальных противников.
Представители сторон в судебном заседании поддержали свои правовые позиции.
С учетом мнения представителей инспекции, совещаясь на месте, суд определил: отклонить ходатайство Общества об отложении рассмотрения его кассационной жалобы до рассмотрения Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации дела N А05-1451/2008 г., в котором исследовался вопрос правомерности отнесения к расходам, уменьшающим базу по налогу на прибыль организаций, стоимости акций в случае неполучения акционером части имущества ликвидируемой организации - эмитента акций.
Выслушав представителей сторон, поддержавших их доводы, изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы и отзыва на нее, суд кассационной инстанции не усматривает оснований к отмене или изменению принятых по делу судебных актов, исходя из следующего.
В соответствии с ч. 1 ст. 287 АПК РФ по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции и (или) постановление суда апелляционной инстанции полностью или в части и, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт, если фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены арбитражным судом первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, но этим судом неправильно применена норма права либо законность решения, постановления арбитражного суда первой и апелляционной инстанций повторно проверяется арбитражным судом кассационной инстанции.
Проверив материалы дела, выслушав представителей сторон, обсудив доводы жалоб и отзывов на них, суд кассационной инстанции названных оснований не усматривает.
Как установлено судебными инстанциями и следует из материалов дела, налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах РФ за период с 01.01.2004 по 31.12.2006, по результатам которой составлен Акт N 22 от 28.12.2007, и вынесено решение от 08.02.2008 N 2 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности".
Указанное решение предусматривает взыскание с общества налогов и сборов в общей сумме 1 411 879 462,45 руб., пени - 178 372 320,42 руб., штрафов - 222 175 183 руб., всего в сумме 1 812 426 965,87 руб.
Считая решение незаконным и нарушающим его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, общество обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с вышеуказанным заявлением о признании его недействительным в части доначисления: налогов и сборов в размере 1 409 620 670,05 руб., пени в размере 178 372 320,42 руб., штрафов - 222 026 538 руб., всего - 1 810 019 529,54 руб.
Пункты 2.2., 2.16 Решения
Инспекция в жалобе указывает, что в 2006 году ОАО "Ростелеком" занизило доходы от реализации услуг междугородной и международной связи на сумму 2 956 986 979 руб., что привело к неуплате налога на прибыль в сумме 709 676 875 руб. и НДС в сумме 532 257 656 руб.
По мнению инспекции, обществом занижены доходы от реализации услуг междугородной и международной связи операторам связи, перечисленным в Приложении N 2 к Решению, от пропуска по сети ОАО "Ростелеком" междугородного и международного трафика, направленного от сетей этих операторов.
При этом инспекция ссылается на то, что в соответствии с Федеральным законом N 126-ФЗ "О связи" и действующими с 01.01.2006 г. Правилами оказания услуг местной, внутризоновой, междугородной и международной телефонной связи и Правилами присоединения сетей электросвязи и их взаимодействия, утв. Постановлением Правительства Российской Федерации от 28.03.2005 г. N 161, Общество в 2006 году как оператор, владеющий лицензией Минсвязи на оказание услуг междугородной (МГ) и международной (МН) телефонной связи, предоставляло пользователям сети данные услуги и должно было взимать плату по утвержденным на эти услуги тарифам путем самостоятельного выставления счетов (первая модель) или путем заключения с операторами местной и внутризоновой связи агентских договоров (вторая модель).
В соответствии со второй моделью платежи с пользователей МГ и МН связи, начисленные по тарифам Общества, собирают операторы местной и внутризоновой связи, а затем эти суммы, за минусом агентского вознаграждения, перечисляют Обществу. Между Обществом и указанными операторами должны быть заключены договоры о присоединении сетей, на основании которых Общество оказывает данным операторам услугу присоединения на междугородном и международном уровне, а операторы оказывают услуги по пропуску трафика (от/к оборудования пользователей на сеть Общества), именуемые инициированием (доставка сигнала от оборудования пользователей к сети Общества) и завершением вызова (доставка сигнала от сети Общества к оборудованию пользователей).
По выводу инспекции, система расчетов при оказании Обществом пользователям услуг МН и МГ связи должна выглядеть следующим образом: Общество, тарифицируя по утвержденным тарифам МГ и МН звонки пользователей, должно было получать доход от реализации данных услуг, а затем оплатить в адрес операторов местной и внутризоновой связи за пропущенные минуты от оборудования пользователей до сети Общества (услуга инициирования вызова).
Поскольку Общество, оказывая услуги операторам по пропуску МН и МГ трафика от сетей данных операторов, тарифицировало минуты соединений по межоператорским, а не по пользовательским тарифам, и выручка от оказания услуг связи, сформированная на основании тарифов на услуги МН и МГ связи местных и внутризоновых операторов, начислялась не у Общества, а у данных операторов, инспекция сочла доходы Общества заниженными.
Применив в качестве базовых ставки 4,14 руб. за минуту МГ и 24,57 руб. за минуту МН соединений, а также 0,39 руб. за услугу инициирования, приняв во внимание расчетную величину осуществленных Обществом расходов, связанных с получением вменяемого дохода, инспекция рассчитала занижение выручки (дохода) и доначислила налог на прибыль и НДС.
Исследуя обстоятельства дела, суды установили, что Общество и операторы связи, направлявшие трафик на его сеть, рассматривали эти отношения как оказание Обществом операторам связи услуг по пропуску трафика, в связи с чем Общество и взимало с этих операторов плату по действующим межоператорским тарифам на услуги по пропуску трафика.
Принимая во внимание, что налоговый орган не привел доказательств того, что Общество оказывало услуги междугородной и международной связи абонентам операторов, указанных в Приложении N 2 к Решению, судебные инстанции пришли к обоснованному заключению об отсутствии у налогового органа материально-правовых оснований для вывода об оказании таких услуг.
Так как в силу п. 1 ст. 44 Федерального закона "О связи" N 126-ФЗ, п. 24 Правил оказания услуг местной, внутризоновой, междугородной и международной телефонной связи, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 18.05.2005 N 310, услуги связи оказываются пользователям только на основании договора, исходя из п. 7 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, правовой позицией ВАС РФ, выраженной в Постановлении от 18.09.2007 N 5600/07, а также в письме Министерства финансов РФ от 28.12.2006 N 03-03-04/1/861, согласно которым хозяйственные операции учитываются для целей налогообложения в соответствии с их действительным экономическим смыслом, вне зависимости от соблюдения специальных нормативно-правовых актов в области связи, суд правомерно учел реальный характер взаимоотношений Общества и операторов, состоявших в осуществлении межоператорского взаимодействия при предоставлении операторами связи услуг их абонентам.
При изложенных обстоятельствах суд обоснованно посчитал неправомерным утверждение налогового органа о том, что при пропуске междугородного и международного трафика от сетей операторов связи, указанных в Приложении N 2 к Решению, Общество оказывало услуги междугородной и международной связи абонентам этих операторов, а не услуги по пропуску трафика этим операторам связи.
Кроме того, судами установлено нарушение налоговым органом положений пп. 7 п. 1 ст. 7 НК РФ при расчете неполученного дохода, поскольку инспекцией применены тарифы, не используемые Обществом, а расходы определены без истребования у налогоплательщика соответствующей информации.
С учетом изложенного суд кассационной инстанции находит правильным вывод суда первой и апелляционной инстанций о незаконности произведенных доначислений налогов, наложения санкций, взыскания пеней.
Пункты 2.3, 2.17 Решения
Налоговым органом доначислены налог на прибыль в сумме 2 515 225 руб., НДС в сумме 1 886 419 руб. пени от этих сумм, взысканы штрафы за их неуплату в связи с выводом о занижении Обществом тарифов при расчетах с ОАО МТТ за оказание услуг пропуска МГ голосового трафика на коды АВС.
К этому выводу инспекция пришла в связи с тем, что тарифы, установленные Обществом для пропуска трафика от сети ОАО "МТТ" на сети ОАО "Дальсвязь", ОАО "Сибирьтелеком", ОАО "Северо-Западный Телеком", были ниже тарифов, по которым Общество оплачивало услуги ОАО "Дальсвязь", ОАО "Сибирьтелеком", ОАО "Северо-Западный Телеком" по завершению вызовов от сети ОАО "МТТ" на сети этих операторов; тарифы, установленные ОАО "Ростелеком" для пропуска трафика от сети ОАО "МТТ" на сети ОАО "Дальсвязь", ОАО "Сибирьтелеком", ОАО "Северо-Западный Телеком", более чем на 20% отличались от тарифов, установленных ОАО "Ростелеком" для аналогичных услуг, оказываемых ОАО "Ростелеком" ЗАО "Телмос", ЗАО "Комстар", ЗАО "Компания МТУ-Информ".
Применив пп. 4 п. 2 и п. 3 ст. 40 НК РФ в связи с отклонением тарифов (цен) в сторону понижения более чем на 20% от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по сходным услугам, налоговый орган расчетным путем определил недополученную Обществом выручку.
