Резолютивная часть постановления объявлена 05 апреля 2023 года
Постановление изготовлено в полном объеме 06 апреля 2023 года
Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:
председательствующего Чапаевой Г.В.
судей Буровой А.А.
Шабановой Г.А.
рассмотрел в судебном заседании с использованием средств аудиозаписи кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью Производственное объединение "Югор" на постановление от 22.12.2022 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Иванова Н.Е., Котляров Н.Е., Шиндлер Н.А.) по делу N А70-17011/2022 по заявлению общества с ограниченной ответственностью Производственное объединение "ЮГОР" (ОГРН 1057200174129, ИНН 7206030474, 626150, г. Тобольск, ул. БСИ-1, квартал 3, дом 12, корпус 1) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тюменской области (ОГРН 1047200157091, ИНН 7206025202, 626150, г. Тобольск, микрорайон 10, корпус 50) о признании недействительным решения в части.
В заседании приняли участие представители:
от общества с ограниченной ответственностью Производственное объединение "ЮГОР" - Ронжин Ю.Г. по доверенности от 10.02.2023, Соломонина Е.В. по доверенности от 09.08.2021;
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тюменской области - Куликова Т.А. по доверенности от 15.03.2023, Михайлова Е.С. по доверенности от 21.12.2022, Хакимова Л.А. по доверенности от 09.01.2023.
Суд
установил:
общество с ограниченной ответственностью Производственное объединение "ЮГОР" (далее - Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тюменской области (далее - Инспекция) о признании недействительным решения от 27.04.2022 N 2 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности в части доначисления налога на прибыль за 2018 год - 2 416 296 руб., за 2019 год - 2 510 210 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа (заявленные требования уточнены в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, далее - АПК РФ).
Решением от 07.10.2022 Арбитражного суда Тюменской области (судья Минеев О.А.) заявленное требование удовлетворено.
Постановлением от 22.12.2022 Восьмого арбитражного апелляционного суда решение суда первой инстанции отменено, по делу принят новый судебный акт, - об отказе в удовлетворении требования.
В кассационной жалобе (письменных пояснениях к ней) Общество, ссылаясь на нарушение судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, просит принятое по делу постановление апелляционного суда отменить, оставить в силе решение суда первой инстанции. Кассатор указывает, что факт заключения и исполнения агентского договора подтвержден документально, с сумм полученного вознаграждения уплачены налоги, сделка реальна, стороны договора не взаимозависимы, налоговые органы не вправе вмешиваться в предпринимательскую деятельность заявителя и оценивать произведенные им расходы с точки зрения эффективности и целесообразности, получение налоговой выгоды в результате изменения правоотношений между сторонами не доказано.
Инспекция возражает против удовлетворения кассационной жалобы согласно отзыву, в том числе отмечая, что агентские отношения по договору не связаны с реальной хозяйственной деятельностью, направлены на неправомерное завышение заявителем расходов по налогу на прибыль; минимизация налогообложения достигнута путем переоформления трудовых отношений на агентский договор с Бочкаревой Н.В., фактически являющейся директором представительства заявителя.
В соответствии с частью 1 статьи 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено АПК РФ.
Судами установлено и материалами дела подтверждено следующее.
По результатам проведения выездной налоговой проверки в отношении Общества налоговым органом составлен акт и принято решение от 27.04.2022 N 2 о привлечении налогоплательщика к ответственности, которым, в частности, доначислены налог на прибыль за 2018 год - 2 416 296 руб., за 2019 год - 2 510 210 руб., штрафные санкции по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), пени.
Решением от 13.07.2022 N 785 Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения, что явилось основанием для обращения заявителя в арбитражный суд.
Основанием принятия Инспекцией решения в оспариваемой части послужил вывод налогового органа о том, что налогоплательщиком в нарушение пункта 1 статьи 54.1 НК РФ, пункта 1 статьи 252 НК РФ неправомерно отнесены в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, суммы затрат на агентское вознаграждение по агентским договорам, заключенным с индивидуальным предпринимателем Бочкаревой Н.В. (далее - Предприниматель) в 2018 и 2019 годах при отсутствии реальных агентских правоотношений с контрагентом, ранее осуществлявшим трудовые функции в Обществе в качестве директора представительства в Москве (структурное подразделение - отдел продаж и маркетинга).
Признавая решение Инспекции недействительным, суд первой инстанции исходил из недоказанности со стороны налогового органа совершения Обществом согласованных, умышленных действий, лишенных экономического содержания, направленных на "искусственное", без реальной хозяйственной цели создание условий для завышения расходов, и, соответственно, о получении в связи с этим заявителем необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям с Предпринимателем.
