Резолютивная часть постановления объявлена 16 февраля 2016 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 16 февраля 2016 года.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Трифоновой Л.А., судей Драбо Т.Н. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Феникс" (ИНН 6140032317, ОГРН 1126188001873) - Гемеджи М.Р. (доверенность от 15.02.2016), Калашника С.В. (доверенность от 15.02.2016), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 18 по Ростовской области (ИНН 6140111110, ОГРН 1096140000296) - Костюченко А.А. (доверенность от 21.01.2016) и Пахомовой М.Н. (доверенность от 17.11.2015), в отсутствие и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Ростовской области (ИНН 6163100002, ОГРН 1096163001813), надлежаще извещенной о времени и месте судебного разбирательства, в том числе путем опубликования информации на сайте в телекоммуникационной сети Интернет, рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Феникс" на решение Арбитражного суда Ростовской области от 06.10.2015 (судья Кривоносова О.В.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.12.2015 (судьи Сулименко Н.В., Николаев Д.В., Шимбарева Н.В.) по делу N А53-6445/2015, установил следующее.
Общество с ограниченной ответственностью "Феникс" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 18 по Ростовской области (далее - инспекция) от 21.11.2014 N 27122 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением суда от 06.10.2015, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 03.12.2015, в удовлетворении заявленных требований отказано.
Судебные акты мотивированы доказанностью инспекцией наличия оснований для начисления налога, пеней и штрафа, поскольку общество производило кондитерскую продукцию из давальческого сырья; получало доходы, связанные с реализацией работ (услуг) в пользу ООО "Продсервис", и поэтому в соответствии со статьями 39, 156, 162 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) обязано включать выручку от реализации услуг (работ) в налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС). Включение в налогооблагаемую базу по НДС суммы вознаграждения за оказанные агентские услуги не соответствует юридической природе заключенного между ООО "Продсервис" и обществом и исполненного ими договора.
Общество обратилось с кассационной жалобой, в которой просит отменить состоявшиеся судебные акты полностью и принять по делу новый судебный акт, удовлетворив заявленные требования. По мнению подателя жалобы, инспекция необоснованно изменила квалификацию заключенного сторонами агентского договора. Суды не оценили бухгалтерскую и финансовую отчетность компании контрагента; не снизили сумму штрафных санкций в связи с тяжелым финансовым и материальным положением общества, в связи с чем просит рассмотреть возможность уменьшения штрафных санкций судом кассационной инстанцией, мотивируя тем, что общество является законопослушным налогоплательщиком, уплачивает налоги в бюджет, не допуская образования недоимки, своевременно сдает бухгалтерскую и налоговую отчетность.
В отзывах на кассационную жалобу налоговые органы просят оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы кассационной жалобы и отзыва.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав в судебном заседании представителей лиц, участвующих в деле, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению, а ходатайство оставлению без рассмотрения по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, обществом представлена 18.04.2014 в налоговый орган уточненная налоговая декларация по НДС за 1 квартал 2014 года и в результате камеральной налоговой проверки составлен акт от 01.08.2014 N 28905 и принято решение от 21.11.2014 N 27122 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу начислены 2 604 301 рубль НДС, 129 644 рубля 99 копеек пени, и привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса в виде 520 837 рублей 74 копеек штрафа.
Управление Федеральной налоговой службы по Ростовской области решением от 05.02.2015 N 15-15/322 оставило решение инспекции без изменения.
Считая указанное решение инспекции незаконным, общество, обратилось в арбитражный суд.
На основании совокупной оценки представленных в материалы дела доказательств, доводов участвующих в деле лиц, правильного применения к установленным по делу обстоятельствам статей 39, 100, 101, 146, 156, 162 Кодекса, статей 709 и 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации и с учетом разъяснений, содержащихся в пункте 3 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53), судебные инстанции пришли к обоснованному выводу о том, что в нарушение указанных требований Кодекса общество неправомерно включило в налогооблагаемую базу по НДС суммы вознаграждения за оказанные агентские услуги и соответственно включать выручку от реализации услуг (работ), полученную в результате производства кондитерской продукции из давальческого сырья, в налогооблагаемую базу по НДС.
Доводы о нарушении процедуры проведения проверки, реализации материалов и принятия решения в кассационной жалобе обществом не приведены.
Как следует из материалов дела, в соответствии с налоговой декларацией по НДС за 1 квартал 2014 года налогоплательщик заявил реализацию товаров (работ, услуг) в сумме 1 150 406 рублей, исчислена сумма налога по ставке 18% в размере 207 073 рублей, заявлены налоговые вычеты в сумме 6 408 рублей. По итогам налогового периода к уплате в бюджет заявлено 200 665 рублей НДС.