Изучив обстоятельства дела, суды установили, что Инспекцией не были учтены существенные различия во взаимоотношениях Общества и ОАО "МТТ" в сравнении с другими операторами.
Так, налоговый орган не учел, что сеть ОАО "МТТ" была присоединена к сети Общества не только в г. Москве, как сети связи операторов, с которыми производилось сравнение, но и на территории других регионов России, причем через точки присоединения к сети связи Общества, расположенные в г. Москве, ОАО "МТТ" направляло на сеть связи заявителя существенное количество трафика (около 77%).
Судебными инстанциями установлено, что присоединение связи ОАО "МТТ" к сети связи Общества в регионах позволяло Обществу оптимизировать маршруты пропуска этого трафика - более равномерно распределять нагрузку на сеть связи, избегая перегрузки сети в отдельных направления, в целом сократить расстояние, на которое пропускался трафик ОАО "МТТ". Данное обстоятельство повышало привлекательность ОАО "МТТ" для заявителя и давало ему возможность предложить более низкие цены на пропуск трафика в сравнении с другими операторами.
По выводу судов, наличие точек присоединения этой сети связи к сети связи Общества в регионах Российской Федерации являлось фактором, который выделяет услугу по пропуску трафика, которую Общество оказывало ОАО "МТТ", среди услуг, оказанных прочим операторам и свидетельствует о том, что оказанные услуги не могут считаться идентичными услугам, оказанным другим операторам связи.
Кроме того, о неидентичности оказываемых услуг свидетельствуют положения договора о сетевом взаимодействии между Обществом и ОАО "МТТ", которым был установлен минимальный гарантированный объем трафика от сети ОАО "МТТ" на сеть Общества в размере 12 млн. минут в месяц. При этом ОАО "МТТ" обязалось оплачивать Обществу пропуск указанного количества трафика независимо от фактических объемов трафика, что отличает эти отношения от условий договоров с иными операторами связи.
Налоговый орган не привел доказательств исследования рынка аналогичных услуг в соответствующих регионах, а также фактического использования предлагаемого им метода применения ОРТ (оконечной расчетной таксы) в расчетах между операторами связи при пропуске междугородного трафика, не подтвердил, что ОРТ является рыночной ценой, по которой осуществлялись сделки по оказанию идентичных услуг в сопоставимых условиях между лицами, которые не являются взаимозависимыми.
При таких обстоятельствах суды пришли к правомерному выводу о том, что налоговый орган провел сопоставление цен в нарушение п. 3 - 11 ст. 40 НК РФ по договорам с несопоставимыми условиями, вследствие чего не имел правовых оснований для доначисления налогов.
Доводов и доказательств, опровергающих выводы судов, Инспекция в жалобе не приводит.
Пункт 2.4 решения
Обществу вменено завышение прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на сумму расходов по обслуживанию в VIP-залах аэропортов, приведшее к неполной уплате налога на прибыль.
По мнению инспекции, плата за такое обслуживание не отвечает требованиям ст. 252, пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ и не может быть включена в состав расходов для целей налогообложения, так как не входит в состав аэродромных сборов, не носит обязательного характера и не является экономически обоснованной.
Примечание. В тексте документа, видимо, допущена опечатка: имеется в виду подпункт 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ, а не подпункт 12 пункта 11 статьи 264.
Согласно пп. 12 п. 11 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на командировки, в частности, на: проезд работника к месту командировки и обратно, наем жилого помещения, оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов, консульские, аэродромные сборы, сборы за право проезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.
То есть, перечень расходов на командировки является открытым, и расходы по обслуживанию в VIP-залах аэропортов при наличии такой производственной необходимости могут быть отнесены к расходам на командировки.
Руководствуясь положениями п. 1 ст. 252, пп. 1 п. 1 ст. 253, пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, принимая во внимание, что в состав услуг входит бронирование авиабилетов, внеочередная посадка в самолет, исходя из того, что названными услугами пользовались только руководители общества, и эти услуги позволяли руководителям оперативно обеспечивать функцию руководства Обществом, вести переговоры с соблюдением конфиденциальности и коммерческой тайны, оперативно решать различные производственные задачи (проведение переговоров и организации взаимовыгодного сотрудничества, получение/отправка факсов и т.п.), способствуя поддержанию имиджа Общества, судебные инстанции пришли к правомерному выводу о том, что спорные расходы понесены в производственных целях, экономически обоснованы и подлежат учету в качестве налоговых.
Доводы инспекции о том, что залами официальных лиц и делегаций вправе пользоваться только члены Совета Федерации, депутаты Государственной Думы, и для других категорий граждан оплата данной услуги законодательством не предусмотрена, а также о том, что в Перечне, утвержденном Приказом Минтранса России от 02.10.00 г. N 110 (в редакции от 30.03.05), не поименована услуга VIP-залов аэропортов, не опровергают выводы судебных инстанций, сделанные применительно к потребностям общества как коммерческой организации и исследованным доказательствам, подтверждающим фактическое оказание услуг и их оплату.
пункт 2.7 решения
Примечание. В тексте документа, видимо, допущена опечатка: имеется в виду пункт 20 статьи 63 Федерального закона от 22.08.2004 N 122-ФЗ, а не пункт 21 статьи 63.
Ссылаясь на то, что часть 4 статьи 21 Закона N 181-ФЗ от 24.11.1995 г. "О социальной защите инвалидов в Российской Федерации" утрачивает силу с 01.01.2005 г. на основании п. 21 ст. 63 Федерального закона от 22.08.2004 г. N 122-ФЗ "О внесении изменений в законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации в связи с принятием Федеральных законов "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "Об общих принципах организации законодательных (представительны) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации" и "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации", инспекция указывает, что расходы, связанные с обязательной платой, вносимой в бюджеты субъектов Российской Федерации в случае невозможности выполнения квоты для приема на работу инвалидов, не подлежат учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Судебными инстанциями установлено, что Общество в соответствии с пп. 20 п. 1 ст. 265, п. 1 ст. 252 НК РФ, статьей 2 Закона г. Москвы от 22.12.2004 г. N 90 "О квотировании рабочих мест" относило к расходам для целей налогообложения прибыли расходы по квотированию рабочих мест.
В соответствии с частью 3 статьи 2 указанного Закона г. Москвы выполнением квоты для приема указанных в нем категорий граждан, включая инвалидов, считалось либо заключение трудового договора, действие которого в текущем месяце составило не менее пятнадцати дней, либо уплата ежемесячной платы в целевой фонд квотирования рабочих мест в г. Москве компенсационной стоимости квотируемого рабочего места в размере прожиточного минимума для трудоспособного населения, определенного в г. Москве на день уплаты компенсационной стоимости.
Решением Московского городского суда от 16.05.2005 года часть 3 статьи 2 Закона г. Москвы N 90 была признана недействующей. Определением Верховного Суда Российской Федерации от 10.08.2005 г. N 5-Г05-45 решение суда изменено, часть 3 статьи 2 названного Закона признана недействующей только в отношении инвалидов, признанных таковыми федеральными учреждениями медико-социальной экспертизы в порядке и на условиях, установленных Правительством Российской Федерации.
В оставшейся части, то есть в части, предписывающей квотирование рабочих мест для несовершеннолетни в возрасте от 14 до 18 лет, лиц из числа детей-сирот и детей, оставшихся без попечения родителей, граждан в возрасте от 18 до 20 лет из числа выпускников учреждений начального и среднего профессионального образования, ищущих работу впервые, Закон не признан недействующим и не соответствующим федеральным законам.
Как утверждает Общество, и не опровергнуто инспекцией, расходы на квотирование рабочих мест для инвалидов были исключены из налоговой базы, начиная с августа 2005 года.
Поскольку согласно Конституции Российской Федерации субъекты Российской Федерации в рамках своих полномочий вправе издавать законы, в том числе по защите социальных прав граждан, и Верховный Суд РФ не признал недействующей норму Закона г. Москвы, предписывающую квотирование иных категорий социально незащищенных лиц, а квотирование рабочих мест для инвалидов было признано недействующим только в августе 2005 года; расходы Общества на компенсацию квотирования являлись экономически обоснованными и были документально подтверждены, суд кассационной инстанции отклоняет ссылку инспекции на то, что у Общества отсутствовали основания с 01.01.2005 г. ежемесячно вносить плату в бюджеты субъектов за каждого нетрудоустроенного инвалида и включать эти затраты в налоговую базу.
Пункт 2.8 решения
Налоговый орган исключил из состава затрат, учитываемых при налогообложении прибыли, взнос Общества в Фонд НИОКР Минсвязи России, осуществленный в 2004 году на основе договора с Фондом от 10.07.2002 г.
