по делу N А27-28319/2017
Резолютивная часть постановления объявлена 09 сентября 2020 года
Постановление изготовлено в полном объеме 09 сентября 2020 года
Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:
председательствующего Буровой А.А.
судей Кокшарова А.А.
Малышевой И.А.
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Нигматулиной А.Ю. с использованием средств видеоконференц-связи, системы веб-конференции информационной системы "Картотека арбитражных дел" (онлайн-заседания) и средств аудиозаписи рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Леонова Александра Николаевича на решение от 13.02.2020 Арбитражного суда Кемеровской области (судья Камышова Ю.С.) и постановление от 09.06.2020 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Логачев К.Д., Бородулина И.И., Павлюк Т.В.) по делу N А27-28319/2017 по заявлению индивидуального предпринимателя Леонова Александра Николаевича (ОГРНИП 304423007600021) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Кемеровской области (652055, Кемеровская область - Кузбасс, г. Юрга, улица Исайченко, 15, ОГРН 1044230008822, ИНН 4230002514) о признании недействительным решения.
Третьи лица: производственный кооператив "Интелтех" (652050, Кемеровская область - Кузбасс, г. Юрга, улица Московская, 34А, ОГРН 1104230001314, ИНН 4230028505), индивидуальный предприниматель Криулько Тамара Николаевна (ОГРНИП 310423026400046), индивидуальный предприниматель Леонова Татьяна Николаевна (ОГРНИП 304423007600010), общество с ограниченной ответственностью "Торговый Дом "Снегири" (652050, Кемеровская область - Кузбасс, г. Юрга, улица Московская, 34А, ОГРН 1064230006257, ИНН 4230021179).
Путем использования систем видеосвязи информационной системы "Картотека арбитражных дел" в режиме онлайн в заседании участвовал представитель индивидуального предпринимателя Леонова Александра Николаевича - Исхаков Ю.В. по доверенности от 25.02.2020.
Путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Седьмого арбитражного апелляционного суда (судья Бородулина И.И.) в заседании участвовали представители:
от индивидуального предпринимателя Леонова Александра Николаевича - Леонов А.Н., паспорт, Деревягина Е.В. по доверенности от 03.09.2019;
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Кемеровской области - Кравченко Е.С. по доверенности от 08.10.2019, Патрушева О.Л. по доверенности от 25.05.2020, Балучевский С.С. по доверенности от 16.12.2019.
Суд
установил:
индивидуальный предприниматель Леонов Александр Николаевич (далее - заявитель, предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Кемеровской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 28.09.2017 N 12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), начисления соответствующих сумм пени и штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), а также в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной статьями 119, 123 НК РФ.
К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены производственный кооператив "Интелтех" (далее - ПК "Интелтех"), индивидуальный предприниматель Криулько Тамара Николаевна (далее - ИП Криулько Т.М.), индивидуальный предприниматель Леонова Татьяна Николаевна (далее - ИП Леонова Т.Н.), общество с ограниченной ответственностью "Торговый Дом "Снегири" (далее - ООО "ТД "Снегири").
Решением от 13.02.2020 Арбитражного суда Кемеровской области, оставленным без изменения постановлением от 09.06.2020 Седьмого арбитражного апелляционного суда, заявленные требования удовлетворены частично: признано недействительным решение Инспекции по эпизоду доначисления НДС в части, превышающей 12 382 038 руб., пени в части, превышающей 4 731 417,86 руб., штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в части, превышающей 1 169 169,20 руб., а также штрафа по пункту 1 статьи 119 НК РФ в части, превышающей 719 979,30 руб.; доначисления НДФЛ в части, превышающей 515 020 руб., пени в части, превышающей 134 338,68 руб., штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в части, превышающей 206 008 руб., а также штрафа по пункту 1 статьи 119 НК РФ в части, превышающей 155 506 руб.
В кассационной жалобе предприниматель, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит решение и постановление отменить, направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Кемеровской области в ином составе судей.