В ходе проверки инспекцией установлено, что в проверяемом периоде общество осуществляло деятельность по производству кондитерских изделий по Агентскому договору от 01.01.2014 N 3, заключенному с ООО "Продсервис".
Согласно договору ООО "Продсервис" (давалец) поручает, а общество (переработчик) принимает на себя обязательство совершать от имени и за счет давальца действия, направленные на организацию производственного процесса по переработке передаваемого ему сырья в кондитерскую продукцию, а давалец обязуется уплатить переработчику вознаграждение за совершенные действия.
Давалец до начала оказания услуг сообщает письменно переработчику все параметры будущего производства - наименование, ассортимент, расчетное количество готовой продукции, сроки выполнения работ (задание давальца). Полный перечень ассортимента готовой продукции - "Спецификация готовой продукции".
Работы выполняются из сырья, переданного давальцем в объемах и количестве, указанных в акте приема-передачи сырья и тары. Для упаковки готовой продукции давалец передает переработчику упаковочный материал в необходимом количестве. Наименование и все виды сырья указываются в спецификации давальческого сырья.
Согласно пункту 1.2 договора переработчик совершает следующие действия по организации производственного процесса: нанимает персонал в достаточном количестве, арендует производственные площади и оборудование; обеспечивает бесперебойную переработку сырья.
В соответствии с пунктом 1.3 договора передача сырья переработчику, хранение сырья, хранение остатков сырья, готовой продукции осуществляется на указанном давальцем складе. Расходы за хранение и складские услуги несет давалец.
Готовая продукция передается переработчиком для хранения на склад сразу после ее производства в места хранения по форме N MX-18 до 5 числа каждого календарного месяца, следующего за отчетным. Переработчик предоставляет давальцу отчет о расходовании сырья и количестве произведенной продукции. До 20-го числа каждого календарного месяца, следующего за отчетным, переработчик предоставляет давальцу Отчет о расходах переработчика.
Ежемесячное вознаграждение переработчика по договору составляет 4о копеек за килограмм изготовленной продукции. Давалец также возмещает переработчику понесенные последним документально подтвержденные расходы на исполнение договора, на наем персонала и оплату его труда, на аренду производственных помещений. В ходе исполнения договора обществом представлены первичные документы: задания давальца на изготовление продукции, акты приема-передачи сырья и тары, акты приема-передачи готовой продукции; отчет о расходовании сырья и количестве произведенной продукции, за январь, февраль и март 2014 года.
Сторонами договора на основании указанных первичных документов подписаны акты оказанных услуг и счета-фактуры.
В ходе проверки установлено, что общество арендует помещения и оборудование, расположенные по адресу: г. Азов, ул. Дружбы, 20, общей площадью 5 340 кв. м, у ЗАО "Пищевой комбинат "Азовский" согласно договору аренды нежилых помещений от 01.01.2014 N 1. Работники общества ранее являлись работниками ЗАО "Пищевой комбинат "Азовский". Обществом "Продсервис" заключены договоры на монтаж, реконструкцию производственного оборудования и помещений по адресу: г. Азов, ул. Дружбы, 20.
Инспекцией в ходе контрольных мероприятий проведен анализ выписки банка о движении денежных средств по счетам общества за 1 квартал 2014 года и установлено, что налогоплательщик получает доход за услуги изготовления продукции только от ООО "Продсервис", расходы производятся на выплату заработной платы, оплату аренды помещений, за услуги банка, на уплату налогов, оплату услуг сотовой связи.
Инспекция установила, что ООО "Продсервис" в проверяемый период осуществило перечисление на расчетный счет общества денежных средств с назначением платежа "услуги по изготовлению продукции" в общей сумме 35 716 191 рубль 36 копеек.
Оспаривая решение налогового органа, общество заявило довод о том, что перечисление денежных средств по расчетному счету является компенсацией расходов переработчика по найму и оплате заработной платы, арендной платы, услуг сотовой связи и иных расходов, связанных с исполнением договора агентирования, в связи с чем не подлежат включению в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.
Суд обоснованно отклонил указанный довод налогоплательщика, как не соответствующий налоговому законодательству.
Согласно статье 146 Кодекса объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
В соответствии со статьей 39 Кодекса реализацией товаров, работ или услуг признается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результаты выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Налоговым Кодексом, передача права собственности на товары, результаты выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.
В силу статьи 146 Кодекса в целях главы 21 Кодекса передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказанные услуги на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).
В соответствии со статьей 156 Кодекса налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу при определении налога на добавленную стоимость как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.
Суд правомерно определил правовую природу полученных налогоплательщиком денежных средств от ООО "Продсервис" не как агентское вознаграждение, а как выручку от реализации услуг (работ), обоснованно указав, что они получены в связи с исполнением обществом договора по производству кондитерской продукции, следовательно, связаны с выполнением налогоплательщиком работ (оказанием услуг), реализуемых ООО "Продсервис".
