Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Пастуховой М.В., судей Боглачевой Е.В., Никитушкиной Л.Л., при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Вологодской области Кожановой О.А. (доверенность от 16.12.2008 N 04-16/2-01), рассмотрев 18.08.2008 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Вологодской области на решение Арбитражного суда Вологодской области от 11.03.2009 (судья Смирнов В.И.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.05.2009 (судьи Мурахина Н.В., Осокина Н.Н., Чельцова Н.С.) по делу N А13-5138/2008,
установил:
общество с ограниченной ответственностью "Тандем плюс" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Вологодской области (далее - Инспекция) от 21.03.2008 N 1094 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
К участию в деле в качестве второго ответчика привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы России N 49 по городу Москве (далее - Инспекция N 49).
Решением суда первой инстанции от 11.03.2009, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 13.05.2009, требования Общества удовлетворены частично. Признано не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) и недействительным оспариваемое решение Инспекции в части доначисления и предложения уплатить 232 500 руб. налога на игорный бизнес с соответствующими пенями, привлечения к ответственности за неполную уплату налога на игорный бизнес за декабрь 2007 года в виде взыскания 46 500 руб. штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, а также в виде взыскания 967 500 руб. штрафа, предусмотренного статьей 129.2 Кодекса за нарушение установленного порядка регистрации игровых автоматов. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано. Суд также обязал Инспекцию N 49 устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества.
В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, необоснованность решения и постановления, просит их отменить в части удовлетворения заявленных требований и принять новый судебный акт.
По мнению налогового органа, в представленной Обществом декларации по налогу на игорный бизнес за декабрь 2007 года следовало отразить 69 объектов, подлежащих налогообложению по ставке налога, установленной в соответствии с пунктом 1 статьи 369 НК РФ. Податель жалобы считает необоснованными выводы судов о том, что осмотр помещения не мог быть проведен с привлечением в качестве понятого сотрудника Общества (в связи с его заинтересованностью), поскольку нормы статьи 92 Кодекса, регламентирующей порядок проведения осмотра территории, помещений, не содержат запрета на привлечение в качестве понятых сотрудников организаций. Кроме того, в соответствии с положениями пункта 1 статьи 82 НК РФ формы налогового контроля не ограничиваются налоговыми проверками (выездными, камеральными), перечень этих форм не является исчерпывающим, поскольку осмотр помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), может являться одним из способов налогового контроля и налоговое законодательство не содержит запрета на его проведение вне рамок налоговых проверок.
В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы кассационной жалобы.
Представители Общества и Инспекции N 49, в установленном порядке извещенных о времени и месте рассмотрения дела, в судебное заседание не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленной Обществом декларации по налогу на игорный бизнес за декабрь 2007 года.
По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 31.01.2008 N 14-21/6672 и принято оспариваемое решение о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения. Названным решением Обществу предложено уплатить доначисленный налог, пени и штрафы, предусмотренные пунктом 1 статьи 122 НК РФ и статьей 129.1 Кодекса, а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Основанием доначисления налога послужили результаты осмотра 26.12.2007 помещения клуба игровых автоматов Общества по адресу: город Череповец, улица Пионерская, дом 20, в результате которого Инспекция выявила факт установки и использования 69 игровых автоматов.
В ходе проведенной проверки Инспекцией установлено, что в нарушение пункта 4 статьи 369 и пунктов 3, 4 статьи 370 Кодекса Обществом занижена налоговая база по налогу на игорный бизнес за декабрь 2007 года в результате уменьшения количества объектов налогообложения на 19 игровых автоматов и занижения налоговой ставки по 69 игровым автоматам, что повлекло за собой неполную уплату налога за указанный период.
Общество не согласилось с решением Инспекции и оспорило его в арбитражном суде.
Суды первой и апелляционной инстанций частично удовлетворили заявленные требования.
Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, проверив доводы жалобы, выслушав представителя налогового органа, считает, что жалоба Инспекции не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела и не оспаривается сторонами, Общество на основании лицензии от 05.11.2004 N 005938, выданной на период с 05.11.2004 по 05.11.2009 Федеральным агентством по физической культуре, спорту и туризму, осуществляет деятельность по организации и содержанию тотализаторов и игорных заведений, то есть является плательщиком налога на игорный бизнес.