При этом налоговый орган исходил из того, что, согласно ответу от 28.11.2007 г. N РФТ-363 Российского фонда технологического развития, который на момент налоговой проверки являлся ответственным за ведение реестра внебюджетных фондов федеральных органов исполнительной власти и коммерческих организаций, обладал информацией о регистрации / изменении регистрационных данных / ликвидации внебюджетных фондов, полученному на запрос инспекции, Реестр отраслевых и межотраслевых фондов финансирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ Федерального агентства по науке и инновациям не содержит сведений об указанном фонде НИОКР Минсвязи России, в связи с чем, по мнению инспекции, не представляется возможным подтвердить факт регистрации Внебюджетного Фонда НИОКР Минсвязи России и осуществления им в 2004 году научно-исследовательской деятельности.
При этом факт перечисления денежных средств в Фонд налоговым органом не оспаривается.
Согласно п. 3 ст. 262 НК РФ признаются для целей налогообложения расходы налогоплательщика на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, осуществленные в форме отчислений на формирование Российского Фонда технологического развития, а также иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирование научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, зарегистрированных в порядке, предусмотренном Федеральным законом "О науке и государственной научно-технической политике".
Судами при исследовании доказательств установлено, что Фонд НИОКР Минсвязи России был зарегистрирован Минпромнауки России в Едином реестре отраслевых и межотраслевых внебюджетных фондов НИОКР до издания Постановления Правительства Российской Федерации от 13.10.1999 г. N 1156.
Указанным Постановлением утвержден Порядок образования и использования внебюджетных фондов федеральных органов исполнительной власти и коммерческих организаций для финансирования научных исследований и экспериментальных разработок, в соответствии с которым внебюджетные фонды федеральных органов власти и коммерческих организаций создаются по согласованию с Министерством науки и технологий Российской Федерации, которое осуществляет регистрацию и учет указанных внебюджетных фондов.
Факт создания и регистрации Фонда подтверждается копией свидетельства о регистрации от 09.01.1997 г. N 72 (т. 29, л.д. 140 - 143).
На запрос Общества Мининформсвязи России сообщило письмом от 19.11.2007 г., что Фонд НИОКР Минсвязи действовал до момента ликвидации Минсвязи России 30.09.04 г.; средства по платежному поручению Общества от 19.04.2004 г. N 877 были зачислены на счет Министерства связи и информатизации, открытый в Управлении Федерального казначейства Минфина России по г. Москве, на финансирование Внебюджетного специального Фонда НИОКР Минсвязи России.
Как установлено судом, сумма перечислений не превышает предел перечислений на соответствующие цели, предусмотренный законом.
При таких обстоятельствах, исходя из доводов решения налогового органа, суды пришли к выводу о правомерном учете спорной суммы в налоговой базе.
Переоценка обстоятельств, установленных судами, не входит в полномочия суда кассационной инстанции.
Пункт 2.9 решения
Примечание. В тексте документа, видимо, допущена опечатка: имеется в виду подпункт 5 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ, а не пункт 5 статьи 265.
В силу п. 5 ст. 265 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2004 году и 1 полугодии 2005 года) к внереализационным расходам относятся расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного ЦБ Российской Федерации.
В соответствии с п. 10 ст. 272 и п. 8 ст. 271 НК РФ для целей налогового учета обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному ЦБ РФ на дату перехода права собственности по операциям с указанным имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и на последний день отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.
Следовательно, налогоплательщик был обязан переоценивать стоимость ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте, по состоянию на каждую отчетную дату (последний день отчетного (налогового) периода).
Федеральным законом от 06.06.2005 г. N 58-ФЗ подпункт 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ после слов "валютных ценностей" дополнен словами ("за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте").
Указанная норма закона вступила в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования закона и распространена на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 года.
Учитывая положения пункта 2 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации, придание обратной силы норме, ограничивающей право налогоплательщика на учет расходов в налоговой базе, нарушает права и законные интересы налогоплательщика, действовавшего в проверенном периоде в соответствии с нормой, предоставлявшей ему такое право.
Таким образом, Общество правомерно учло расходы в виде отрицательной курсовой разницы в составе внереализационных и уменьшило налоговую базу на сумму этих расходов.
Исследовав обстоятельства дела, суд установил, что отрицательные курсовые разницы 2004 года значительно превышают положительные курсовые разницы 1 полугодия 2005 года, в связи с чем Общество правомерно не произвело уточнение налоговой базы предыдущих периодов по основаниям изменения законодательства.
Так как порядок проведения переоценки ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте, определен в законе и не предполагал какой-либо вариантности, закрепление метода переоценки в учетной политике налогоплательщика не являлось обязательным, более того, было недопустимым.
Судами проверялся и отклонен применительно к фактическим обстоятельствам довод инспекции о том, что общество осуществляло переоценку ценных бумаг выборочным путем, а потому финансовый результат переоценки искажен. Судами установлено, что в случае сплошной переоценки ценных бумаг Общество имело бы право уменьшить налог на прибыль дополнительно на 25 576 781,11 руб., что свидетельствует об отсутствии недоимки и о невозможности применения к Обществу налоговых санкций и взыскания пеней.
Вывод судов налоговым органом не опровергнут, переоценка установленных судами обстоятельств в полномочия суда кассационной инстанции не входит.
Пункт 2.12.2 решения
Исходя из фактических обстоятельств дела судами отклонены доводы налогового органа о неправомерном учете обществом в налоговой базе по налогу на прибыль безнадежной ко взысканию задолженности ООО КБ "Русский акцептный банк" в виде долга за облигации внутреннего государственного валютного займа (ОВГВЗ), принадлежавших Обществу и переданных Банку в управление по договору комиссии.
Применив положения п. 2 ст. 266, п. 1 ст. 250, пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ, пп. 3.1, 3.4 п. 3, пп. 4.2 п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/95), п. 4 - 7 раздела II Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3,2000, утв. Приказом Минфина России от 10.01.2000 N 2н (в редакции, действовавшей до 01.01.07 г.), с учетом положений Федерального закона от 25.02.1999 г. N 40-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)", судебные инстанции пришли к правомерному выводу о том, что Общество обоснованно учло в налоговой базе задолженность банка по состоянию на дату исключения Банка из государственного реестра юридических лиц.
Момент ликвидации организации, связанный с исключением из ЕГРЮЛ, прямо установлен в Налоговом кодексе в качестве основания списания задолженности как безнадежной, поэтому довод инспекции о том, что моментом признания задолженности безнадежной является момент завершения конкурсного производства не может быть принят в качестве повода к отмене судебных актов.
Ссылка инспекции на судебную практику отклоняется, так как упоминаемый ею судебный акт относится к конкретной ситуации, иначе оцененной судами.
Пункт 2.13 решения
В силу п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, согласно акту государственного органа или ликвидации организации.
При этом, основанием для списания задолженности является наличие документального подтверждения обязательства перед налогоплательщиком и обстоятельств, предусмотренных п. 2 ст. 266 НК РФ.
Общество документально подтвердило задолженность перед ним ОАО АБ "Инкомбанк" в суммах:
- 11 085 391,19 руб. - остаток денежных средств на расчетном счете филиала ОАО "Ростелеком" ГЦУМС в ОАО АБ "Инкомбанк", образовавшийся в рамках договора на расходно-кассовое обслуживание от 16.04.1997 N 436/97 и включенный в реестр требований кредиторов (по данной сумме у налогового органа в оспариваемом Решении нет никаких претензий) - (письмо Инкомбанка N Б-10127/4129 от 03.04.2002 г. т. 43 л.д. 53),
- 70 996,41 руб. - сумма остатка денежных средств на расчетном счете ОАО "Ростелеком" N 810200220013441 в размере 70 996,41 руб. (подтверждается Выпиской по счету ОАО "Ростелеком" - т. 37 л.д. 121 - 138) и
- 1 400 000 руб. - сумма долга по непогашенным депозитным сертификатам ОАО АБ "Инкомбанк" серия 410 N 500/05/ДС-98, серия 410 N 466/04/ДС-98. 410 N 465/04/ДС-98.410 N 510/05/ДС-98 (т. 37 л.д. 121 - 138).
Налоговый кодекс не рассматривает в качестве условия учета задолженности как безнадежной безрезультатное обращение к должнику с требованием о ее погашении, в том числе в рамках процедур банкротства.
Поэтому то обстоятельство, что Общество предъявило конкурсному управляющему требование только на сумму 11 085 391,19 руб. из учтенных в составе внереализационных расходов 12 560 154,79 руб., не лишает его права на списание долга как безнадежного в связи с ликвидацией Банка.
Кроме того, согласно определению Арбитражного суда г. Москвы от 21.12.2004 г. по делу N А40-35610/98-88(95-27)"Б" о завершении конкурсного производства в отношении ОАО АБ "Инкомбанк", требования кредиторов, не удовлетворенные по причине недостаточности имущества должника, а также не признанные конкурсным управляющим признаны погашенными.
При изложенных обстоятельствах является правильным вывод суда о правомерном учете безнадежной ко взысканию задолженности Банка в составе внереализационных расходов Общества.