Оценив представленные в материалы дела доказательства, дав им надлежащую правовую оценку, судебные инстанции пришли к обоснованному выводу о том, что сторонами фактически заключен и исполнялся договор подряда. Выводы суда соответствуют нормам Гражданского кодекса Российской Федерации.
Согласно статье 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.
Из заключенного обществом агентского договора следует, что агент обязуется совершить действия по организации процесса производства.
Между тем, как следует из материалов дела, общество (агент), являясь владельцем промышленного оборудования, имея штат сотрудников, непосредственно на протяжении длительного периода времени осуществлял производственный процесс по переработке предоставляемого давальцем ООО "Продсервис" сырья, исполняя его заказ на производство определенного количества готовой продукции.
В соответствии с условиями договора общество обеспечивает производство кондитерских изделий, которые должны соответствовать техническим условиям и прочим обязательным стандартам, применяемым к данной номенклатуре товаров. По исполнении данных обязательств общество произведенную готовую продукцию передает на склад для хранения ООО "Продсервис".
Суды учли, что факт осуществления обществом производственного процесса по изготовлению кондитерской продукции подтверждается также показаниями свидетелей - работников общества: Шарифаева Р.Ф., Раевской Е.А., Инаковой М.У.
При квалификации заключенной налогоплательщиком сделки в качестве договора подряда суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что предметом договора комиссии является деятельность комиссионера, направленная на заключение сделки (сделок). Соответственно, достижение определенного результата в рамках исполнения сделок, совершенных на основании комиссионного поручения, не входит в круг обязательств комиссионера. Отличие комиссии от подряда заключается в том, что комиссия имеет своим предметом совершение одних лишь юридических действий и среди них именно сделок, в то время как подряд направлен на совершение действий фактических, призванных непосредственно обеспечить определенный материальный результат.
Отличие агентского договора (глава 52 Гражданского кодекса Российской Федерации) от договора подряда (глава 37 Гражданского кодекса Российской Федерации) состоит в том, что предметом договора подряда является выполнение работ и передача ее результата заказчику, причем этот результат имеет овеществленную форму. А результат деятельности исполнителя по агентскому договору не имеет вещественного содержания и неотделим от его личности.
Установив фактические обстоятельства дела, правильно применив нормы Гражданского кодекса Российской Федерации, суд пришел к обоснованному выводу о том, что условия заключенного обществом и ООО "Продсервис" договора соответствуют условиям договора подряда, согласно которому одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.
Цена договора подряда регулируется статьей 709 Гражданского кодекса Российской Федерации, в соответствии с которой в договоре подряда указываются цена подлежащей выполнению работы или способы ее определения. Цена в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение.
Суды установили, что обществом в связи с отсутствием производственных, складских помещений и иных ресурсов, необходимых для ведения предпринимательской деятельности, понесены расходы по аренде производственных площадей и оборудования у ЗАО "Пищекомбинат "Азовский", по выплате заработной платы сотрудникам предприятия, услугам связи.
Таким образом, применительно к договору от 01.01.2014 N 3 цена работ по договору подряда складывается из вознаграждения, рассчитываемого в размере 40 копеек за один килограмм изготовленных изделий, и компенсации издержек обществу, связанных производством готовой продукции.
В соответствии с пунктом 3 постановления N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Суды установили, что в данном случае, общество производило кондитерскую продукцию из давальческого сырья; получало доходы, связанные с реализацией работ (услуг) в пользу ООО "Продсервис" и в силу взаимосвязанных требований статей 39, 156, 162 Кодекса обязано включать выручку от реализации услуг (работ) в налоговую базу по НДС.
Включение в налоговую базу по НДС суммы вознаграждения за оказанные агентские услуги не соответствует юридической природе заключенного между ООО "Продсервис" и обществом и исполненного ими договора.
Судебные инстанции пришли к правильному выводу о неправомерности заявленных обществом требований.
Представитель общества в заседании суда кассационной инстанции не смог пояснить, какие доказательства, дополнительно представленные налоговым органом, повлияли на выводы судебных инстанций.
Нормы материального и процессуального права применены судами правильно, основания для изменения или отмены судебных актов не установлены.
Приведенные в ходатайстве доводы общества о необоснованности суммы штрафа не могут быть приняты судом кассационной инстанции, поскольку эти основания для оспаривания решения инспекции ни вышестоящему налоговому органу, ни суду первой и апелляционной инстанции не приводились, а в силу положений статей 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд кассационной инстанции не наделен полномочиями по исследованию обстоятельств дела и оценке доказательств.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа
постановил:
решение Арбитражного суда Ростовской области от 06.10.2015 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.12.2015 по делу N А53-6445/2015 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
Л.А.ТРИФОНОВА
Судьи
Т.Н.ДРАБО
Л.А.ЧЕРНЫХ