В обоснование доводов кассационной жалобы налогоплательщик ссылается на то, что налоговым органом не представлено доказательств получения предпринимателем необоснованной налоговой выгоды; сами по себе взаимозависимость участников сделок, осуществление одного вида деятельности не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной; налоговым органом неверно определены налоговые обязательства заявителя.
Инспекция возражает против доводов жалобы согласно отзыву.
В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.
Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационной жалобы, отзыва на нее, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены принятых по делу судебных актов.
Как следует из материалов дела, Леонов А.Н. зарегистрирован в качестве предпринимателя 01.09.1995. Вид деятельности - торгово-закупочная деятельность. Адрес осуществления деятельности: г. Юрга, пр. Победы, 42, магазин "Снегири".
В проверяемом периоде предприниматель состоял на учете в налоговом органе как плательщик единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), и как плательщик единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) по виду деятельности - розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы.
На дату начала проверяемого периода - 01.01.2013 предприниматель имел в собственности 7 объектов нежилого недвижимого имущества: г. Юрга ул. Машиностроителей, 49Б (магазин "Снегири-1"); г. Юрга пр-т Победы, 42 (магазин "Снегири-2"); г. Юрга ул. Кирова, 27 (магазин "Снегири-3"); г. Юрга ул. Московская, 34А (магазин "Снегири-4"); г. Юрга пр-т Победы, 38 (магазин "Снегири-5"); г. Юрга ул. Волгоградская,1 (магазин "Снегири-7"); г. Юрга ул. Московская, 61 (склад).
Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении заявителя, по результатам которой составлен акт налоговой проверки от 15.08.2017 N 10 и принято решение от 28.09.2017 N 12 о привлечении налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 119, пункту 3 статьи 122, статье 123 НК РФ, пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в общем размере 6 479 204,70 руб.
Данным решением налогоплательщику также доначислен НДС и НДФЛ в общей сумме 39 072 305 руб., начислены пени в сумме 14 981 045,04 руб.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 01.12.2017 N 927 решение Инспекции оставлено без изменения.
Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения заявителя в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Основанием для принятия оспариваемого решения послужил вывод налогового органа о создании Леоновым А.Н. как индивидуальным предпринимателем и как учредителем и руководителем ООО ТД "Снегири", с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, схемы снижения налоговых обязательств в результате искусственного "дробления бизнеса" путем формального распределения площадей торговых залов в магазинах и формального распределения численности между подконтрольными и взаимозависимыми лицами с целью создания условий для сохранения права применения специальных налоговых режимов.
Частично отказывая в удовлетворении заявленного требования, суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 32, 346.26, 346.27, 346.29 НК РФ, учитывая правовую позицию Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), пришли к выводам о подтвержденности в рамках настоящего дела совершения предпринимателем преднамеренных действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды; о неправомерном применении предпринимателем специальных режимов налогообложения и обоснованном доначислении заявителю налогов по общей системе налогообложения.
Суд кассационной инстанции, поддерживая указанные выводы судов, исходит из положений норм материального права, указанных в судебных актах, и обстоятельств, установленных по делу.
По смыслу положений Постановления N 53 применение налогоплательщиками специальных налоговых режимов, наряду с уменьшением налоговой базы, получением налогового вычета, возмещением налога из бюджета, объединяется понятием налоговой выгоды.
В силу действия принципа презумпции добросовестности налогоплательщиков предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежаще оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В соответствии с пунктом 9 Постановления N 53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Если главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или экономической деятельности.
По результатам оценки представленных в материалы дела доказательств, доводов и возражений участвующих в деле лиц суды пришли к выводу о том, что установленные Инспекцией обстоятельства являются достаточными для вывода о создании ООО ТД "Снегири" в лице его руководителя Леонова А.Н. и ИП Леоновым А.Н. с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, схемы снижения налоговых обязательств в результате искусственного "дробления бизнеса" путем формального распределения площадей торговых залов в магазинах и формального распределения численности между подконтрольными и взаимозависимыми лицами, входящим в торговую сеть "Снегири", с целью создания условий для сохранения права применения специальных режимов.
