N А23-2405/2022
Резолютивная часть постановления объявлена 18.05.2023
Постановление изготовлено в полном объеме 23.05.2023
Арбитражный суд Центрального округа в составе:
председательствующего Бутченко Ю.В.
судей Радюгиной Е.А. Смотровой Н.Н.
при участии в судебном заседании:
от ООО "Группа компаний "Современные трубопроводные системы" (ОГРН 1164027050868, ИНН 4025445464) - Гоголя П.В. (доверенность от 10.05.2023);
от Управления Федеральной налоговой службы по Калужской области (ОГРН 1044004614741, ИНН 4028032810) - Охотиной Е.Б. (доверенность от 27.03.2023 N 33-20/14);
рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Группа компаний "Современные трубопроводные системы" на решение Арбитражного суда Калужской области от 23.09.2022 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.01.2023 по делу N А23-2405/2022,
установил:
общество с ограниченной ответственностью "Группа компаний "Современные трубопроводные системы" (далее - ООО "ГК "СТС", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Калужской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Калужской области (далее - МИФНС N 6 по Калужской области, инспекция) о признании незаконными и отмене решения от 26.10.2021 N Р-3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также к Управлению Федеральной налоговой службы по Калужской области (далее - УФНС по Калужской области, управление) о признании незаконным и отмене решения от 01.02.2022 N 63-10/01035.
Решением Арбитражного суда Калужской области от 23.09.2022 в удовлетворении заявленных требований отказано.
Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.01.2023 решение суда первой инстанции оставлено без изменений.
Не согласившись с указанными судебными актами, ООО "ГК "СТС" обратилось в суд округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.
Заявитель считает, что судами неправильно применена статьи 54.1 НК РФ и выводы судов не соответствуют материалам дела и представленным доказательствам. Общество указывает, что материалы выездной налоговой проверки в материалы дела не представлены, в связи с чем материалами дела не подтверждены выводы судов о направленности действий общества по созданию формального документооборота с использованием в цепочке поставки товаров "технических" организаций-контрагентов ООО "НПК "СпецСтройТорг", ООО "Балтийская торговая компания", ООО "Северо-Западная торговая компания", ООО "СпецстройснабСПБ" и ООО "Техноком-21" с целью минимизации своих налоговых обязательств по НДС посредством неправомерного заявленных налоговых вычетов по сделкам с указанными контрагентами, а доводам общества оценка не дана. Вместе с тем, по мнению общества, выводы судов об отсутствии оснований для проведения "налоговой реконструкции" по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) также не обоснованы, поскольку из оспариваемого решения инспекции прямо следует, что налоговый орган в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки фактически осуществил "налоговую реконструкцию" по НДС ввиду наличия, по мнению инспекции, документов, свидетельствующих о приобретении спорного товара у поставщиков, которых посчитал реальными контрагентами общества, и его поставки в адрес конечных покупателей, и представил обществу произведенный расчет налоговых обязательств по НДС, которое, в свою очередь, выразило согласие с ним, однако впоследствии при вынесении оспариваемого решения в ее проведении отказал, указав на несогласие общества с выводами налогового органа, не раскрытие налогоплательщиком сведений и непредставление подтверждающих документов о действительном поставщике товаров и параметрах совершенных операций.
В суд от УФНС по Калужской области поступило ходатайство о процессуальном правопреемстве стороны по делу с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Калужской области на УФНС по Калужской области, в связи с реорганизацией Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Калужской области путем присоединения к УФНС по Калужской области, с приложением соответствующих сведений.
В судебном заседании представитель заявителя против ходатайства о процессуальном правопреемстве не возражал; поддержал доводы кассационной жалобы и дополнения к ней.
Представитель налогового органа поддержал заявленное ходатайство о процессуальном правопреемстве; судебные акты считает законными и обоснованными по основаниям, изложенным в отзыве. Указал, что материалы налоговой проверки представлялись в суд первой инстанции на материальном носителе CD-диске, однако почему в деле отсутствуют пояснить затруднился. Также указал, что налоговый орган в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки осуществил "налоговую реконструкцию" по НДС частично, но в ее проведении впоследствии отказал ввиду не раскрытия обществом сведений и непредставлением им подтверждающих документов о действительном поставщике товаров и параметрах совершенных операций.
Суд округа, исследовав и оценив представленные в дело документы, пришел к выводу о том, что заявление о процессуальном правопреемстве надлежит удовлетворению в соответствии со статьей 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Согласно сведениям, содержащимся в ЕГРЮЛ в отношении Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Калужской области, следует, что внесены записи о реорганизации Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Калужской области в форме присоединения к УФНС по Калужской области, о котором также внесена запись как о правопреемнике.