Вместе с тем, Общество не оспаривало вывод налогового органа об отсутствии оснований списания в составе безнадежной задолженности суммы 3 767,2 руб., не подтвержденной документально.
Судебные инстанции, признавая в этой части решение налогового органа недействительным, вышли за пределы требований Общества.
Вместе с тем, данное обстоятельство не привело к принятию незаконных судебных актов, поскольку судами установлено наличие у Общества переплаты налога, превышающей доначисление по данному эпизоду.
Пункт 2.18 решения
Согласно п. 2 ст. 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случае приобретения товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).
В силу п. 4 указанной статьи налогоплательщик имеет право не применять вышеуказанные положения к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 НК РФ.
Исследовав регистр "расчет сумм для распределения "входного" НДС по видам облагаемой НДС и необлагаемой НДС деятельности" (сводный) за сентябрь 2005, суд установил, что доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, в сентябре 2005 года составила 0,26%, т.е. менее 5%.
С учетом указанного суды обоснованно признали правомерным принятие Обществом к вычету суммы НДС, уплаченной по консультационным услугам, связанным с выбытием ценных бумаг, оказанным ему ООО "Стройсвязьтехнолоджи".
Выводы суда, основанные на оценке доказательств, Инспекция не опровергла и не оспаривает.
Пункт 2. 21 решения
Налоговый орган в ходе проверки установил занижение обществом налоговой базы по ЕСН на сумму взносов на негосударственное пенсионное обеспечение, перечисленных в 2004 году в Негосударственный пенсионный фонд.
Судебными инстанциями установлено, что общество заключило с Негосударственным пенсионным фондом "Ростелеком-Гарантия", правопреемником в результате присоединения которого является "Телеком-Союз", договор о негосударственном пенсионном обеспечении в соответствии с коллективным договором на 2003 - 2005 годы.
Действие договора распространяется на работников общества, для которых общество является основным местом работы.
Согласно договору общество вносит пенсионный взнос на единый солидарный пенсионный счет вкладчика (общества).
Такая форма учета пенсионных накоплений на солидарном пенсионном счете предусмотрена Федеральным законом от 07.05.1998 N 75-ФЗ "О негосударственных пенсионных фондах".
В силу п. 1 ст. 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков - организаций, производящих выплаты физическим лицам, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.
При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 НК РФ), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица-работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, названных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 НК РФ).
Анализ приведенных правовых норм в совокупности с правовыми нормами, содержащимися в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 НК РФ, позволяет сделать вывод о том, что суммы платежей (взносов) работодателей по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным в пользу работников с негосударственными пенсионными фондами, после зачисления их на именные пенсионные счета лицам, в пользу которых распределены пенсионные накопления, должны включаться в налоговую базу по единому социальному налогу.
Зачисление средств на именные счета производится после наступления пенсионных оснований и соответствии со схемами страхования, указанными в договоре.
Из решения налогового органа не следует, что спорная сумма взносов была зачислена на именные счета увольняемых сотрудников Общества, что являлось бы основанием для учета спорных сумм в налоговой базе по ЕСН в соответствии с п. 2 ст. 237 НК РФ.
Поскольку в соответствии с положениями п. 2 ст. 65, ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, на которых основаны выводы о совершении налоговых нарушений, лежит на налоговом органе, и налоговым органом по данному делу не представлены доказательства того, что в 2004 году, когда перечислялись взносы в Негосударственный Пенсионный Фонд "Телеком-Союз", работники Общества получили право распоряжаться этими средствами, что эти средства были зачислены на индивидуальные пенсионные счета работников, суд кассационной инстанции находит правильным вывод суда первой и апелляционной инстанции об отсутствии оснований для доначисления ЕСН, ОПС независимо от того, что, как указывает инспекция, Общество не представило контррасчет сумм ЕСН по каждому участнику Фонда.
Кроме того, согласно ст. 22 Федерального закона N 167-ФЗ от 15.12.2001 г. размер взноса на финансирование соответствующих частей трудовых пенсий зависит от возраста и пола соответствующих физических лиц, с выплат которым такие взносы должны исчисляться.
Иного порядка исчисления взносов на ОПС ни НК РФ, ни Федеральный закон N 167-ФЗ не содержат.
Расчет сумм ЕСН и сумм взносов на ОПС произведен налоговым органом с использованием средних ставок налога и взносов, полученных расчетным путем на основании данных, отраженных в Расшифровке показателей, отраженных в налоговой отчетности по ЕСН за 2004 г., что не соответствует ни Налоговому кодексу РФ, ни ФЗ-167.
Пункт 2.25 решения
Поскольку в соответствии с положениями главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации основанием для исчисления и удержания налога на доходы физических лиц является получение физическими лицами соответствующего дохода, и судами установлено, что при проведении семинара по теме "Направления работы в коммерческой деятельности; задачи по повышению эффективности бизнеса, отчеты и планы работы филиалов" сотрудники Общества не получили дохода в натуральной форме в виде оплаты за них стоимости питания и проживания, аренды бани, подлежат отклонению как не основанные на нормах ст. ст. 24, 210, 226, 230 НК РФ, доводы инспекции о невыполнении Общество обязанностей налогового агента.
Пункт 2.26.1, 2.26.12 решения (Уральский филиал)
Согласно пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, учитываемым при налогообложении прибыли, относятся расходы налогоплательщика на телефонные и другие подобные услуги, а также расходы на оплату услуг связи.
Критериями учета таких затрат в налоговой базе являются их документальное подтверждение, связь с предпринимательской деятельностью и экономическая обоснованность (ст. 252 НК РФ).
Изучив представленные Обществом договоры на оказание услуг сотовой связи, счета-фактуры, выставленные операторами связи в адрес Общества, акты выполненных работ, оформленные в соответствии с положениями ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", приказ от 14.11.2002 г. N М243 об установлении лимита по использованию сотовой связи и перечень отделов и служб Аппарата управления, имеющих право служебных переговоров, приказ от 21.03.05 г. N 71 директора Уральского филиала об обеспечении и режиме использования служебной мобильной связи в Уральском филиале Общества, суды пришли к выводу о том, что все условия, предусмотренные налоговым законодательством, при включении расходов по услугам связи в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, соблюдены.
Поскольку содержание переговоров составляет охраняемую законом тайну связи (ст. 63 Федерального закона "О связи" от 07.07.2003 г. N 126-ФЗ, Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 02.10.2003 N 345-О), судами правомерно отвергнут довод инспекции о том, что производственную направленность переговоров следует подтверждать детализацией телефонных счетов и расшифровкой с указанием номеров телефонов абонентов, с которыми велись переговоры.
Налоговым органом не опровергнуты выводы судов об обоснованности предпринятых Обществом расходов, в связи с чем его доводы, основанные на иной оценке доказательств, не свидетельствуют о судебной ошибке и не принимаются в качестве повода к отмене судебных актов.
Порядок и условия получения налоговых вычетов по НДС определены в статьях 171, 172 НК РФ и соотносятся с наличием у налогоплательщика счетов-фактур, отвечающих требованиям ст. 169 НК РФ.
Оценив представленные Обществом счета-фактуры и иные документальные доказательства расходов, связанных с оплатой услуг связи, судебные инстанции пришли к правомерному выводу о том, что заявитель подтвердил право на налоговый вычет по НДС.
Выводы суда инспекцией не опровергнуты, а иная оценка ею обстоятельств дела не является поводом к отмене судебных актов в силу ст. 286 АПК РФ.
Пункт 2.26.3 решения (Приволжский филиал)
В расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами (ст. 255 НК РФ).
Общество выплачивало своим работникам (членам их семей) подъемные при переезде на работу в другую местность на основании п. 7.4 Коллективного договора ОАО "Ростелеком" на 2003 - 2005 гг., а также Соглашений к трудовым договорам с работниками.
В соответствии со ст. ст. 40, 41 Трудового кодекса Российской Федерации Коллективный договор является одним из правовых актов, устанавливающих обязанности работодателя перед работниками, и может, наряду с иными условиями, предусматривать льготы и преимущества для работников, более благоприятные по сравнению с установленными законом и нормативными правовыми актами, отраслевыми соглашениями.
При таких обстоятельствах судами сделан обоснованный вывод о правомерном учете в налоговой базе в составе расходов в соответствии с пп. 5 п. 1 ст. 264 НК РФ возмещение расходов работников по переезду и обустройству на новом месте жительства сверх норм, установленных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.04.2003 г. N 187 "О размерах возмещаемых организациями, финансируемыми за счет федерального бюджета, расходов работникам в связи с их переездом в другую местность".
Кроме того, судами правомерно отмечено, что названное Постановление не регулирует размер расходов заявителя на выплату подъемных, так как Общество не финансируется за счет федерального бюджета.