В соответствии с положениями статей 365 и 366 Кодекса плательщиками налога на игорный бизнес признаются организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса. Объектами налогообложения признаются, в том числе, игровые автоматы.
Согласно статье 364 НК РФ под игровым автоматом подразумевается специальное оборудование (механическое, электрическое, электронное или иное техническое оборудование), установленное организатором игорного заведения и используемое для проведения азартных игр с любым видом выигрыша без участия в указанных играх представителей организатора игорного заведения.
Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в информационном письме от 16.01.2007 N 116 разъяснил, что исходя из смысла определения игрового автомата, содержащегося в статье 364 НК РФ, под установкой игрового автомата следует понимать размещение подготовленного к использованию для проведения азартных игр специального оборудования (автомата) в игорном заведении на территории, доступной для участников азартной игры.
Согласно пункту 3 статьи 366 НК РФ налогоплательщик обязан зарегистрировать в налоговых органах по месту регистрации объектов налогообложения любое изменение количества объектов налогообложения не позднее, чем за два дня до даты установки или выбытия каждого объекта налогообложения.
Пункт 4 этой же нормы устанавливает, что объект налогообложения считается зарегистрированным с даты представления налогоплательщиком в налоговый орган заявления о регистрации объекта (объектов) налогообложения, а выбывшим - с даты представления заявления о регистрации изменений (уменьшения) количества объектов налогообложения.
Информация об установке объекта (новых объектов) и выбытии объекта (объектов) налогообложения оказывает влияние на объем налогового обязательства, определяемого налогоплательщиком по итогам налогового периода в соответствии с порядком исчисления налога, определенным в пунктах 3 - 4 статьи 370 НК РФ.
Таким образом, статьей 366 Кодекса установлен определенный порядок регистрации в налоговом органе объектов обложения налогом на игорный бизнес, за неисполнение которого налогоплательщик несет налоговую ответственность, предусмотренную статьей 129.2 НК РФ.
Пунктом 1 названной статьи предусмотрено, что нарушение установленного Кодексом порядка регистрации в налоговых органах, в том числе, игровых автоматов либо порядка регистрации изменений количества названных объектов влечет взыскание штрафа в трехкратном размере ставки налога на игорный бизнес, установленной для соответствующего объекта налогообложения.
В силу пункта 4 статьи 370 НК РФ при выбытии объекта (объектов) налогообложения до 15-го числа (включительно) текущего налогового периода сумма налога по этому объекту (этим объектам) за этот налоговый период исчисляется как произведение количества данных объектов налогообложения и одной второй ставки налога, установленной для этих объектов налогообложения.
В подпункте 6 пункта 1 статьи 31 НК РФ указано, что налоговые органы вправе осматривать (обследовать) любые используемые налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения независимо от места их нахождения производственные, складские, торговые и иные помещения и территории, проводить инвентаризацию принадлежащего налогоплательщику имущества, но в рамках правил, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, и с соблюдением установленной этим Кодексом процедуры.
В соответствии со статьей 82 НК РФ налоговый контроль проводится посредством налоговых проверок (в том числе и камеральных), получения объяснений налогоплательщиков (налоговых агентов, плательщиков сбора), проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации.
Согласно пункту 2 статьи 91 НК РФ должностные лица налоговых органов, непосредственно проводящие налоговую проверку, могут производить осмотр используемых для осуществления предпринимательской деятельности территорий или помещений налогоплательщика либо осмотр объектов налогообложения для определения соответствия фактических данных об указанных объектах документальным данным, представленным налогоплательщиком.
В силу пункта 2 статьи 92 НК РФ осмотр документов и предметов вне рамок выездной налоговой проверки допускается, если документы и предметы были получены должностным лицом налогового органа в результате ранее произведенных действий по осуществлению налогового контроля или при согласии владельца этих предметов на проведение их осмотра.
В пунктах 3 - 4 статьи 92 НК РФ указано, что осмотр производится в присутствии не менее чем двух понятых, участие которых при проведении действий по осуществлению налогового контроля регламентировано статьей 98 Кодекса. В качестве понятых могут быть вызваны любые не заинтересованные в исходе дела физические лица, причем не допускается участие в качестве понятых должностных лиц налоговых органов.