Учитывая изложенное, суд считает возможным произвести замену стороны - заинтересованного лица по делу с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Калужской области на УФНС по Калужской области.
Кассационная жалоба рассмотрена в порядке, установленном в статьях 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), исходя из доводов, содержащихся в ней.
Арбитражный суд Центрального округа, исследовав представленные материалы дела, изучив доводы кассационной жалобы и возражения на нее, считает, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене, дело направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции, исходя из следующего.
Из материалов дела следует и суды установили, что инспекция провела выездную налоговую проверку ООО "ГК "СТС" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) НДС за период с 01.10.2017 по 30.06.2019, по результатам которой составила акт проверки от 22.05.2021 N А-1.
По результатам рассмотрения материалов проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля, возражений налогоплательщика, инспекция вынесла решение от 26.10.2021 N Р-3 о привлечении ООО "ГК СТС" к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 1 430 168 руб., также а также обществу доначислены НДС в размере 19 149 812 руб. и пени в сумме 9 725 184,02 руб.
Решением УФНС по Калужской области от 01.02.2022 N 63-10/01035 жалоба общества на данное решение инспекции оставлена ее без удовлетворения.
Основанием для вынесения указанного решения послужили выводы инспекции об умышленном создании обществом формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде включения в состав налоговых вычетов сумм НДС по сделкам по приобретению товара с контрагентами ООО "НПК "СпецСтройТорг", ООО "Балтийская торговая компания", ООО "Северо-Западная торговая компания", ООО "СпецстройснабСПБ" и ООО "Техноком-21", путем их включения в цепочку поставки товара и искусственного наращивания стоимости товаров (до 78,12%), при установленной фиктивности и нереальности указанных сделок; о поставке спорного товара иными лицами - товар поставлялся напрямую от реальных поставщиков ООО "ЛЦ Полимер" (производитель), ООО "АкваТехМонтаж" (приобретает продукцию у организации-производителя ООО "КСБ"), ООО "Композитные технологии Ру" (производитель), ООО "Приоритет" (производитель), ООО "ПК Стеклокомпозит" (производитель), ООО "Икапласт" (производитель), ООО "Юнипласт РУС" (приобретает продукцию у организации-импортера) в адрес непосредственных покупателей, минуя "проблемных" поставщиков и ООО "ГК СТС".
ООО "ГК "СТС" не согласилось с указанными решениями инспекции и управления и обратилось в суд с настоящим заявлением.
Суды первой и апелляционной инстанций, отказывая в удовлетворении заявленных требований, руководствовались положениями статей 23, 54, 54.1, 143, 146, 166, 171, 172 НК РФ, Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", разъяснениями, содержащимися в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", пришли к выводам об обоснованности выводов налогового органа и законности оспариваемых решений, а также указали, что ООО "ГК "СТС" в ходе налоговой проверки не согласилось с выводами инспекции об использовании им в осуществляемых финансово-хозяйственных операциях "технических" компаний, не представило сведений и документов о фактических поставщиках и не оказывало содействие инспекции в их установлении в ходе проведения проверки, в связи с чем проведение налоговой реконструкции правомерно осуществлено налоговым органом не было.
Суд кассационной инстанции не может согласиться с выводами судов по следующим основаниям.
Согласно статьям 2, 4 и 198 АПК РФ одной из задач судопроизводства в арбитражных судах является защита нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов лиц, осуществляющих предпринимательскую или иную экономическую деятельность. Заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном настоящим Кодексом.
Таким образом, из смысла указанных норм права следует, что лицу, чье право нарушено, должна быть предоставлена возможность для защиты своих прав именно в судебном порядке.
В силу части 1 статьи 133 АПК РФ в задачи суда входит определение характера спорного правоотношения и подлежащего применению законодательства, определение обстоятельств, имеющих значение для правильного рассмотрения дела, разрешение вопроса о составе лиц, участвующих в деле.
Нормы части 1 статьи 168 АПК РФ определяют, какие вопросы подлежат разрешению судом при принятии решения: суд оценивает доказательства, определяет, какие обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены, а какие не установлены, определяет, какие законы и иные нормативные правовые акты следует применить по данному делу, устанавливает права и обязанности участвующих в деле лиц.