Ссылка Инспекции на ст. 169 Трудового кодекса Российской Федерации, которая предусматривает возмещение работнику подъемных при переезде в другую местность, в размерах не ниже тех, которые определены Правительством для организаций, финансируемых из федерального бюджета, не опровергает, а подтверждает выводы судов, равно как не служит опровержением этих выводов довод налогового органа о том, что иные нормативные акты не должны противоречить Трудовому кодексу (ст. 423 ТК РФ).
Пункт 2.26.4 (Центральный филиал)
Так как инспекция сочла расходы Общества на выполнение проектно-изыскательных работ по землеустройству, земельному кадастру и мониторингу земель по договору от 07.04.04 г. N 60 с ОАО "МосНИиПИземлеустройства" связанными с предполагаемым получением доходов по договору аренды, они были исключены из налоговой базы 2004 года, как подлежащие учету в последующих налоговых периодах (2005 - 2006 гг.).
Отклоняя доводы налогового органа, судебные инстанции обоснованно исходили из фактических обстоятельств дела.
Судами установлено, что целью работ являлось нанесение границ земельного участка на плановую основу, описание и согласование границ, подготовка документов для перерегистрации и кадастрового учета, необходимых для обязательного переоформления права пользования земельными участками, оформления землеустроительных дел в соответствии с Федеральным законом от 25.10.2001 г. N 137-ФЗ "О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации" и п. 2 ст. 68 Земельного кодекса Российской Федерации.
Правильно применив пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, суды обоснованно указали, что датой признания расходов в данном случае является дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов.
Довод инспекции о том, что расходы по землеустройству в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности и Инструкцией по его применению, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 г. N 94н, распределяются применительно к периодам, когда обусловливают получение доходов, противоречит установленным судами обстоятельствам и пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ.
Пункт 2.26.6 (ТУ N 1 Южного филиала)
Примечание. В тексте документа, видимо, допущена опечатка: имеется в виду Постановление Конституционного Суда РФ от 28.10.1999 N 14-П, а не N 14-О.
С учетом положений ст. ст. 41, 247, 249 НК РФ, позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 28.10.1999 г. N 14-О, согласно которой неполученные доходы объектами налогообложения не являются, суды обоснованно указали, что, предоставляя отдельным категориям социально незащищенных граждан льготы по техническому обслуживанию жилья, предусмотренные Федеральными законами "О социальной защите инвалидов в Российской Федерации" N 181-ФЗ от 24.11.2005 г., Федеральным законом "О ветеранах" N 5-ФЗ, Законом РФ "О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС", Общество правомерно отражало при налогообложении фактическую выручку в сумме счетов, выставленных с учетом льгот.
При этом Общество не получало компенсации из бюджета на покрытие этих льгот, что не оспаривается налоговым органом.
Довод налогового органа о том, что задолженность бюджета, возникающая перед организацией вследствие применения ею льготных цен, подлежит учету в составе сомнительных и безнадежных долгов в соответствии с нормой ст. 266 НК РФ, не может быть принят в качестве повода к отмене судебных актов, так как указанная статья не регулирует формирование доходной части налоговой базы.
Пункт 2.26.9 (Сибирский филиал)
В силу ст. ст. 171, 172 НК РФ основанием для вычетов НДС являются счета-фактуры, оформленные с соблюдением требований ст. 169 НК РФ.
Выставление счета-фактуры до окончания срока оказания услуги (месяц) не является нарушением порядка оформления счета-фактуры, влекущим отказ в предоставлении налогового вычета (п. 2, 5, 6 ст. 169 НК РФ), поэтому датирование счетов-фактур не последним днем месяца окончания услуги, а более ранней датой, при фактическом оказании услуги, не препятствует достоверному учету суммы НДС, право на вычет которой возникло у покупателя товаров (работ, услуг).
Пункты 2.26.10, 2.26.11, 2.26.13 решения
В п. 2.26.10 оспариваемого решения указывает на занижение обществом налоговой базы по НДС на сумму 235,13 руб. в связи с неотражением в книге продаж за май 2006 г. счета-фактуры, выставленного в адрес ЧП "Макеева" за оказанные услуги.
Вместе с тем, инспекция в тексте оспариваемого решения и в жалобе отмечает, что данный счет-фактура отражен заявителем в книге продаж за август 2006 г., то есть в этом периоде налоговая база завышена.
В ходе проверки Инспекция включила названную сумму в налоговую базу мая 2006 года, в связи с чем она подлежит сторнированию августе 2006 года. При таких обстоятельствах оснований для доначисления указанной суммы у налогового органа не имелось.
Согласно пунктам 2.26.11, 2.26.13 решения инспекция не приняла вычеты, заявленные обществом по НДС по ряду счетов-фактур, сославшись на несоответствие их требованиям ст. 169, п. 1 ст. 172 НК РФ.
Налоговый орган в отношении Южного филиала общества установил уменьшение общей суммы налога на налоговые вычеты, произведенные на основании счетов-фактур, выставленных, по мнению налогового органа, с нарушением п. 6 ст. 169 НК РФ.
В ходе выездной налоговой проверки инспекция также установила необоснованное включение Центральным филиалом в состав налоговых вычетов сумм НДС по счетам-фактурам, в которых отсутствовали наименование и адреса грузополучателя/грузоотправителя.
Налоговый орган в жалобе указал на нарушение Порядка ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж, утвержденного Постановлением Правительства РФ N 914 от 02.12.2000 г., N 84 от 16.02.2004 г.
В соответствии с п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ.
Согласно п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением установленного п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению
Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, не может являться основанием для отказа в принятии к вычету суммы налогов, предъявленные продавцом.
Отклоняя доводы инспекции, суды правомерно исходили из следующего.
Незаполнение графы "наименование и адрес грузополучателя/грузоотправителя" само по себе не является нарушением, свидетельствующим о несоответствии счета-фактуры требованиям ст. 169 НК РФ.
В соответствии с письмом Минфина РФ N 03-04-11/127 от 09.08.2004 г., Письмом МНС РФ N ВГ-6-03/404 от 21.05.2001 г. при заполнении реквизитов счетов-фактур, выставленных налогоплательщиком за реализованные работы (услуги или имущественные права) в строке 3 (наименование и адрес грузоотправителя) и в строке 4 (наименование и адрес грузополучателя) сведения не указываются.
Это связано с тем, что в случае выполнения работ и оказания услуг не происходит "отправки грузов", поэтому применение терминов "грузоотправитель", "грузополучатель" к работам и услугам является неправомерным, что свидетельствует об отсутствии необходимости заполнения граф счета-фактуры с указанием грузополучателя (его адреса) и грузоотправителя (его адреса) по причине отсутствия таковых.
Согласно п. 5 ст. 169 НК РФ код причины постановки на учет организации не является обязательным реквизитом в счете-фактуре, в связи с чем у налогового органа не было оснований для отказа в принятии соответствующих счетов-фактур.
В соответствии с п. 6 ст. 169 НК РФ счет-фактура должен быть подписан руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.
Налоговое законодательство не содержит требований, предусматривающих, что в счете-фактуре должны быть приведены расшифровки подписей уполномоченных лиц, либо приложены документы, подтверждающие их полномочия, в частности доверенности.
Следовательно, принятие сумм НДС к вычету на основании счетов-фактур, в которых не содержатся расшифровки подписей лиц, подписавших счета-фактуры, и (или) не приложены доверенности, подтверждающие права соответствующих лиц, является правомерным.
В соответствии с п. 14 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 г. N 914 (далее - Правила), счета-фактуры, не соответствующие установленным нормам их заполнения, не могут регистрироваться в книге покупок.
В случае, если продавец товаров (работ, услуг) допустил ошибки или указал неверные сведения в выставленном им счете-фактуре, он вправе внести исправления в данный счет-фактуру.
Суды установили, что вместе с возражениями на акт выездной проверки общество представило в налоговый орган исправленные счета-фактуры, заверенные надлежащим образом, на сумму НДС - 1 659 704,68. руб. Исследовав исправленные счета-фактуры, суды установили, что они являются основанием для вычетов по НДС.
Иное налоговым органом не доказано.
Пункт 2.26.22 решения
В соответствии с п. 1 ст. 358 НК РФ объектом обложения транспортным налогом признаются, в числе прочих, автомобили, мотороллеры, автобусы и другие самоходные машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу, зарегистрированные в установленном порядке в соответствии с законодательством РФ.
Постановлением Правительства РФ от 12.08.1994 N 938 "О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации" определено, что органами государственной регистрации наземных транспортных средств в отношении автомототранспортных средств, имеющих максимальную конструктивную скорость более 50 км/час, и прицепов к ним, предназначенных для движения по автомобильным дорогам общего пользования, являются подразделения Государственной инспекции безопасности дорожного движения МВД РФ.
В силу п. 1 ст. 361 НК РФ налоговые ставки по транспортному налогу устанавливаются законами субъектов РФ в зависимости от мощности двигателя, категории транспортных средств в расчете на одну лошадиную силу мощности двигателя транспортного средства.
Определение категорий транспортных средств также относится к компетенции соответствующих регистрирующих органов.