Таким образом, из приведенных норм следует, что осмотр помещений налогоплательщика допускается при проведении выездной налоговой проверки этого налогоплательщика; осмотр производится должностными лицами налогового органа, непосредственно проводящими налоговую проверку, в присутствии не менее чем двух понятых; при проведении осмотра вправе участвовать лицо, в отношении которого осуществляется налоговая проверка, или его представитель, а также специалисты; вне рамок выездной налоговой проверки осмотр допускается при наличии оснований, предусмотренных пунктом 2 статьи 92 НК РФ.
В соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.
Согласно статье 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, в силу части 5 статьи 200 АПК РФ возлагается на орган, который принял решение.
Удовлетворяя частично требования Общества, судебные инстанции исходили из следующего.
Судами установлено и материалами дела подтверждается подача Обществом 14.12.2007 заявления о регистрации изменений (уменьшения) количества объектов налогообложения налогом на игорный бизнес за декабрь 2007 года, в котором оно просит снять с регистрации 50 игровых автоматов, установленных по названному выше адресу. На основании данного заявления Инспекцией выдано уведомление о демонтаже данных объектов от 19.12.2007 N 194.
В налоговой декларации по налогу на игорный бизнес за декабрь 2007 года Обществом заявлено 50 объектов, подлежащих налогообложению, по одной второй ставки налога, исходя из ставки налога в размере 7 500 руб. за один игровой автомат, что соответствует требованиям статьи 370 НК РФ и закону Вологодской области от 12.09.2003 N 944-ОЗ "О ставках налога на игорный бизнес".
Позднее, 26.12.2007 Инспекцией проведены мероприятия налогового контроля в форме осмотра игорного заведения в целях проверки документов и предметов, связанных с объектом (объектами) налогообложения налогом на игорный бизнес (игровых автоматов).
Осмотр производился должностными лицами налогового органа на основании решения уполномоченного лица о проведении мероприятий налогового контроля в присутствии двух понятых и менеджера игрового зала Лексикова В.Э. Результаты осмотра зафиксированы в протоколе от 26.12.2007, в котором Инспекция указала на выявление факта установки и использования Обществом 69 игровых автоматов.
В ходе осмотра выяснено, что по адресу: город Череповец, улица Пионерская, дом 20, расположено 2 игровых зала, где установлено 69 игровых автоматов, подключенных к электросети. В протоколе осмотра перечислены их номера, за исключением двух без номера, и указано, что в большом зале имеются игроки, установлено 40 игровых автоматов, находящихся в рабочем состоянии, а в малом зале установлено 29 автоматов, шесть работают, 23 автомата выключены, игроков нет (согласно замечаниям на протокол), большой и малый залы имеют отдельные входы. Лексиковым В.Э. в протоколе осмотра сделано замечание о том, что в малом зале клуба "Пирамида" находился охранник и персонал для уборки помещения, а также техник-ремонтник. В остальном протокол подписан присутствующими без возражений. Сведения о номерах игровых автоматов представлены сотрудниками игрового зала также без возражений.
Апелляционный суд, оставляя без изменения решение суда первой инстанции, сослался также на существенные нарушения при проведении процедуры осмотра. Суд кассационной инстанции согласен с указанным выводом.
Суд апелляционной инстанции установил, что в нарушение пунктов 3 - 4 статьи 92 НК РФ осмотр проводился в присутствии только одного понятого Копытова М.Б., поскольку Бойко А.М., указанная как второй понятой, являлась на момент проведения осмотра (26.12.2007) заинтересованным лицом в связи с наличием трудовых отношений с Обществом. Данный факт подтвержден Обществом представленными в материалы дела документами (справкой от 02.02.2009, копией паспорта Бойко А.М., копией приказа о приеме на работу от 01.08.2007, копией приказа о прекращении (расторжении) трудового договора от 29.12.2007, копией справки о доходах физического лица за 2007 год на имя Бойко А.М. по форме N 2-НДФЛ, копией реестра сведений о доходах физических лиц за 2007 год; том дела 3, листы 3, 4, 7 - 26).
