Вопрос: Об отнесении деятельности российской организации по производству швейных изделий к приводящей к образованию постоянного представительства в Республике Беларусь в целях налогообложения прибыли.
Ответ: Департамент налоговой политики рассмотрел обращение от 16.08.2023 и сообщает, что в соответствии с пунктом 11.8 Регламента Министерства финансов Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 14.09.2018 N 194н, Министерством не осуществляется разъяснение законодательства Российской Федерации, практики его применения, практики применения приказов Министерства, а также толкование норм, терминов и понятий по обращениям, не рассматриваются по существу обращения по проведению экспертиз договоров и иных документов организаций, а также по оценке конкретных хозяйственных ситуаций.
Вместе с тем сообщаем, что между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь действует Соглашение об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество от 21.04.1995 (далее - Соглашение).
Согласно пункту 1 статьи 5 Соглашения термин "постоянное представительство" означает постоянное место деятельности, через которое предприятие одного Государства полностью или частично осуществляет предпринимательскую деятельность в другом Государстве.
Пунктом 2 статьи 5 Соглашения установлено, что термин "постоянное представительство", в частности, включает:
а) место управления;
б) филиал;
в) контору;
г) фабрику;
д) мастерскую;
е) рудник, нефтяную или газовую скважину, карьер или любое другое место разведки или добычи природных ресурсов и
ж) строительный или монтажный объект.
Одновременно отмечаем, что при применении международных договоров Российской Федерации по вопросам налогообложения следует также учитывать Комментарии к Модельной конвенции Организации экономического сотрудничества и развития по налогам на доход и капитал (далее - Комментарии, Модельная конвенция), на основе которой Российской Федерацией заключаются соглашения об избежании двойного налогообложения с иностранными государствами.
В соответствии с Комментариями понятие "постоянное представительство" имеет не организационно-правовое значение, а значение, квалифицирующее деятельность организации, с которым связывается возникновение обязанности данной организации уплачивать налог на прибыль в том государстве, в котором ее деятельность рассматривается как приводящая к образованию постоянного представительства.
Так, в пункте 6 Комментариев к статье 5 "Постоянное представительство" Модельной конвенции определяются критерии образования постоянного представительства, а именно:
- наличие места деятельности, то есть такого объекта, как помещение, или, в некоторых случаях, механизмов или оборудования;
- место деятельности должно быть постоянным, то есть оно должно быть организовано как обособленное место с определенной степенью постоянства;
- ведение предпринимательской деятельности предприятия через такое постоянное место деятельности.
Учитывая вышеизложенное, деятельность лица (организации), обладающая указанными признаками, приводит к образованию постоянного представительства на территории государства, где осуществляется указанная деятельность, что влечет за собой обязанность по уплате налогов в части прибыли (дохода), относящейся к такому постоянному представительству.
По мнению Департамента, место деятельности означает любые помещения, средства, оборудование или установки, используемые для ведения предпринимательской деятельности, независимо от того, исключительно они используются для этой цели или нет. Для определения признаков постоянного представительства под местом деятельности следует также понимать имеющееся некоторое пространство в помещении. Следовательно, место деятельности может существовать и без отдельного помещения.
В соответствии с пунктами 11 и 12 Комментариев к статье 5 "Постоянное представительство" Модельной конвенции установлено, что место деятельности может находиться в помещении другого предприятия. Это касается тех случаев, когда в постоянном распоряжении иностранного предприятия находятся определенные помещения (или их часть), принадлежащие другому предприятию.
Согласно второму признаку постоянное представительство может считаться таковым лишь в том случае, если иностранная организация осуществляет свою деятельность на регулярной основе. Критерий "регулярная деятельность" определяется на основе анализа фактического осуществления деятельности в каждом конкретном случае. Следует учитывать характер, количество и содержание совершаемых сделок. Единичные факты совершения операций не могут рассматриваться как регулярная деятельность.
Третьим признаком постоянного представительства иностранной организации является факт осуществления предпринимательской деятельности - деятельности, направленной на получение прибыли. Следует заметить, что для того, чтобы считаться предпринимательской, деятельность необязательно должна быть производственного характера. Более того, деятельность необязательно должна быть постоянной, то есть производиться без перерыва в операциях, но при этом операции должны иметь регулярный характер.
Вместе с тем пунктом 39 Комментариев к статье 5 "Постоянное представительство" Модельной конвенции установлено, что в большинстве случаев деятельность предприятия осуществляется предпринимателем или лицами, состоящими в трудовых отношениях с предприятием (персоналом).
Таким образом, в случае производства российской организацией швейных изделий на объекте, расположенном на территории Республики Беларусь, следует учитывать, что согласно подпунктам "г" и "д" пункта 2 статьи 5 Соглашения такая деятельность может быть квалифицирована как приводящая к образованию постоянного представительства на территории Республики Беларусь при соответствии одновременно всем вышеуказанным критериям.
Настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм, не конкретизирует нормативные предписания и не является нормативным правовым актом. Письменные разъяснения Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах сборах имеют информационно-разъяснительный характер и не препятствуют налогоплательщикам руководствоваться нормами законодательства Российской Федерации о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
Заместитель директора Департамента
А.А.СМИРНОВ
27.10.2023