Согласно Приказам МВД РФ, ГТК РФ, Госстандарта РФ от 30.06.1997 N 399/388/195 "О мерах по реализации Постановления Правительства Российской Федерации от 07.12.1996 N 1445" в пункте 4 паспорта транспортного средства регистрирующий орган обязан указать категорию транспортного средства: A, B, C, D, прицеп. Категория транспортного средства определяется по классификации Конвенции о дорожном движении, заключенной в Вене 08.11.1968, ратифицированной Указом Президиума Верховного Совета СССР от 29.04.1974 N 5938-VIII.
Как установлено судебными инстанциями и не оспаривается инспекцией, заявитель представил к налоговой проверке и в материалы дела паспорта УАЗ-3303-0001011, УАЗ-3 90992, УАЗ-3, составленные органами ГИБДД УВД Хабаровского края в установленном законом порядке, в пункте 4 которых указана категория транспортного средства - B.
Как установил суд, указанной категории в соответствии с паспортами, а также Конвенцией о дорожном движении соответствуют автомобили разрешенной массой до 3500 кг и числом сидячих мест для пассажиров не более 8, то есть легковые.
При этом суд учел разъяснения Минфина РФ, изложенные в письме от 29.03.2007 г. N 03-05-06-04/17, согласно которым определение категорий транспортных средств относится к компетенции соответствующих регистрирующих органов, и если автомобиль, согласно паспорту транспортного средства относится к категории B - легковой, то налоговую ставку следует применять в соответствии с региональным законом о транспортном налоге по категории "Автомобили легковые", исходя из мощности, указанной в паспорте ТС.
Кроме того, суд руководствовался также Письмами от 05.12.2005 г. N 03-06-04-04/47 и от 22.11.2005 г. N 03-06-04-02/15 Минфина России и Письмом ФНС России от 23.12.2005 г. N 21-5-07/552, придя к выводу о том, что общество правомерно применило ставки, установленные для легковых автомобилей, при расчете транспортного налога.
На этом основании судебные инстанции отклонили ссылку налогового органа на объяснения главного конструктора ОАО "УАЗ" о том, что названные автомобили должны быть отнесены к грузовым.
Следует отметить, что в имеющемся в материалах дела свидетельстве о регистрации транспортного средства УАЗ-3 90992 указан тип транспортного средства (легковой) - т. 40, л.д. 24.
Обстоятельства, установленные судом на основе исследования доказательств, налоговый орган не опроверг, на недостоверность доказательств не ссылается.
Иная оценка доказательств не входит в полномочия суда кассационной инстанции.
Пункт 2.26.16 решения
Инспекция в жалобе указывает, что общество в нарушение ст. 333.8 НК РФ не исчисляло и не уплачивало плату за пользование водными объектами в 2004 году в размере 131 656 руб. и водный налог в 2005 - 2006 годах в сумме 83 552 руб.
В обоснование своей позиции налоговый орган со ссылкой на Федеральный закон "О плате за пользование водными объектами" от 06.05.1998 г. N 71-ФЗ (применительно к 2004 г.) и ст. 333.8 НК РФ (применительно к 2005 - 2006 гг.) посчитал общество плательщиком водного налога.
В ходе рассмотрения дела судом первой и апелляционной инстанции установлено наличие в зоне обслуживания ТУ-6 Северо-Западного филиала ОАО "Ростелеком" кабельных речных переходов.
Судебные инстанции, исследовав и оценив проектную и техническую документацию, установили, что рассматриваемые переходы при пересечении водного объекта не входят в непосредственный контакт с водным объектом, поскольку залегают на глубине не менее одного метра ниже уровня размыва от естественных отметок дна водоема.
Вместе с тем, указанное обстоятельство при проведении выездной налоговой проверки инспекцией учтено не было.
Признавая неправомерным начисление платы за пользование водными объектами суды первой и апелляционной инстанций, правильно применив нормы ст. 1 Федерального закона N 71-ФЗ от 06.05.1998 г. "О плате за пользование водными объектами"(далее - Закон N 71-ФЗ), ст. 7 Водного кодекса Российской Федерации, Приказ Министерства природных ресурсов России от 23.03.2005 N 70 "Об утверждении перечня видов специального водопользования", пришли к обоснованному выводу об отсутствии у налогового органа оснований для взимания с заявителя платы за пользование водными объектами.
Порядок лицензирования водопользования в РФ регулируется "Правилами предоставления в пользование водных объектов, находящихся в государственной собственности, установления и пересмотра лимитов водопользования, выдачи лицензии на водопользование и распорядительной лицензии", утвержденными Постановлением Правительства РФ от 03.04.97 N 383.
В соответствии с Правилами к лицензируемому водопользованию относится только специальное и особое водопользование.
В силу ст. 86 Водного кодекса виды специального водопользования определяются в перечне, утверждаемом специально уполномоченным государственным органом управления использованием и охраной водного фонда.
Примечание. В тексте документа, видимо, допущена опечатка: Приказ МПР РФ N 232 имеет дату 23.10.1998, а не 21.10.1998.
Соответствующий перечень по поверхностным водным объектам утвержден Приказом МПР РФ "Об утверждении документов по лицензированию пользования поверхностными водными объектами" от 21.10.98 N 232.
Согласно Перечню, эксплуатация объекта, размещенного в подземном пространстве, ниже уровня дна водного объекта, не подлежит лицензированию.
Использование подземного устройства, находящегося под водным пространством, не может являться объектом платы за пользование водными объектами в соответствии с названными актами и ст. 2 Закона N 71-ФЗ.
Согласно ст. 333.8 НК РФ плательщиками водного налога признаются, в частности, организации, осуществляющие специальное и (или) особое водопользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
При этом, объектом налогообложения, согласно ст. 333.9 НК РФ, является забор воды, использование акватории водных объектов, использование водных объектов для целей гидроэнергетики и для лесосплава.
Судебные инстанции со ссылкой на Перечень видов специального водопользования по поверхностным водным объектам (действовавший до 25.06.2005 г.), Перечень видов специального водопользования (действующий с 25.06.2005 г.), установили, что общество не несет обязанности по расчету и уплате водного налога, так как спорные кабельные речные переходы не соприкасаются с водными объектами, а находятся в подземном пространстве под дном водных объектов.
С учетом вышеизложенного судебные инстанции пришли к выводу об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления обществу платы за пользование водными объектами и водного налога в оспариваемой сумме.
Фактические обстоятельства, установленные судом, налоговым органом не опровергнуты, а иное толкование им норм законодательства не свидетельствует о судебной ошибке.
Пункты 2.26.24, 2.26.34 решения инспекции
Основанием для доначисления ЕСН в сумме 30 680 руб. и НДФЛ в сумме 11 202 руб. послужил вывод налогового органа о том, что доплаты за разъездной характер работы не являются компенсационными выплатами и подлежат обложению единым социальным налогом и налогом на доходы физических лиц.
Признавая решение налогового органа недействительным в данной части, суды исходили из того, что спорные выплаты носят компенсационный характер и не подлежат налогообложению данными налогами.
Суд кассационной инстанции считает, что выводы судов соответствуют установленным обстоятельствам и действующему законодательству.
В силу пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не облагаются единым социальным налогом все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.
Пунктом 3 статьи 217 НК РФ предусмотрено освобождение компенсационных выплат от налогообложения налогом на доходы физических лиц.
Так как Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит определения компенсационных выплат, связанных с выполнением трудовых обязанностей, в силу пункта 1 статьи 11 Кодекса этот термин подлежит применению в том значении, в каком он используется в трудовом законодательстве.
Согласно статье 164 Трудового кодекса Российской Федерации (ТК РФ) под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей.
Такие не входят в систему оплаты труда и производятся работнику в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей.
Судами установлено, что в 2004 году Общество применяло нормы ст. 164 ТК РФ во взаимосвязи с нормами Постановления Минтруда России от 29.06.1994 N 51 "О нормах и порядке возмещения расходов при направлении работников предприятий, организаций и учреждений для выполнения монтажных, наладочных, строительных работ, на курсы повышения квалификации, а также за подвижной и разъездной характер работы, за производство работ вахтовым методом и полевых работ, за постоянную работу в пути на территории РФ" (далее - Постановление N 51).
То обстоятельство, что Постановление Минтруда N 51 действовало до 26.04.04 и утратило силу в соответствии с Постановлением Минтруда России от 26.04.04 N 60, не имеет самостоятельного правового значения в связи со следующим.
Общество рассчитывало доплаты за разъездной характер работы в соответствии с Коллективным договором и принятым в соответствии с ним Положением об оплате труда в филиале и указанным Постановлением N 51 в размерах, которые в ряде случаев превышали нормы суточных, установленные для бюджетных организаций Постановлением Правительства РФ от 02.10.2002 N 729.
В данном случае Общество руководствовалось тем, что размеры суточных выплат при командировках на территории Российской Федерации установлены Постановлением Правительства РФ от 02.10.2002 N 729 исключительно в отношении работников организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета (п. 1 Постановления), к числу которых общество не относилось и не относится.
