Вопрос: Об учете убытков, полученных резидентом свободного порта Владивосток, если им не выполнено условие о доле доходов для применения пониженных ставок налога на прибыль.
Ответ: Департамент налоговой политики рассмотрел обращение по вопросу учета убытков, полученных налогоплательщиком - резидентом свободного порта Владивосток (далее соответственно - резидент СПВ, СПВ), и сообщает следующее.
В силу норм пункта 1.8 статьи 284 НК РФ для организаций, получивших статус резидента СПВ, предусмотрены пониженные ставки налога на прибыль организаций в части зачисления в федеральный бюджет в размере 0 процентов (абзац первый пункта 1.8 статьи 284 НК РФ), а также законами субъектов Российской Федерации может устанавливаться пониженная налоговая ставка налога на прибыль организаций в части зачисления в бюджеты субъектов Российской Федерации (абзац второй пункта 1.8 статьи 284 НК РФ).
Пунктами 2 и 3 статьи 284.4 НК РФ предоставлена возможность резиденту СПВ выбрать порядок определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
Так, резидент СПВ может применять пониженные налоговые ставки по налогу на прибыль организаций ко всей налоговой базе при условии, что доходы от деятельности, осуществляемой при исполнении одного из соглашений об осуществлении деятельности на территории СПВ (далее - соглашение), составляют не менее 90 процентов всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу в соответствии с главой 25 НК РФ, без учета доходов в виде положительной курсовой разницы, предусмотренных пунктом 11 части второй статьи 250 НК РФ, либо в совокупности за три налоговых периода, предшествующие текущему налоговому периоду, доходы от деятельности, осуществляемой при исполнении одного из соглашений, составляют не менее 90 процентов суммы всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу в соответствии с главой 25 НК РФ, без учета доходов в виде положительной курсовой разницы, предусмотренных пунктом 11 части второй статьи 250 НК РФ.
В соответствии с пунктом 7 статьи 274 НК РФ при определении налоговой базы прибыль организаций, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода.
Налог определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определяемой в соответствии со статьей 274 НК РФ. При этом налоговым периодом по налогу на прибыль организаций признается календарный год. В свою очередь, этот налоговый период состоит из отчетных периодов (статьи 55, 285 НК РФ).
Следует учесть, что по итогам каждого отчетного (налогового) периода, если иное не предусмотрено статьей 286 НК РФ, налогоплательщики исчисляют сумму авансового платежа (налога), исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода (статья 286 НК РФ).
Таким образом, возможность применения пониженных налоговых ставок по налогу на прибыль организаций для исчислений суммы налога (авансового платежа) по итогам налогового (отчетного) периода определяется исходя из данных, определяемых на отчетную дату нарастающим итогом.
Следовательно, в случае если резидент СПВ выбрал способ определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций в порядке, установленном пунктом 2 статьи 284.4 НК РФ, и по итогам налогового периода резидентом СПВ пропорция (90/10 процентов) не соблюдается, то при определении налога на прибыль за налоговый период к налоговой базе, исчисленной нарастающим итогом с начала налогового периода, применяется ставка, установленная пунктом 1 статьи 284 НК РФ.
Убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, принимаются в целях налогообложения прибыли организаций в порядке и на условиях, установленных статьей 283 НК РФ.
Так, налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный (исчисленные) в соответствии с главой 25 НК РФ в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее) (пункт 1 статьи 283 НК РФ).
При этом налогоплательщик вправе перенести на текущий отчетный (налоговый) период сумму убытков, полученных в предыдущих налоговых периодах, с учетом ограничения, установленного пунктом 2.1 статьи 283 НК РФ (пункт 2 статьи 283 НК РФ).
Согласно пункту 2.1 статьи 283 НК РФ налоговая база за отчетные (налоговые) периоды с 1 января 2017 года по 31 декабря 2026 года не может быть уменьшена на сумму убытков, полученных в предыдущих налоговых периодах, более чем на 50 процентов. Данное ограничение не распространяется на налоговую базу по налогу на прибыль организаций, к которой применяются налоговые ставки, установленные пунктом 1.8 статьи 284 НК РФ.
Таким образом, поскольку в рассматриваемом случае резидентом СПВ в текущем налоговом периоде не выполнено условие по доле доходов (90 процентов), то есть он не вправе применять пониженные налоговые ставки по налогу на прибыль организаций ко всей налоговой базе, то, соответственно, у него отсутствует право учета убытков без ограничения, установленного пунктом 2.1 статьи 283 НК РФ.
Директор Департамента
Д.В.ВОЛКОВ
03.11.2023