ат составления первичного учетного документа и совершения факта хозяйственной жизни в первичном учетном документе указываются обе даты.
3. Введено понятие "оправдательный документ":
а) оправдательный документ определен как содержащий информацию о факте хозяйственной жизни документ, на основании которого в первичный учетный документ включаются обязательные реквизиты (ранее - определение не формулировалось). Оправдательными документами являются, в частности, документы, оформляющие гражданско-правовые отношения экономического субъекта с контрагентами, работниками, государственными органами, либо используемые для управления экономическим субъектом. Например, договор, кассовый чек, квитанция об оплате, судебный акт, торговый товарный счет. В отличие от первичного учетного документа оправдательный документ не предназначен для оформления факта хозяйственной жизни и не содержит все обязательные реквизиты;
б) в первичный учетный документ, обязательные реквизиты которого указаны на основании оправдательного документа, включается информация, позволяющая идентифицировать оправдательный документ (ранее - такое требование не формулировались);
в) составленный или полученный в процессе деятельности экономического субъекта оправдательный документ может использоваться в качестве первичного учетного документа при условии, что первый содержит все обязательные реквизиты первичного учетного документа (ранее - такая возможность не формулировалась). Иными словами, документ, не являющийся изначально первичным учетным документом, но содержащий все обязательные реквизиты первичного учетного документа, может использоваться в качестве первичного учетного документа для целей бухгалтерского учета; при этом оформление на его основе специального первичного учетного документа не требуется.
4. Установлена возможность применения ряда особых процедур оформления фактов хозяйственной жизни первичными учетными документами:
а) одним первичным учетным документом могу быть оформлены: несколько связанных фактов хозяйственной жизни; ряд сделок, заключенных участником биржевых торгов, по договорам с разными контрагентами;
б) отдельные факты хозяйственной жизни могут оформляться не при их совершении, а с определенной периодичностью (например, за сутки, неделю, месяц, квартал). Такими фактами хозяйственной жизни могут быть: 1) длящиеся факты хозяйственной жизни (начисление процентов, амортизация активов, изменение стоимости активов и обязательств, т.п.); 2) повторяющиеся факты хозяйственной жизни (поставка товара, продукции партиями в разные даты по одному долгосрочному договору, т.п.). В этом случае периодичность составления первичных учетных документов определяется экономическим субъектом исходя из существа факта хозяйственной жизни и требования рациональности; в любом случае первичный учетный документ должен быть составлен на отчетную дату (ранее - подобный порядок допускался при реализации товаров, продукции, работ, услуг с применением контрольно-кассовой техники).
5. Установлены особенности составления документов бухгалтерского учета при ведении организацией деятельности за пределами Российской Федерации (ранее - такие особенности не формулировались). Порядок составления документов зависит от соответствующих требований законодательства или правил иностранного государства, в котором организация ведет деятельность:
а) если местное законодательство требует составлять первичные учетные документы и регистры бухгалтерского учета на языке этого государства - документы составляются на соответствующем иностранном языке; в целях бухгалтерского учета для первичных учетных документов не обязателен построчный перевод на русский язык; регистры бухгалтерского учета должны содержать построчный перевод на русский язык;
б) если такое требование местного законодательства отсутствует - документы должны составляться на русском языке; для первичных учетных документов, составленных на иностранном языке, обязателен построчный перевод на русский язык.
6. Установлены общие требования, которым должна отвечать система регистров бухгалтерского учета, принятая экономическим субъектом (ранее - такие требования не формулировались).