Суд апелляционной инстанции, руководствуясь положениями статей 54.1, 247, 252, 265 НК РФ, Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришел к выводам, что спорные расходы за оказание услуг по агентским договорам не являются экономически обоснованными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода; оформление заявителем агентских договоров произведено в целях минимизации налогообложения, в связи с чем отменил решение суда первой инстанции и отказал в удовлетворении заявленного требования.
Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ проанализировав доводы кассационной жалобы, письменных дополнений, отзыва, заслушав представителей сторон, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены принятого по делу постановления апелляционного суда.
Судами установлено, что Бочкарева Н.В. зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя 30.03.2018 в г. Москве, где состоит на налоговом учете. Основной вид деятельности код ОКВЭД 46.13.2 Деятельность агентов по оптовой торговле строительными материалами.
При этом в период с 10.12.2012 по 02.04.2018 Бочкарева Н.В. являлась сотрудником Общества и в соответствии с трудовым договором выполняла должностные обязанности директора представительства заявителя в г. Москве.
02.04.2018 между Обществом (принципал) и Предпринимателем (агент) заключен агентский договор N 0204-18, согласно пункту 2.1.2 которого агент обязан выявлять потенциальных заказчиков продукции принципала (поиск поставщиков).
09.01.2019 между Обществом и Предпринимателем заключен агентский договор N 0901-19 на аналогичных условиях.
Сумма дохода Бочкаревой Н.В. согласно представленным налоговым агентом справкам: в 2017 году составляла 138 000 руб., месячная заработная плата - 11 500 руб.; в 2018 году составляла 49 216,59 руб. (месячная заработная плата за январь, февраль, март по 11 500 руб., апрель - 68,86 руб., доход (по коду 2013) составил 14 647,73 руб.).
По требованию от 13.07.2021 Обществом представлен трудовой договор от 10.12.2012 N 116, заключенный с Бочкаревой Н.В. Предметом договора является выполнение трудовых обязанностей в должности директора представительства в г. Москве; работа по договору является для работника основной, место работы: филиал Общества в г. Москве; работник подчиняется непосредственно генеральному директору; за выполнение трудовых обязанностей установлен оклад в размере 30 000 руб. в месяц.
Пунктом 5 трудового договора Бочкарева Н.В. обязана исполнять следующие должностные обязанности:
- осуществлять руководство деятельностью организации в области сбыта и маркетинга продукции;
- организовывать участие подчиненных ей служб и структурных подразделений в составлении перспективных и текущих планов реализации продукции, определении долговременной стратегии коммерческой деятельности организации, а также участвовать наряду с другими подразделениями в разработке стандартов по материально-техническому обеспечению качества продукции, организации хранения и транспортирования сырья, сбыту готовой продукции;
- принимать меры по своевременному заключению договоров с покупателями продукции, расширению прямых и длительных хозяйственных связей, обеспечивать выполнение договорных обязательств по поставкам продукции (по количеству, номенклатуре, ассортименту, качеству, срокам и другим условиям поставок);
- осуществлять контроль за реализацией и хранением готовой продукции;
- руководить разработкой мер по предупреждению образования и ликвидации сверхнормативных запасов готовой продукции;
- участвовать от имени организации в ярмарках, торгах, на выставках, биржах по рекламированию и реализации выпускаемой продукции;
- контролировать соблюдение дисциплины при выполнении заданий и обязательств по поставкам продукции и их соответствие хозяйственным договорам, изучать рыночную конъюнктуру на выпускаемые организацией изделия;
- организовывать работу складского хозяйства, создавать условия для надлежащего хранения и сохранности готовой продукции;
- обеспечивать своевременное составление установленной отчетности о выполнении планов по сбыту готовой продукции;
- координировать работу подчиненных ей служб и подразделений;
- выполнять иные обязанности, предусмотренные должностной инструкцией.
Согласно агентским договорам от 02.04.2018 и 09.01.2019 Бочкарева Н.В. как агент обязалась за вознаграждение заключать и исполнять по поручению Общества как принципала (от имени и за счет принципала) договоры, контракты на поставку продукции принципала с контрагентами (заказчиками) на условиях, согласованных с принципалом. При этом агент обязан, в том числе выявлять потенциальных заказчиков продукции принципала; действовать в соответствии с указаниями принципала; совершать иные действия, связанные с исполнением обязанностей по сделке; сообщать принципалу по его требованию все сведения о ходе исполнения поручения; предоставлять отчет принципалу по каждой поставке не позднее 10 рабочих дней с момента передачи товара заказчику.