Так, судами установлено, что в торговую сеть "Снегири" фактически входят ИП Леонов А.Н., ООО "ТД "Снегири", ИП Леонова А.Ф., ИП Леонова Т.Н., ИП Криулько Т.Н., ИП Котельникова О.Ю., ИП Комлева Е.А., ПК "Альянс", ПК "Торгсервис", ПК "Торглайн" и др..
Соглашаясь с выводом налогового органа о функционировании указанных организаций как единого бизнеса в сфере розничной торговли, суды обеих инстанций приняли во внимание взаимозависимость участников розничной торговли; одинаковый вид деятельности (розничная торговля); осуществление деятельности под единой торговой маркой; единую кадровую политику и общее ведение бухгалтерского и налогового учета в торговой сети "Снегири"; наличие у участников розничной торговли расчетных счетов в одних и тех же кредитных учреждениях; единую организацию торговли; единую систему учета кассовых операций и инкассации; единую ценовую политику; проведение единых рекламных акций, бонусных программ, а также наличие единой скидочной системы; а также учли, что персонал, задействованный в розничной торговле магазинов сети "Снегири", формально распределенный между работодателями, фактически являлся единым коллективом, выполняющим работу по реализации товаров в целом для всех участников.
Отклоняя доводы налогоплательщика о ведении самостоятельной деятельности каждым из указанных индивидуальных предпринимателей и юридических лиц, суды обеих инстанций обоснованно исходили из следующего:
- приобретение торгового оборудования, инвентаря и расходных материалов, форменной одежды, а также техническое обслуживание и ремонт торгового и холодильного оборудования осуществлял исключительно единолично ИП Леонов А.Н.;
- лица, входящие в торговую сеть "Снегири", осуществляли деятельность только на торговых площадях, принадлежащих ИП Леонову А.Н. и ООО ТД "Снегири", что подтверждается налоговыми декларациями по ЕНВД;
- услуги по бухгалтерскому и юридическому сопровождению бизнеса всей группе взаимосвязанных лиц торговой сети "Снегири" оказывал ПК "Интелтех"; при этом расходы по обеспечению деятельности ПК "Интелтех" осуществлялись ИП Леоновым А.Н., ООО "ТД "Снегири";
- денежные средства от торговой деятельности торговой сети "Снегири" аккумулировались на расчетных счетах ИП Леонова А.Н. и ООО ТД "Снегири" и в дальнейшем использовались для оплаты расходов, связанных с осуществлением не только своей деятельности, но и для оплаты расходов друг за друга;
- все группы товаров, реализуемые в магазинах торговой сети "Снегири", были распределены между товароведами, трудоустроенными у заявителя, которые осуществляли единый закуп товаров, не только для налогоплательщика, но и для всех участников торговой сети "Снегири", не получая от них дополнительного вознаграждения;
- из анализа договоров аренды торговых площадей, заключенных с взаимозависимыми лицами, следует, что арендная плата взималась только за квадратные метры, сдаваемые в аренду, и рассчитывалась исходя из 100 руб. за 1 кв. м торговой площади;
- товары арендаторов хранились в подсобных помещениях магазинов, принадлежащих собственнику, на безвозмездной основе; расходы по содержанию подсобных и складских помещений осуществлялись полностью за счет денежных средств налогоплательщика;
- передача предпринимателем торговых площадей ИП Комлевой Е.А., ИП Котельниковой О.Ю., ИП Криулько Т.Н. носила формальный характер, поскольку указанные лица фактически торговую деятельность в данных магазинах в 2013 году в качестве индивидуальных предпринимателей не осуществляли.