Как обоснованно указали суды, тот факт, что эти компенсации не поименованы ст. 165 ТК РФ, не означает, что такие выплаты не могут быть отнесены к компенсационным, предусмотренным ст. 164 ТК РФ.
В силу ст. 165 ТК РФ, помимо общих гарантий и компенсаций, предусмотренных настоящим Кодексом (гарантии при приеме на работу, переводе на другую работу... и другие), работникам предоставляются гарантии и компенсации в ряде иных случаев, среди которых указаны и случаи, предусмотренные настоящим Кодексом и иными федеральными законами.
В соответствии со ст. 423 ТК РФ в редакции, действовавшей до 2006 г., указанная в ст. 165 ТК РФ отсылка к иным законам должна была применяться также и в отношении Постановления Минтруда N 51.
Указанным Постановлением N 51 и ст. 168.1 ТК РФ (с 2006 года) такие выплаты прямо отнесены к компенсационным.
Компенсационный характер платежей подтверждается также и тем обстоятельством, что они производились не на основе трудовых соглашений, а в соответствии с Коллективным договором и локальными актами организации.
Согласно статьям 5 и 8 ТК РФ работодатель принимает локальные нормативные акты, содержащие нормы трудового права, в пределах своей компетенции в соответствии с законами и иными нормативными правовыми актами, коллективным договором, соглашениями, и эти локальные акты входят в систему трудового законодательства.
Статьей 41 ТК РФ предусмотрена возможность включения в Коллективный договор условий о выплате компенсаций, причем условия коллективного договора могут быть для работников более благоприятными, нежели те, которые определены непосредственно в законе.
С учетом названных норм суды пришли к обоснованному выводу о том, что спорные надбавки являются, по существу, компенсационными платежами, связанными с выполнением трудовых обязанностей, и в этом качестве не подлежат налогообложению ЕСН и НДФЛ.
Пункт 22.26.30 решения
Основанием для доначисления обществу суммы ЕСН - 4 764,35 р. и взносов на ОПС в размере 446 747,43 руб. послужили выводы налогового органа о занижении взносов на обязательное пенсионное страхование.
В подтверждение своих выводов налоговый орган привел табличные данные страховых взносов на обязательное пенсионное страхование без указания базы для расчета взносов.
Примечание. В тексте документа, видимо, допущена опечатка: Федеральный закон N 167-ФЗ имеет дату 15.12.2001, а не 15.01.2001.
В соответствии со ст. 10 Федерального закона от 15.01.2001 N 167-ФЗ объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 "Единый социальный налог" Налогового кодекса Российской Федерации.
При рассмотрении настоящего дела установлено, что в течение 2004 - 2006 гг. указанные в расчетах налогового органа работники Центрального филиала ОАО "Ростелеком" осуществляли свои трудовые функции в различных подразделениях общества.
Судебные инстанции установили, что вне зависимости от перемещения работников внутри общества объектом налогообложения и налоговой базой для исчисления страховых на ОПС у работников признавалась общая сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных обществом в пользу таких физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (п. 1 ст. 236 НК РФ, п. 1 ст. 237 НК РФ).
По начисленным вознаграждениям работников, перемещенных в проверяемом периоде внутри общества, в установленном п. 1 ст. 241 НК РФ при достижении необходимых условий Общество применяло регрессивные ставки ЕСН и уплачивало суммы исчисленного ЕСН централизованно по всем работникам.
При этом, в соответствии с п. 2 ст. 243 НК РФ, сумму налога (сумма авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, общество обоснованно уменьшало на сумму начисленных им за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на ОПС (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15 декабря 2001 года N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации".
Судебные инстанции отметили, что в представленных в материалы дела заявителем декларациях по страховым взносам на ОПС за 2004 - 2006 г.г. показаны выплаты и вознаграждения работников, полученные ими в Центральном филиале общества
Обществом в материалы дела представлен расчет базы для начисления страховых взносов по работникам, которые перемещались между территориальными управлениями Центрального филиала. Данному расчету судебными инстанциями дана соответствующая правовая оценка.
Правильность данных расчета общества налоговым органом не опровергнута.
В соответствии с вышеизложенными обстоятельствами судебные инстанции пришли к обоснованному выводку о том, что общество в проверяемом периоде производило исчисление ЕСН и взносов на ОПС в строгом соответствии с законодательством РФ, в том числе и по работникам, которые в течение указанного периода перемещались между структурными подразделениями общества.
Судебные инстанции также отметили, что алгоритм расчета, подтверждающий, по мнению налогового органа, неверный расчет взносов общества, налоговым органом представлен не был.
Пункт 3.5 резолютивной части решения
Не соглашаясь с выводами судов по данному эпизоду, инспекция ссылается на то, что сумма НДС в размере 2 431 978,94 руб., подлежащего уменьшению по результатам проверки, складывается из начислений по пунктам 2.17, 2.15, стр. 121 решения за январь 2004 и январь 2005 гг.
Апелляционным судом установлено, что на самом деле налоговым органом в решении предъявлены претензии к неправомерному предъявлению к вычету НДС на другую сумму - 3 028 857,04 р., из которых 1 980 896,47 руб. - по филиалам общества и 1 047 960,57 руб. - по п. 2.18 решения (п. 2.3.4 Акта проверки) - неправомерный вычет по НДС по консультационным услугам.
Судом первой инстанции определено, что названная сумма исчислена налоговым органом расчетным методом, при котором инспекция разделила общую сумму НДС, доначисленного к уплате оспариваемым решением, на две составляющие: сумму неуплаченного налога, которую инспекция в п. 3.1. резолютивной части решения предлагает обществу уплатить в бюджет - 558 669 941,72 р. и сумму завышенных вычетов - 2 431 978,94 р.
Такой порядок исчисления суммы завышенных вычетов, как указали суды, не соответствует мотивировочной части решения.
Инспекция в жалобе ссылается на то, что начисление пеней по налогу на прибыль (в части федерального бюджета), НДС и ЕСН (в части головной организации) произведены на основании данных, отраженных в КРСБ по состоянию на дату вынесения оспариваемого решения; штрафные санкции и пени по налогу на прибыль по филиалам - с учетом данных, отраженных в КРСБ филиалов, представленных в инспекцию в электронном виде. Штрафы и пени по налоговым правонарушениям филиалов рассчитывались на местах и были представлены в инспекцию в сводном виде.
Кроме того, инспекция указывает, каким образом определялись суммы штрафов по транспортному налогу территориального управления N 6 Дальневосточного филиала Общества, ЕСН и НДФЛ, на основания начисления взносов на обязательное пенсионное страхование, полагая, что суды приведенные им обстоятельства не учли.
Вместе с тем, как установлено судами, при исчислении штрафных санкций по налогу на прибыль, уплачиваемому в федеральный бюджет, налоговый орган не учел переплату, имевшуюся у Общества на момент перехода из МИФНС N 48 по г. Москве в МИФНС по КН N 7, а также подтвержденное судебными актами по делам N А40-34019/06-98-226 и N А40-41980/06-99-179с отсутствие недоимки.
Согласно Актам сверки состояния расчетов с бюджетом по НДС по состоянию на 01.01.2004, 12.07.2004 г., 01.01.2005 г., 04.04.2005 г., 27.04.2005 г., 15.06.2005 г., 30.06.2005 г., 01.01.2006 г., 01.04.2005 г., 09.06.2005 г., 25.07.2006 г., 01.10.2006 г., 19.12.2006 г. и 01.01.2007 г. (том 45 л.д. 54 - 126) по данным налогового органа у общества либо имелась переплата, значения которой существенно превышают те данные, которые отражены в приложении N 5 к решению, либо в качестве недоимки отражались только суммы, не зачисленные в бюджет по вине банка и отраженные инспекцией отдельной строкой в учете, и, соответственно, у общества не имелось недоимок, в связи с которыми налоговый орган вправе привлекать общество к ответственности и начислять пени.
С учетом указанного расчет налогового органа признан противоречащим его данным о состоянии расчетов общества с бюджетом, отраженным в актах сверки за период 2004 - 2007 гг., в связи с чем отклонен, как не соответствующий фактическим обстоятельствам.
Согласно актам сверки состояния расчетов с бюджетом, подписанным между обществом и налоговым органом (включая МИФНС N 48, в которой общество состояло на учете до 11.08.2005 г.) по состоянию на 30.06.2004 г., 30.09.2004 г., 04.04.2005 г., 27.04.2005 г., 15.06.2005 г., 08.08.2005 г., 11.08.2005 г., 01.01.2006 г., 01.04.2006 г., 09.06.2006 г., 25.07.2006 г., 01.10.2006 г., 19.12.2005 г., 01.01.2007 г. (тома 50 и 51), по данным налогового органа у общества по ЕСН имелась переплата, размер которой существенно отличается от тех значений, которые отражены в приложении N 5 к решению.