При этом имеющие значение для правильного рассмотрения дела обстоятельства определяются арбитражным судом на основании требований и возражений участвующих в деле лиц, в соответствии с подлежащими применению нормами материального права (часть 2 статьи 65 АПК РФ).
В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение, а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение.
В случае непредставления органом или лицом, которые приняли оспариваемый акт, решение, доказательств, необходимых для рассмотрения дела и принятия решения, арбитражный суд может истребовать их по своей инициативе (часть 6 статьи 200 АПК РФ).
Исходя из положений статей 64 - 68, 71, 75, 89, 155 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Доказательства, документы и материалы, представленные лицами, участвующими в деле, либо истребованные судом по своей инициативе, допускаются в качестве доказательств, если содержат сведения об обстоятельствах, имеющих значение для правильного рассмотрения дела, приобщаются к материалам дела и хранятся в арбитражном суде в течение всего срока хранения дела. По ходатайству лица, от которого они были получены, документы или их копии могут быть ему возвращены. В протоколе судебного заседания делается запись о представлении доказательств, документов и материалов и их приобщении к материалам дела либо об отказе.
Арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, и указывает в судебном акте результаты оценки доказательств, а также мотивы, по которым суд принял или отклонил приведенные в обоснование своих требований и возражений доводы участвующих в деле лиц (пункт 2 части 4 статьи 170 АПК РФ).
Как следует из материалов дела, общество обратилось в суд с требованием о признании недействительными решения МИФНС N 6 по Калужской области от 26.10.2021 N Р-3 о привлечении заявитель к налоговой ответственности, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки по НДС, а также о признании незаконным и отмене решения УФНС по Калужской области от 01.02.2022 N 63-10/01035, вынесенного по результатам рассмотрения апелляционной жалобы на указанное решение инспекции.
В обоснование заявления общество указало на неправильное применение налоговым органом положений статьи 54.1 НК РФ и несогласие с выводами налогового органа, послужившими основанием вынесения оспариваемого решения инспекции, поскольку факты нарушения налогового законодательства, установленные в ходе проверки не имеют документального подтверждения, выводы проверяющих основаны на домыслах и предположениях, противоречат друг другу, при проведении проверки не применены положения НК РФ, подлежащие применению в целях налогового контроля и доказывания обстоятельств, предусмотренных пунктами 1 и 2 статьи 54.1 НК РФ, а также не установлены все факты хозяйственной деятельности общества и его контрагентов. Кроме того, заявитель просил применить налоговую реконструкцию.
Из обжалуемых судебных актов следует, что суды первой и апелляционной инстанций, ссылаясь на установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства, а также положенные в ее основу документы (протоколы допросов свидетелей, протоколы выемки документов, договоры с поставщиками и покупателями, счета, счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, акты сверки взаимных расчетов, учредительные документы, банковские выписки по счетам налогоплательщика и его контрагентов, документы перевозчиков (заказы-поручения, товарно-транспортные накладные, путевые листы грузового автомобиля) и др.), указали, что совокупность всех собранных доказательств во взаимосвязи с обстоятельствами, отраженными в оспариваемом решении налогового органа свидетельствуют о намеренных действиях ООО "ГК СТС" (в лице генерального директора Гоголь Игоря Леонидовича) и поставщиков ООО "НПК "СпецСтройТорг", ООО "Балтийская торговая компания", ООО "Северо-Западная торговая компания", ООО "СтройСнабСПБ" и ООО "Техноком-21", направленных на создание документооборота с целью возмещения из бюджета НДС в завышенном размере.
Формулируя указанный вывод, суды исходили из установленных налоговым органом обстоятельств.
В части 3 статьи 286 и части 2 статьи 287 АПК РФ установлено, что при рассмотрении дела арбитражный суд кассационной инстанции проверяет, соответствуют ли выводы арбитражного суда первой и апелляционной инстанций о применении нормы права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.
Арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанции, предрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими, о том, какая норма материального права должна быть применена и какое решение, постановление должно быть принято при новом рассмотрении дела.