Вознаграждение агента (Бочкаревой Н.В.) согласовывается для каждой отдельной поставки в отчете агента и устанавливается в твердой сумме, но не более 20% от суммы сделки.
Из анализа условий трудового и агентского договоров следует, что Бочкарева Н.В. в 2017-2019 годах осуществляла деятельность в области сбыта и маркетинга продукции в г. Москве.
При сопоставлении дохода Бочкаревой Н.В. в период с 2018 года по 2019 год налоговым органом установлено, что ее заработная плата как работника Общества в 2017 году составила 138 000 руб., а вознаграждение как агента в 2018 году - 18 102 052 руб., в 2019 году - 12 551 050 руб.
Данное обстоятельство, по мнению налогового органа, указывает на увеличение выплат в адрес Предпринимателя путем заключения "формального" агентского договора, как следствие, увеличение расходов Общества в целях исчисления налога на прибыль.
Суд апелляционной инстанции, исследовав в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства (агентские договоры, отчеты, договоры поставки, электронную переписку сторон), пришел к выводу о том, что по итогам рассмотрения дела Обществом не опровергнуты доводы и доказательства Инспекции относительно бесспорной экономической необоснованности переоформления длительных трудовых отношений с работником в гражданско-правовые (агентские) правоотношения при неизменности обязанностей последнего, но с фактическим многократным увеличением выплачиваемого вознаграждения в сравнении с 2017 годом.
Формулируя указанный вывод, суд апелляционной инстанции исходил из следующего:
- в период с 10.12.2012 по 02.04.2018 Бочкарева Н.В. являлась сотрудником Общества и в соответствии с трудовым договором выполняла должностные обязанности директора представительства в г. Москве, перечень которых указан выше;
- регистрация Бочкаревой Н.В. в качестве индивидуального предпринимателя произошла 30.03.2018, агентский договор с ней заключен 02.04.2018, в день ее увольнения из Общества;
- согласно трудовому и агентскому договорам Бочкарева Н.В. осуществляла деятельность в области сбыта и маркетинга продукции в г. Москве, но при этом ее заработная плата как работника в 2017 году составила 138 000 руб., а вознаграждение агента в 2018 году составило 18 102 052 руб., в 2019 году - 12 551 050 руб. (то есть, увеличилось в 130 и в 90 раз, соответственно);
- из условий агентских договоров (в совокупности с документами об их исполнении) следует, что предметом договора являлся не конечный результат труда, а постоянно выполняемая работа, то есть регулярно исполнялись определенные функции и обязанности; отношения сторон носят систематический и длительный характер и предполагают непрерывный процесс работы, при этом значение имеет сам процесс труда, а не результат выполненной работы, что является признаком трудового договора;
- после прекращения полномочий директора представительства Общества и заключения агентского договора обязанности Бочкаревой Н.В. фактически не изменились.
При этом апелляционный суд верно отметил, что регистрация Бочкаревой Н.В. в качестве индивидуального предпринимателя в день заключения договора, в совокупности с перечисленными выше фактами свидетельствует о согласованности действий заявителя и Бочкаревой Н.В.
Кроме того, согласно представленным налоговым органом в материалы дела отчетам от 03.05.2018, 08.05.2018, 15.05.2018, 22.05.2018 Бочкарева Н.В. предъявила к оплате вознаграждение по сделке, заключенной 03.04.2018. При этом, как указывалось выше, агентский договор был заключен днем ранее, - 02.04.2018.
Доводы Общества о том, что агентский договор с Предпринимателем заключался для того, чтобы не потерять рынок сбыта продукции в г. Москве, что изменение статуса Бочкаревой Н.В. с директора представительства Общества на агента явилось для налогоплательщика вынужденной мерой, не нашли документального подтверждения.
В целом доводы кассационной жалобы повторяют позицию Общества по делу, не опровергают выводов суда апелляционной инстанции, направлены на переоценку уже исследованных и оцененных апелляционным судом обстоятельств и материалов дела.
Кассационная инстанция считает, что при рассмотрении дела судом апелляционной инстанции полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, правильно применены нормы материального и процессуального права применительно к установленным по делу обстоятельствам.
Оснований для отмены судебного акта апелляционной инстанции и удовлетворения кассационной жалобы не имеется.
Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа
постановил:
постановление от 22.12.2022 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А70-17011/2022 Арбитражного суда Тюменской области оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Председательствующий
Г.В.ЧАПАЕВА
Судьи
А.А.БУРОВА
Г.А.ШАБАНОВА