Помимо того, что судом признано неправомерным начисление транспортного налога, установлено также, что при исчислении штрафных санкций по транспортному налогу налоговым органом допущена арифметическая ошибка, поскольку для исчисления суммы штрафа в качестве базы расчета используется сумма недоимки по налогу 16 637 руб., соответственно размер штрафа (20% от суммы недоимки) должен составить 3 327,40 руб., в то время как по данным налогового органа штраф составил 3 958 руб. Таким образом, сумма штрафа, рассчитанного налоговым органом, оказалась завышена на 630,60 руб.
Поскольку, в нарушение требований ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к налоговой ответственности обстоятельства вменяемого обществу правонарушения, квалифицированного по ст. 123 НК РФ, за которое налагается штраф в размере 23 879 р., не отражены, привлечение к ответственности правомерно признано судами незаконным.
Представленный инспекцией расчет санкций не может восполнить существенные недостатки решения о привлечении к налоговой ответственности.
По жалобе Общества
Пункт 2.5 решения
Как установлено судебными инстанциями, Общество в 2004 и 2006 гг. на основании соглашений о расторжении трудовых договоров выплатило в пользу 3 работников дирекции в дополнение к компенсациям, установленным действующим законодательством, денежное вознаграждение в связи с прекращением трудовых договоров.
При этом в трудовых договорах, коллективном договоре и в локальных нормативных актах ОАО "Ростелеком" указанная норма закреплена не была.
Данные расходы Общество учитывало при налогообложении прибыли, однако не включало их в налоговую базу по ЕСН, отражая указанные выплаты в налоговой декларации по ЕСН по строке 1100, как компенсационные выплаты, не подлежащие налогообложению.
Отклоняя требование Общества о признании незаконным исключения указанных выплат из налоговой базы по налогу на прибыль, судебные инстанции правомерно исходили из следующего.
В соответствии со ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
В силу п. 21 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам, помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров.
В соответствии со статьей 56 ТК РФ трудовым договором является соглашение сторон, по которому работодатель обязуется предоставить работу по обусловленной трудовой функции, а работник обязуется эту функцию выполнять.
При этом в соответствии со ст. 72 ТК РФ изменение определенных сторонами условий трудового договора допускается по соглашению сторон (за исключением случаев, предусмотренных ТК РФ).
Соглашение об изменении определенных сторонами условий трудового договора заключается в письменной форме.
Трудовой договор и дополнения (изменения) к нему фиксируют волеизъявление сторон, касающиеся процесса выполнения работником трудовой функции.
Соглашение сторон о расторжении трудового договора является основанием для прекращения трудового договора (п. 1 ст. 77 ТК РФ), это - волеизъявление сторон (одной или обеих), направленное на прекращение трудового договора.
Таким образом, это соглашение не является частью трудового договора (дополнением к нему), поскольку регулирует отношения, уже не связанные с выполнением работником трудовой функции.
Гарантии и компенсации работникам, связанные с расторжением трудового договора, предусмотрены главой 27 ТК РФ.
Выплата дополнительной компенсации в случае расторжения трудового договора по соглашению сторон Трудовым кодексом РФ не предусмотрена.
Оценив содержание соглашений о расторжении договора, судебные инстанции пришли к выводу о том, что соглашения не являлись дополнительными по отношению к основному трудовому договору соглашениями.
Судами установлено, что никаких дополнительных трудовых обязанностей и вознаграждения за их исполнение соглашениями не предусматривалось.
Пункты 2 соглашений, которыми была предусмотрена обязанность работника произвести к определенному сроку (как правило, к последнему дню работы в Обществе) передачу дел другому работнику, указанному администрацией Общества, означает лишь то, что стороны согласились расторгнуть трудовой договор на определенных условиях, что не имеет отношения к исполнению трудовых функций.
Равным образом не свидетельствует о возложении на увольняемых дополнительных оплачиваемых обязанностей предусмотренное в соглашениях обязательство давать пояснения относительно обстоятельств, которые им стали известны при осуществлении трудовых функций.
Следовательно, как правильно указали суды, суммы, выплачиваемые работнику в соответствии с "Соглашением о прекращении действия трудового договора с работником по соглашению сторон", не соответствуют требованиям ст. 255 НК РФ, так как их выплата производилась не на основании трудовых договоров или дополнительных соглашений к трудовым договорам.
Ссылка Общества на письма Минфина России от 26.09.08 N 03-03-06/1/156 и от 19.03.09 N 03-03-06/2/55 не опровергает выводы судов, сделанные на основе исследования доказательств, в связи с чем не может быть принята в качестве повода к отмене судебных актов.
Иная оценка обстоятельств дела и иное толкование Обществом норм материального права не свидетельствует о судебной ошибке.
Пункт 2.10 решения
Налоговым органом в ходе проверки установлено, что, в нарушение пп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ, Обществом в 4 квартале 2004 года на расходы списана задолженность в виде вкладов в уставный капитал в размере 28 557 275 руб., в том числе ООО "Русский акцептный банк" - в размере 28 554 000 руб.; ОАО АК "Агропромышленный банк" - в размере 900 руб.; ООО "Артел Бизнес Коммуникации" - в размере 2 375 руб., что повлекло занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2004 год в указанном размере и неуплату налога на прибыль в размере 6 853 746 руб.
Суды, отклоняя требования Общества о признании решения инспекции в указанной части недействительным, руководствовались п. 3 ст. 270 НК РФ и исходили из того, что такие расходы, как и доходы в пределах вклада в уставный капитал, не подлежат учету в налоговой базе по налогу на прибыль.
Общество в кассационной жалобе ссылается на п. 2 ст. 265 НК РФ, предоставляющий налогоплательщику право уменьшать на сумму полученных убытков налоговую базу по налогу на прибыль организаций.
Кроме того, Общество указывает на то, что к расходам в данном случае была отнесена стоимость долей в уставном капитале названных юридических лиц, в связи с чем п. 3 ст. 270 НК РФ применению не подлежит.
Суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены судебных актов в данной части, исходя из следующего.
Согласно пункту 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам, учитываемым в налоговой базе по налогу на прибыль, приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, в виде суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.
В соответствии с пунктом 2 статьи 266 НК РФ безнадежными долгами признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
В силу ст. 307 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) обязательства возникают из договора, вследствие причинения вреда и из иных оснований, указанных в настоящем Кодексе. В силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, как-то: передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги и т.п., либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности.
По смыслу указанной нормы, для признания дебиторской задолженности в учете налогоплательщика необходимо наличие неисполненного обязательства.
Между тем, в соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ не учитываются налогоплательщиком доходы в виде имущества, имущественных прав, которые получены в пределах вклада (взноса) участником хозяйственного общества или товарищества (его правопреемником или наследником) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества либо при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками.
Данной норме корреспондирует и норма п. 3 ст. 271 НК РФ, согласно которой расходы в виде вкладов в уставной капитал не учитываются при определении налоговой базы.
Действительно, норма п. 3 ст. 271 НК РФ вступила в действие от 01.01.02 г., а вклады в уставные капитали названных организаций были внесены Обществом до этой даты.
Вместе с тем, поскольку списание спорных сумм как убытков было осуществлено Обществом в 2004 году, суд кассационной инстанции находит правомерным вывод судов 1 и апелляционной инстанций о том, что указанное обстоятельство не исключает применение этой нормы к спорным отношениям, так как не меняет их сути.
Как правильно указал суд апелляционной инстанции, безнадежной задолженности перед заявителем в случае вклада в уставный капитал не возникает, поскольку у общества, в которое внесен вклад, не возникает обязательства по возвращению участнику общества вклада в том же размере. В случае ликвидации общества у его участника возникает право получить часть имущества, оставшегося после расчетов с кредиторами, или его стоимость, либо выплаты по акциям в установленном порядке.
Внереализационные расходы в целях налогообложения соотносятся с внереализационными доходами.
Внося вклад в уставный капитал иной организации, налогоплательщик рассчитывает на получение прибыли от своего вклада в виде дивидендов, поэтому неполучение такой прибыли по любым основаниям, в том числе и в случае ликвидации этой организации, нельзя считать убытком.
В силу ст. 2 ГК РФ предпринимательская деятельность имеет рисковый характер, и ведение такой деятельности с учетом рисков не означает, что они в той или форме могут быть переложены на бюджет.
Соответственно, спорные расходы нельзя признать убытком, учитываемым в целях налогообложения прибыли.
Руководствуясь ст. ст. 176, 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа
постановил:
решение Арбитражного суда г. Москвы от 13 ноября 2008 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 24 февраля 2009 года по делу N А40-34897/08-117-96 оставить без изменения, кассационные жалобы ОАО "Ростелеком", МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 - без удовлетворения.
Председательствующий-судья
С.И.ТЕТЕРКИНА
Судьи:
О.В.ДУДКИНА
В.А.ЧЕРПУХИНА