Из материалов дела следует, что в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции инспекцией с отзывом на заявление от 16.05.2022 (т. 1, л.д. 65-71) были представлены копии акта налоговой проверки на 195 листах, оспариваемых решения инспекции на 211 листах, решения управления на 8 листах, а также заявлено (т. 4, л.д. 1-20) ходатайство от 24.06.2022 N 04-12/008428 о приобщении к материалам дела документов на 19 листах: постановление от 21.12.2020 N 1 о производстве выемки документов и предметов; опись от 21.12.2020 N 1 документов и предметов, изъятых у ООО "ГК СТС"; протокол выемки документов и предметов от 21.12.2020 N 1; анализ расчета реконструкции по НДС. Также налоговым органом представлены в материалы дела протоколы выемки документов и предметов от 22, 23 и 24.12.2020 (т. 4, л.д. 35-40). Данные документы приобщены судом к материалам дела, что отражено в протоколах судебных заседаний от 27.07.2022, 26.08.2022. В суде апелляционной инстанций дополнительные доказательства сторонами не представлялись и не истребованы судом. В материалах дела также имеются материальные носители CD-диски с аудиозаписями судебных заседаний.
Обжалуемые судебные акты не содержат указаний (том, листы дела) на наличие в материалах дела документов и материалов, исследование и оценка которых положена в обоснование сделанных судами выводов.
Рассмотрев материалы дела, суд кассационной инстанции установил, что в материалах дела, за исключением указанных документов, отсутствуют доказательства, документы и материалы выездной налоговой проверки общества, послужившие основанием вынесения инспекцией оспариваемого решения, которые были предметом исследования судов и на основании оценки которых приняты обжалуемые судебные акты, за исключением.
Ссылка управления на то, что материалы налоговой проверки представлялись в суд первой инстанции на материальном носителе CD-диске не подтверждена документально, при этом указанный материальный носитель отсутствует, а указания на представление указанных материалов и диск в отзывах на заявление и апелляционную жалобу, в протоколах судебных заседаний судов и в иных материала дела также отсутствуют.
Таким образом, документы, на которые ссылаются суды в обжалуемых судебных актах, в материалы дела не представлены.
При таких обстоятельствах, суд кассационной инстанции, учитывая полномочия, установленные гл. 35 АПК РФ, лишен возможности проверки соответствия выводов судов, содержащихся в обжалуемых решении и постановлении, фактическим обстоятельствам дела, установленным судом первой и апелляционной инстанций, и имеющимся в деле доказательствам, а также проверки наличия/отсутствия нарушения либо неправильного применения судами норм материального права или норм процессуального права.
С учетом изложенного нельзя признать выводы судов о доказанности налоговым органом создания налогоплательщиком формального документооборота с целью получения налоговой выгоды сделанными на основании исследования и оценки представленных в дело документов.
Относительно довода ООО "ГК СТС" о необходимости в настоящем случае применения налоговой реконструкции и выводов судов в указанной части, суд исходит из следующего.
Налоговым органом в оспариваемом решении сделаны выводы о несоблюдении ООО "ГК "СТС" условий, предусмотренных подпунктом 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, поскольку в действительности товар поставлялся не от "проблемных" контрагентов, а напрямую от реальных поставщиков.
При этом, из указанного решения следует, что налоговым органом в ходе проведения проверки сделан вывод, что ООО "ГК СТС" в проверяемом периоде были реальные поставщики - ООО "ЛЦ Полимер", ООО "АкваТехМонтаж", ООО "Композитные технологии Ру", ООО "ПК Стеклокомпозит", ООО "Икапласт", ООО "Приоритет", ООО "Юнипласт Рус" спорного товара, поставленного через проблемных контрагентов ООО "НПК Спецстройторг", ООО "Балтийская торговая компания", ООО "Северо-Западная торговая компания", ООО "СтройснабСПБ", ООО "Техноком-21" ("технические" компании).
Суды указали, что фактически цепочка поставок выглядела следующим образом: "реальный покупатель приобретенных товаров" - ООО "ГК СТС" - ООО "ЛЦ Полимер", ООО "Акватехмонтаж", ООО "Композитные технологии РУ" и другие реальные производители или поставщики товаров.
Материалы проверки свидетельствуют о несоблюдении ООО "ГК "СТС" условий, предусмотренных подпунктом 1 пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ, поскольку в действительности товар поставлялся не от "проблемных" контрагентов, а напрямую от реальных поставщиков ООО "ЛЦ Полимер" (производитель), ООО "АкваТехМонтаж" (приобретает продукцию у организации-производителя ООО "КСБ"), ООО "Композитные технологии Ру" (производитель), ООО "Приоритет" (производитель), ООО "ПК Стеклокомпозит" (производитель), ООО "Икапласт" (производитель), ООО "Приоритет" (производитель) и ООО "Юнипласт РУС" (приобретает продукцию у организации-импортера) в адрес непосредственных покупателей, минуя "проблемных" поставщиков и ООО "ГК "СТС", в результате чего налогоплательщик использовал формальный документооборот в целях неправомерного учета расходов и заявленных налоговых вычетов.