Формулируя вывод о том, что предпринимателем с целью создания видимости самостоятельного осуществления индивидуальными предпринимателя и юридическими лицами расходов, связанных с осуществлением ими деятельности, создан формальный документооборот с производственными кооперативами (ПК "Склад-Мастер", ПК "Блеск", ПК "Торглайн", ПК "Альянс", ПК "Торгсервис"), оказывающими услуги лицам, работающим под торговой маркой "Снегири", суды обоснованно приняли во внимание, что самостоятельная финансово-хозяйственная деятельность производственными кооперативами не осуществлялась, поскольку они самостоятельно не определяли стоимость и объем оказанных услуг для каждого клиента, так как работники производственных кооперативов закреплялись за магазином в целом, а не за каждым индивидуальным предпринимателем или юридическим лицом, осуществляющим розничную торговлю в магазине; стоимость оказанных услуг данными производственными кооперативами для индивидуальных предпринимателей и юридических лиц сети "Снегири" устанавливалась формально; работники, переведенные в ПК "Блеск", ПК "Склад-Мастер", ПК "Торглайн", ПК "Альянс", ПК "Торгсервис", ранее работали в сети "Снегири", формальный перевод от одного работодателя к другому не изменил условия их работы и оплаты труда, так как фактически они оставались работать на прежних местах и должностях.
Принимая судебные акты, суды обеих инстанций также учли, что основная доля выручки от реализации товаров в магазинах сети "Снегири" приходилась на долю ИП Леонова А.Н. (в 2013 году - 84,7%, в январе 2014 году - 58,5%); предприниматель имел все условия без взаимодействия с другими индивидуальными предпринимателями самостоятельно осуществлять деятельность по реализации товаров в магазинах торговой сети "Снегири", поскольку имел необходимые торговые площади, складские помещения, оборудование для осуществления торговли, обеспеченность всем ассортиментом товаров по осуществляемой деятельности.
Установленные в ходе мероприятий налогового контроля обстоятельства в кассационной жалобе налогоплательщиком не опровергнуты.
Оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в их совокупности и взаимосвязи, суды первой и апелляционной инстанций поддержали доводы налогового органа, что индивидуальные предприниматели и юридические лица, входящие в торговую сеть "Снегири", осуществляли деятельность как единый субъект предпринимательской деятельности, а взаимозависимость лиц позволила регулировать процесс формального разделения торговых площадей и численности работников между ними в целях сохранения налогоплательщиком права на применение специальных режимом налогообложения.
Учитывая, что фактически предприниматель, являясь одним из участников единого хозяйствующего субъекта торговли, при осуществлении предпринимательской деятельности через торговую сеть "Снегири" использовал торговую площадь, превышающую 150 кв. метров, численность работников превышала среднюю численность (более 100 человек), суды пришли к правильному выводу о правомерном доначислении налогоплательщику налогов по общей системе налогообложения.
Судами установлено, что Инспекция сформировала налоговую базу для исчисления налогов отдельно для ИП Леонова А.Н. и ООО "ТД "Снегири", исходя из финансовых показателей деятельности каждого проверяемого налогоплательщика; каждый из проверяемых налогоплательщиков (ИП Леонов А.Н. и ООО "ТД "Снегири") привлечены к ответственности за неуплату налогов, исчисленных в соответствии с нормами НК РФ: ИП Леонов А.Н. за неуплату НДС и НДФЛ; ООО "ТД "Снегири" за неуплату НДС и налога на прибыль (дело N А27-27262/2017).
При рассмотрении дела с учетом доводов заявителя относительно неверного определения размера начисленных ему НДС и НДФЛ, соответствующих сумм пени и штрафа, не отражающего реальные налоговые обязательства при переводе налогоплательщика со специальных налоговых режимов на общую систему налогообложения, сторонами были проведены совместные сверки налоговых обязательств, по результатам которых налоговым органом был представлен расчет (с учетом полученных заявителем доходов и произведенных им расходов; с применением расчетных ставок НДС 18/118 и 10/110), который судами проверен и признан правильным.