Суды сошлись во мнении, что из протоколов допросов свидетелей Копытова М.Б. от 15.12.2008 N 5 и Бойко А.М. от 11.12.2008 N 10 достоверно не следует, какое количество игровых автоматов было размещено и использовалось для проведения азартных игр на территории, доступной для участников азартной игры. В показаниях названных лиц также отсутствуют данные о том, какой организации принадлежат игровые автоматы.
Кроме того, Инспекцией не представлено доказательств того факта, что все спорные игровые автоматы принадлежат Обществу и использовались им в декабре 2007 года.
Проанализировав заявление Общества о снятии с учета 50 игровых автоматов от 14.12.2007 и номеров игровых автоматов, указанных в протоколе, суд первой инстанции пришел к выводу о регистрации Обществом лишь 49 из них, то есть принадлежность последнему 20 игровых автоматов, в том числе двух без номера, подлежала установлению в ходе осмотра и камеральной проверки. Доказательств установления такой принадлежности налоговым органом не представлено, поскольку в соответствии с договором аренды без даты между Обществом и предпринимателем Большаковым Д.А. в целях размещения зала игровых автоматов общество арендовало 102 кв.м по спорному адресу. Согласно техническому паспорту на здание по улице Пионерская, дом 20, площадь малого игрового зала составляет 82,5 кв.м, большого игрового зала - 124,8 кв.м (том дела 3, лист 47). Кроме того, в суд первой инстанции Обществом представлены договор от 26.12.2006 N 5 между предпринимателем Большаковым Д.А. и обществом с ограниченной ответственностью "ИГРА УДАЧИ", распечатки информационных сайтов о нахождении в 2006, мае 2007 года по тому же адресу игрового клуба "Золотой шар", а также заявление бывшего работника обособленного подразделения Бойко А.М., в котором она сообщает, что по данному адресу находился игровой клуб "Шах" и игровые автоматы не известной ей организации.
Таким образом, суды обеих инстанций, отклонив доводы Инспекции о принадлежности и использовании Обществом всех 69 игровых автоматов, пришли к выводу о том, что неустановленная организация действительно не регистрировала 20 игровых автоматов по спорному адресу, а сам протокол, как установил суд первой инстанции, не содержит сведений о том, находились ли 20 игровых автоматов в малом зале или в большом и были ли они в рабочем состоянии.
Поскольку в отношении 23 выключенных игровых автоматов в протоколе осмотра нет сведений об их работоспособности и готовности к использованию, а все неустранимые сомнения толкуются в пользу налогоплательщика, суды признали, что протоколом осмотра от 26.12.2007 подтверждается установка Обществом 26 подготовленных к использованию игровых автоматов по спорному адресу.
В кассационной жалобе налоговым органом не приведено иных доводов и доказательств, не рассмотренных судами и опровергающих установленные судебными инстанциями обстоятельства и выводы.
Исходя из указанных обстоятельств, суд кассационной инстанции считает, что суды пришли к правильным выводам относительно недоказанности налоговым органом принадлежности Обществу и использования им 43 игровых автоматов, установленных по спорному адресу. В то же время суды признали недоказанными основания, по которым заявитель считает не соответствующим законодательству о налогах и сборах оспариваемый ненормативный акт в части вмененного ему налоговым органом правонарушения в отношении 26 игровых автоматов.
Следует отметить, что доводы кассационной жалобы Инспекции направлены на переоценку выводов судов, что в соответствии со статьей 286 АПК РФ не входит в полномочия суда кассационной инстанции. Эти доводы исследованы судами, и им дана надлежащая правовая оценка.
Таким образом, фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами на основе полного и всестороннего исследования представленных сторонами доказательств, нормы материального и процессуального права судами не нарушены и у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены судебных актов и удовлетворения жалобы.
Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
решение Арбитражного суда Вологодской области от 11.03.2009 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.05.2009 по делу N А13-5138/2008 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Вологодской области - без удовлетворения.
Председательствующий
М.В.ПАСТУХОВА
Судьи
Е.В.БОГЛАЧЕВА
Л.Л.НИКИТУШКИНА