Налогоплательщиком в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 НК РФ должны быть представлены сведения и документы, позволяющие установить указанное лицо и параметры спорной операции. Поскольку соответствующие сведения, а также подтверждающие их документы, должны быть проверены и оценены в рамках соответствующих контрольных мероприятий, то их предоставление должно производиться налогоплательщиком в ходе налоговой проверки, при представлении возражений на акт проверки.
Между тем из оспариваемого решения инспекции (стр. 203 решения) следует, что в ходе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, возражений ООО "ГК "СТС", представленных на дополнение к акту выездной налоговой проверки от 30.07.2021 N Д-2, инспекцией было предложено ООО "ГК СТС" уточнить свою позицию в отношении проведения "реконструкции" по НДС. В ответ на данное предложение (согласно протоколу рассмотрения материалов налоговой проверки от 26.10.2021) ООО "ГК СТС" устно заявило, что с предложением ему инспекцией проведения реконструкции по НДС, где по представленному инспекцией расчету сумма неуплаченного обществом налога составила 11 215 366 руб., согласно, но документов для реконструкции по НДС представить не может.
В применении указанной налоговой реконструкции обществу отказано при вынесении оспариваемого решения инспекции, поскольку ООО "ГК "СТС" в ходе налоговой проверки не согласилось с выводами инспекции об использовании ООО "ГК "СТС" в осуществляемых финансово-хозяйственных операциях "технических" компаний, не представило сведений и документов о фактических поставщиках и не оказывало содействие инспекции в их установлении в ходе проведения проверки, с чем согласились суды, указав, что проведение налоговой реконструкции правомерно не было осуществлено налоговым органом.
Вместе с тем, в материалы дела налоговым органом представлен анализ расчета реконструкции НДС при выездной налоговой проверке с приложением расчета в разрезе каждого контрагента общества ("технической" компании) (т. 4, л.д. 14-20), из которого следует, что налоговый орган на основании полученных в ходе мероприятий налогового контроля документов и сведений о реальных поставщиках товара сделал вывод, что реальная сумма неуплаты НДС обществом составляет 11 215 366 руб., а на сумму 3 989 350,46 руб. отсутствуют данные на реальных поставщиков (нет документов).
Указанный расчет, с учетом материалов, полученных в ходе мероприятий налогового контроля, судами не исследовался и оценки не получил.
Исходя из положений пунктов 1 и 3 статьи 3, статьи 54.1 НК РФ, а также правовых позиций, изложенных в актах Конституционного Суда Российской Федерации (в том числе Постановления от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, Определения от 04.07.2017 N 1440-О, от 27.02.2018 N 526-О, от 26.03.2020 N 544-О), в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее постановление Пленума N 53), по общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.
Если в цепочку поставки товаров (работ, услуг, сырья) включены "технические" компании, и в распоряжении налогового органа имеются достаточные сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие однозначно установить лицо, которое реально действовало в рамках хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями.
Соответствующие правовые позиции ранее были изложены, в том числе, в Определениях Верховного Суда Российской Федерации от 04.03.2015 N 302-КГ14-3432, от 27.09.2018 N 305-КГ18-7133, от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005, от 12.04.2022 N 302-ЭС21-22323.
На необходимость определения объема прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, указано и в пункте 7 постановления Пленума N 53.
Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием "технических" компаний это означает, что возможность применения "налоговой реконструкции", в том числе в условиях действия статьи 54.1 НК РФ, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение.
Принимая во внимание изложенное, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком. Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения.
Суды первой и апелляционной инстанций, ссылаясь на подп. 6 п. 1 ст. 23, п. 1 ст. 54 НК РФ, согласились с выводами налогового органа относительно отсутствия возможности проведения "налоговой реконструкции" в рассматриваемом случае по причине не представлении налогоплательщиком в адрес налогового органа и суда сведений и документов о фактических поставщиках.
При этом суды не учли, что проведение "налоговой реконструкции", имеющей целью установление истинного размера налоговой обязанности налогоплательщика, хотя бы и допустившего злоупотребление, в условиях действительного (реального) совершения тех хозяйственных операций, которые повлекли затраты налогоплательщика для целей предпринимательской деятельности и получения налогооблагаемой прибыли, не может быть поставлено в зависимость от факта раскрытия налогоплательщиком сведений о действительном поставщике и параметрах совершенных с ним операций.