7. Определены допустимые виды электронной подписи документов бухгалтерского учета, составляемых в виде электронного документа (ранее - данный вопрос не регулировался правилами):
а) если требование об использовании конкретного вида электронной подписи в соответствии с целями ее использования предусмотрено федеральными законами или принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами, то экономический субъект обязан применять именно этот вид электронной подписи при составлении документов бухгалтерского учета в виде электронных документов;
б) во всех иных случаях виды электронной подписи документов бухгалтерского учета, составляемых в виде электронного документа, устанавливаются экономическим субъектом из числа предусмотренных Федеральным законом "Об электронной подписи": простая электронная подпись, усиленная (неквалифицированная и квалифицированная) электронная подпись;
в) виды электронной подписи первичных учетных документов, составляемых в виде электронного документа экономическим субъектом совместно с другими участниками электронного взаимодействия, определяются соглашением экономического субъекта с данными участниками электронного взаимодействия. В отношении корпоративных информационных систем это требование применяется в соответствии с Федеральным законом "Об электронной подписи". В частности, порядок использования электронной подписи в корпоративной информационной системе может устанавливаться оператором этой системы или соглашением между участниками электронного взаимодействия в ней, если иное не установлено федеральными законами, принимаемыми в соответствии с ними нормативными правовыми актами или решением о создании корпоративной информационной системы.
8. Требования к исправлению документов бухгалтерского учета актуализированы применительно к современным технологиям обработки информации:
а) определено, что допустимые способы исправления документов устанавливает экономический субъект с учетом требований ФСБУ 27/2021 (ранее - порядок исправления устанавливался правилами);
б) установлены общие требования к исправлениям, а именно: исправления в документах бухгалтерского учета запрещены в случаях, установленных законодательством Российской Федерации или правилами, принятыми в соответствии с ним; в результате исправления должны быть ясны ошибочные и исправленные данные; исправление производится исключительно лицом, составившим первичный учетный документ или ответственным за ведение регистра бухгалтерского учета; исправление должно содержать ряд обязательных реквизитов (дату исправления, подписи лиц, внесших исправление, с указанием их должностей, фамилий и инициалов, либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц);
в) для исправления первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, составленных в виде электронного документа, допустимы способы, обеспечивающие исполнение требований, установленных ФСБУ 27/2021. В частности, допустимым является исправление путем составления нового (исправленного) электронного документа. При этом новый (исправленный) документ должен содержать указание на то, что он составлен взамен первоначального электронного документа, а также обязательные реквизиты, перечисленные в подпункте "б" настоящего пункта. Средства воспроизведения нового (исправленного) электронного документа должны обеспечить невозможность использования его отдельно от первоначального электронного документа;
г) исправление в первичном учетном документе, составленном на бумажном носителе, допустимо только корректурным способом: путем зачеркивания ошибочного текста или суммы и указания исправленного текста или суммы над зачеркнутым. Требования к исполнению корректурного способа внесения исправлений установлены ФСБУ 27/2021. Исправление в первичном учетном документе, составленном на бумажном носителе, путем составления нового (исправленного) документа не допускается;
д) исправление в регистре бухгалтерского учета, составленном на бумажном носителе, допустимо корректурным способом, либо путем исправительной записи по счетам бухгалтерского учета. Исправительная запись производится в форме сторнировочной или дополнительной записи. В первом случае в регистр бухгалтерского учета вносится запись на ту же сумму, что и ошибочная запись (часть суммы ошибочной записи), но со знаком минус. Во втором случае - запись на сумму, дополняющую сумму ошибочной записи до правильной величины (ранее - определения сторнировочной и дополнительной записей не формулировались).
9. Уточнены положения, посвященные хранению документов бухгалтерского учета:
а) хранению подлежат, как правило, подлинники документов;
б) документы подлежат хранению в том виде, в котором они составлены. В частности, запрещен перевод документов, составленных на бумажном носителе, в электронный вид с целью последующего хранения;
в) документы и данные, содержащиеся в них, должны храниться на территории Российской Федерации, здесь же должны размещаться базы данных бухгалтерского учета. Стандарт не содержит ограничений на использование экономическим субъектом по своему усмотрению информационных технологий и (или) технических средств, позволяющих выполнить данное требование. Это требование не означает, что в отдельных случаях документы и данные не могут параллельно храниться за пределами Российской Федерации (например, когда законодательство страны-места ведения деятельности за пределами Российской Федерации требует хранить документы бухгалтерского учета на территории данной страны);
г) порядок предоставления доступа к документам бухгалтерского учета устанавливает экономический субъект. При этом должно быть обеспечено информирование главного бухгалтера (иного соответствующего лица) о таком доступе (ранее - выдача документов бухгалтерского учета из бухгалтерии и из архива организации работникам других структурных подразделений организации, как правило, не допускалась, а в отдельных случаях могла производиться по распоряжению главного бухгалтера).