Доводы кассационной жалобы об отсутствии доказательств направленности действий заявителя на получение необоснованной налоговой выгоды не принимаются судом кассационной инстанции, поскольку совокупностью представленных доказательств Инспекция подтвердила совершение предпринимателем в проверяемом периоде действий по умышленному вовлечению в производственный процесс взаимозависимых, не самостоятельных субъектов хозяйственной деятельности; налоговый орган доказал факт неправомерного снижения заявителем своих налоговых обязательств путем формального соблюдения действующего законодательства и создания искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких налогоплательщиков прикрывала фактическую деятельность самого налогоплательщика.
Заявителем не опровергнут вывод налогового органа о согласованности действий предпринимателей и обществ в созданной ими схеме в рамках формально примененных норм гражданского законодательства в целях получения необоснованной налоговой выгоды, основанный на имеющихся в деле относимых и допустимых доказательствах, объективно исследованных и оцененных судами.
Несогласие заявителя с результатами содержащейся в оспариваемых судебных актах оценки доказательств по делу не является основанием для их отмены, поскольку его доводы не свидетельствуют о неправильном применении судами норм материального права.
Довод налогоплательщика о том, что сама по себе взаимозависимость организаций и индивидуальных предпринимателей не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды, не может быть признан состоятельным ввиду того, что налоговым органом представлены доказательства, в совокупности и взаимосвязи свидетельствующие о неправомерном ее получении заявителем.
Судом кассационной инстанции также не принимаются доводы заявителя о том, что организации и индивидуальные предприниматели несут налоговые и иные обязательства, поскольку не опровергают выводы Инспекции о функционировании указанных индивидуальных предпринимателей и юридических лиц как единого бизнеса в сфере розничной торговли.
Кассационная инстанция считает, что доводы предпринимателя о недостоверном определении размера налоговых обязательств, о неправильном применении норм налогового законодательства при доначислении налогов получили надлежащую правовую оценку судов первой и апелляционной инстанций, которые, руководствуясь нормами НК РФ во взаимосвязи с установленными по делу обстоятельствами, сделали обоснованный вывод о правомерности действий налогового органа при исчислении налогов.
Произведенный Инспекцией расчет налоговых обязательств заявителя (с учетом перерасчета по результатам сверки) судами проверен и признан правильным исходя из подлинного экономического содержания производимых операций.
Правомерность объединения финансовых показателей обоснована отсутствием самостоятельности взаимозависимых организаций, конечным выгодоприобретателем от деятельности которых являлся предприниматель.
Представленный заявителем в суд первой инстанции расчет дохода для определения налоговой базы для НДС с учетом пропорционального подхода правомерно не принят судами, поскольку произведен предпринимателем без учета выручки, которая не инкассировалась.
Доводы заявителя о двойном налогообложении не нашли подтверждения в ходе кассационного производства.
Ссылка заявителя на судебную практику по иным делам не принята во внимание судом округа, поскольку при рассмотрении спора суды учитывают конкретные обстоятельства каждого спора и доказательства, представленные сторонами на основании исследования и оценки которых принимается судебный акт.
Таким образом, выводы судов о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды вследствие применения схемы "дробления бизнеса" являются правильными.
Иные доводы кассационной жалобы выражают несогласие с выводами судебных инстанций и направлены на их переоценку, что в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию суда округа.
Суд кассационной инстанции считает, что все обстоятельства, имеющие существенное значение для дела, судами первой и апелляционной инстанций установлены, все доказательства исследованы и оценены.
Судом кассационной инстанции не установлено нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебных актов в порядке статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа
постановил:
решение от 13.02.2020 Арбитражного суда Кемеровской области и постановление от 09.06.2020 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А27-28319/2017 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Возвратить Исхакову Юрию Валерьевичу из федерального бюджета государственную пошлину в размере 1 350 руб., излишне уплаченную по квитанции от 06.08.2020.
Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Председательствующий
А.А.БУРОВА
Судьи
А.А.КОКШАРОВ
И.А.МАЛЫШЕВА