С учетом изложенного и принимая во внимание, что налоговым органом в ходе проверки установлены реальные поставщики продукции (ООО "ЛЦ Полимер", ООО "Композитные технологии Ру", ООО "Икапласт", ООО "Приоритет" и ООО "Юнипласт Рус"), однако эти сведения налоговым органом фактически во внимание не приняты, в рассматриваемой ситуации выводы судов о законности оспариваемого решения без проверки расчета налогового органа и определить им объема прав и обязанностей налогоплательщика по НДС исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции по ценам реальных поставщиков, нельзя признать правильными.
Таким образом, обстоятельства, на которые ссылались общество и налоговый орган не получили надлежащей правовой оценки судов.
Кроме того, судами не рассмотрены требования общества о признании незаконным и отмене решения УФНС по Калужской области от 01.02.2022 N 63-10/01035, вынесенного по результатам рассмотрения апелляционной жалобы на решение инспекции от 26.10.2021 N Р-3, и которым в удовлетворении жалобы общества отказано, с учетом разъяснений, изложенных в абзаце 4 пункта 75 Постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации". Суд первой инстанции в указанной части не предлагал заявителю уточнить предмет спора в порядке части 1 статьи 49 АПК РФ либо рассмотреть вопрос наличия/отсутствия возможности использования права, установленного частью 2 статьи 49 АПК РФ, принимая во внимание, что решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика (как и его действия, выразившиеся в принятии решения), может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде, только если оно представляет собой новое решение, а также по мотиву нарушения процедуры его принятия либо по мотиву выхода вышестоящего налогового органа за пределы своих полномочий, о чем в рассматриваемом случае налогоплательщик в обоснование требований не заявлял, на нарушение его прав и законных интересов непосредственно оспариваемым решением Управления не ссылался.
При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции считает, что судебные акты приняты без исследования всех существенных обстоятельств, в том числе первичных документов, представленных налогоплательщиком в налоговый орган в обоснование правомерности заявленных вычетов по НДС, а также материалов налоговой проверки и доказательств, полученных налоговым органом в ходе проверки и их анализа, которые входят в предмет исследования и установления судом исходя из предмета и основания заявленных требований; судами требования статей 71, 168, 170, 268, 271 АПК РФ выполнены не были, что привело к принятию необоснованных судебных актов и является основанием для их отмены в силу частей 1 - 3 статьи 288 АПК РФ.
Поскольку для разрешения спора требуется представление, исследование и оценка доказательств и установление фактических обстоятельств дела, что не входит в компетенцию суда кассационной инстанции, судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению в Арбитражный суд Калужской области на новое рассмотрение на основании пункта 3 части 1 статьи 287 АПК РФ.
При новом рассмотрении суду необходимо устранить отмеченные недостатки, в полном объеме установить и исследовать обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора, с учетом указанных выводов кассационной инстанции, предложить сторонам представить либо истребовать по своей инициативе доказательства в обоснование своих позиций, приобщить к материалам дела и исследовать представленные доказательства, проверить расчет доначисленных сумм, и с учетом установленных обстоятельств разрешить спор с применением норм подлежащего применению законодательства.
ООО "ГК СТС" при подаче кассационной жалобы по чек-ордеру от 24.03.2023 уплатило государственную пошлину в размере 3000 рублей.
В силу подпункта 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации за подачу кассационной жалобы следовало уплатить государственную пошлину в размере 1500 рублей.
Согласно статье 104 АПК РФ основания и порядок возврата или зачета государственной пошлины устанавливаются в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Учитывая изложенное, в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации, ООО "ГК СТС" необходимо возвратить из федерального бюджета 1500 рублей государственной пошлины, излишне уплаченной по чек-ордеру от 24.03.2023.
Руководствуясь статьей 48, пунктом 3 части 1 статьи 287, статьями 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
произвести замену стороны по делу с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Калужской области на Управление Федеральной налоговой службы по Калужской области.
Решение Арбитражного суда Калужской области от 23.09.2022 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.01.2023 по делу N А23-2405/2022 отменить, направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Калужской области.
Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Группа компаний "Современные трубопроводные системы" (ОГРН 1164027050868, ИНН 4025445464) из федерального бюджета 1500 рублей государственной пошлины, излишне уплаченной по чек-ордеру от 24.03.2023 за рассмотрение кассационной жалобы.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Председательствующий
Ю.В.БУТЧЕНКО
Судьи
Е.А.РАДЮГИНА
Н.Н.СМОТРОВА