10. Установлены общие требования к документообороту в бухгалтерском учете (ранее - такие требования не формулировались).
11. Из стандарта исключены:
а) положения, дублирующие нормы Федерального закона "О бухгалтерском учете" и иных регулирующих актов, в частности: состав обязательных реквизитов первичного учетного документа; действия в отношении первичных учетных документов по операциям, противоречащим законодательству; особенности оформления документов по учету операций с денежными средствами; сроки хранения документов бухгалтерского учета; порядок изъятия документов бухгалтерского учета;
б) устаревшие положения, в частности: об унифицированных формах первичной учетной документации; о бланках строгой отчетности; о формах регистров бухгалтерского учета;
в) излишние требования, в частности: процедура проверки первичных учетных документов в бухгалтерии; требования к разработке и оформлению графика документооборота; процедуры хранения документов бухгалтерского учета; порядок действий в случае пропажи или гибели первичных учетных документов. В силу нормы Федерального закона "О бухгалтерском учете", согласно которой ведение бухгалтерского учета и хранение документов бухгалтерского учета организуются руководителем экономического субъекта, решения по указанным вопросам принимает руководитель экономического субъекта.
Вступление в силу
ФСБУ 27/2021 вступает в силу с 1 января 2022 г. Вместе с тем организация вправе принять решение о досрочном применении этого стандарта.
Стандарт заменяет Положение о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденное приказом Минфина СССР от 29 июля 1983 г. N 105. С 1 января 2022 г. это Положение не подлежит применению на территории Российской Федерации согласно приказу Минфина России от 30 апреля 2020 г. N 184.
В связи с вступлением в силу ФСБУ 27/2021 фактически утрачивают силу также нормы, посвященные первичным учетным документам и регистрам бухгалтерского учета, установленные Положением о ведении бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н. В частности, второе и третье предложения третьего абзаца пункта 9, пункты 12 - 22 этого Положения.
Непротиворечивость документов, регулирующих
бухгалтерский учет
В соответствии с Федеральным законом "О бухгалтерском учете" отраслевые стандарты бухгалтерского учета и соответствующие нормативные акты Банка России не должны противоречить федеральным стандартам бухгалтерского учета. Рекомендации в области бухгалтерского учета, а также стандарты экономического субъекта не должны противоречить федеральным, отраслевым стандартам бухгалтерского учета и актам Банка России.
В письме Минфина России от 9 июня 2021 г. N 07-01-09/45392 <1> представлен подход к определению того, противоречит ли документ, регулирующий бухгалтерский учет, федеральным стандартам бухгалтерского учета. Согласно этому письму документ в области регулирования бухгалтерского учета, отличный от федеральных стандартов бухгалтерского учета, не считается противоречащим федеральным стандартам, если им <2>:
--------------------------------
<1> Опубликовано на официальном Интернет-сайте Минфина России www.minfin.gov.ru в разделе "Бухгалтерский учет и отчетность - Бухгалтерский учет - Законодательные и иные нормативные правовые акты - Обобщение практики применения законодательства".
<2> При наличии одного или нескольких обстоятельств, перечисленных в пунктах "а" - "д".
а) усиливается конкретное требование к бухгалтерскому учету, установленное федеральным стандартом;
б) определяются специфические для конкретных видов экономической деятельности способы и (или) формы реализации требований, установленных федеральными стандартами;
в) определяются либо конкретизируются специфические для конкретных видов экономической деятельности формы реализации допустимого способа ведения бухгалтерского учета, установленного федеральными стандартами;
г) предусматривается применение не всех допустимых способов ведения бухгалтерского учета, установленных федеральными стандартами, в отдельных видах экономической деятельности;
д) дополняются либо конкретизируются состав и объем информации, раскрываемой в бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Департамент регулирования
бухгалтерского учета, финансовой
отчетности и аудиторской деятельности
Минфина России