Резолютивная часть решения объявлена 23 апреля 2024 года.
Полный текст решения изготовлен 25 апреля 2024 года.
Арбитражный суд Пермского края в составе судьи Завадской Е.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Архиповой Н.Р., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Япечка" (ОГРН 1105948000652, ИНН 5948038205)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Пермскому краю (ОГРН 1045900976538, ИНН 5948002752),
третьи лица: ООО "ЯПЕЧКА-МАРКЕТ", ООО "ДОБРЯНКА-ХЛЕБ",
о признании недействительным решения от 06.05.2022 N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,
при участии:
от заявителя - Павленко Е.В., по доверенности от 01.12.2023, Русинов С.Л., по доверенности, предъявлен паспорт и диплом; Кропотина С.Ю., по доверенности от 17.01.2024, предъявлено удостоверение адвоката,
от налогового органа - до перерыва: Кожевникова М.Н., по доверенности от 09.01.2024, предъявлен паспорт и диплом; Сергиенко Н.А., по доверенности от 09.01.2024, предъявлено удостоверение и диплом; Гарипов Р.М., по доверенности от 05.03.2024, предъявлено удостоверение, после перерыва: Кожевникова М.Н., по доверенности от 09.01.2024, предъявлен паспорт и диплом; Сергиенко Н.А., по доверенности от 09.01.2024, предъявлено удостоверение и диплом;
установил:
общество с ограниченной ответственностью "Япечка" (далее - заявитель, налогоплательщик, Общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения от 06.05.2022 N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Пермскому краю (далее - налоговый орган, Инспекция).
Определением от 20.12.2022 в соответствии с ч. 1 ст. 51 АПК РФ к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены ООО "ЯПЕЧКА-МАРКЕТ", ООО "ДОБРЯНКА-ХЛЕБ", ООО "ТОРГОВЫЙ ДОМ "ЯПЕЧКА".
Определением от 30.01.2023 ООО "ТОРГОВЫЙ ДОМ "ЯПЕЧКА" исключено из числа лиц, участвующих в деле, в связи с прекращением деятельности.
В обоснование заявленных требований налогоплательщик указывает, что создание и деятельность ООО "Япечка", ООО "Япечка-маркет", ООО "ТД Япечка", ООО "Добрянка-хлеб" обусловлено реальными деловыми целями направлено на получение прибыли от предпринимательской деятельности, а не созданием схемы уклонения от уплаты налогов в виде дробления бизнеса, как ошибочно полагает налоговый орган. Совместное осуществление деятельности несколькими хозяйствующими субъектами и их взаимозависимость не свидетельствуют о том, что деятельность всех вышеназванных организаций является деятельностью одного хозяйствующего субъекта - ООО "Япечка". Гражданское законодательство допускает совместное осуществление деятельности хозяйствующих субъектов в целях получения ими прибыли от ведения предпринимательской деятельности. Факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов сам по себе не является законным основанием для консолидации их доходов. Указывают на необоснованность выводов инспекции о создании налогоплательщиком схемы минимизации налогового бремени путем формального разделения (дробления) бизнеса и искусственного распределения выручки от осуществляемой деятельности на подконтрольные взаимозависимые лица ООО "Япечка-маркет", ООО"ТД Япечка", ООО "Добрянка-хлеб", применяющих упрощенную систему налогообложения (УСН). Достоверные и достаточные доказательства создания обществом схемы дробления бизнеса в целях неуплаты налогов налоговым органом не представлены.
Инспекция с требованиями заявителя не согласилась и считает, что в ходе мероприятий налогового контроля выявлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих об использовании налогоплательщиком схемы искусственного "дробления" бизнеса, с целью ухода от применения общей системы налогообложения и, как следствие, неисчисления налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организации, с привлечением подконтрольных юридических лиц ООО "Торговый дом "Япечка", ООО "Добрянка-Хлеб", ООО "Япечка-Маркет". В рамках проверки, установлены обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий ООО "Япечка", ООО "Япечка-Маркет", ООО "Добрянка-хлеб", ООО "ТД "Япечка", а также доказательства их подконтрольности одному лицу по ведению хозяйственных операций при реализации хлебобулочных изделий под единой торговой маркой N 428254 - ПЕЧКА ЯПЕЧКА.
Решением арбитражного суда первой инстанции от 02.02.2023 заявленные требования удовлетворены, обжалованное решение признано недействительным, на налоговый орган возложены обязанности устранить допущенное нарушение прав и законных интересов общества "Япечка", распределены судебные расходы.
Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.04.2023 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
Постановлением Арбитражного суда Уральского округа от 09.08.2023 решение Арбитражного суда Пермского края от 02.02.2023 по делу N А50-22301/2022 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.04.2023 по указанному делу отменены. Дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Пермского края.
Основанием для направления дело на новое рассмотрение послужили выводы суда кассационной инстанции о том, что суды, отклонив соответствующие возражения налогового органа, изложенные, в том числе в апелляционной жалобе, не оценили все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи, как того требуют положения ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и другие положения названного Кодекса. Выводы судов, содержащиеся в обжалуемых судебных актах, недостаточно аргументированы, что в силу статьи 288 названного Кодекса является основанием для отмены судебных актов и направления дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
Согласно части 2.1 статьи 289 АПК РФ указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, постановления арбитражных судов первой и апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.
В судебном заседании 11.04.2024 в порядке ст. 163 АПК РФ объявлен перерыв до 23.04.2024. После перерыва судебное заседание продолжено.
В ходе судебного разбирательства представителем Инспекции в порядке статьи 161 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявлено о фальсификации представленных заявителем: акта от 31.10.2018 N 2076, акта от 30.10.2018 N 2077, акта от 25.04.2013 N 3, договора от 01.05.2013, лицензионного договора от 11.01.2016.
В соответствии с п. 2 ч. 1 ст. 161 АПК РФ с согласия представителя заявителя оспариваемые доказательства исключены из числа доказательств по делу.
В судебном заседании заявитель требования поддерживает по основаниям, изложенным в заявлении.
Налоговый орган с заявленными требованиями не согласен по доводам, изложенным в письменном отзыве.
Суд, повторно рассмотрев материалы дела, исследовав письменные доказательства, заслушав объяснение представителей заявителя и Инспекции, приходит к следующим выводам.
Из материалов дела следует, что в отношении налогоплательщика ООО "Япечка" проведена выездная налоговая проверка, за период с 01.01.2017 по 31.12.2019 по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в ходе которой установлено нарушение налогоплательщиком положений пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации.
По результатам проверки составлен акт от 25.08.2021 N 5 и вынесено решение от 06.05.2022 N 4.
Налогоплательщику по выявленным нарушениям законодательства о налогах и сборах доначислено 30 344 100,5 руб., в том числе налоги - 23 019 693 руб., пени -7 074 948,5 руб., штрафы по пункту 3 статьи 122, пункту 1 статьи 119 НК РФ - 249 459 руб. (с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность, размер штрафов снижен в 16 раз).
Не согласившись с решением от 06.05.2022 N 4, Общество обратилось в Управление ФНС России по Пермскому краю с апелляционной жалобой.
Решением Управления от 22.08.2022 N 18-18/304 жалоба заявителя оставлена без удовлетворения.
Полагая, что решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не соответствуют закону, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением по настоящему делу.
Оценив представленные в материалы дела доказательства по правилам статей 9, 65, 71 АПК РФ, арбитражный суд пришел к следующим выводам.
В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации и статьями 23, 45 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы, представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.
В Постановлении от 14.07.2005 N 9-П Конституционный Суд Российской Федерации указал, что конституционная обязанность платить законно установленные налоги и сборы имеет публично-правовой, а не частноправовой (гражданско-правовой) характер. Ее реализация в соответствующих правоотношениях предполагает субординацию, властное подчинение одной стороны другой, а именно: налогоплательщику вменяется в обязанность своевременно и в полном объеме уплатить суммы налога, а налоговому органу, действующему от имени государства, принадлежит полномочие обеспечить ее исполнение налогоплательщиком. Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью принадлежащего ему имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, соответствующие же органы публичной власти наделены правомочием в односторонне-властном порядке, путем государственного принуждения взыскивать с лица причитающиеся налоговые суммы, - иначе нарушались бы воплощенный в статье 57 Конституции Российской Федерации конституционно защищаемый публичный интерес и связанные с ним права и законные интересы налогоплательщиков, публично-правовых образований, государства в целом.
Судами высшей инстанции, в том числе определением Верховного Суда РФ от 22.07.2016 N 305-КГ16-4920 неоднократно указано на то, что избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с указанными положениями статьи 3 Кодекса, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.
В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
На основании пункта 7 статьи 3 НК РФ судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Принимая во внимание, что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой (при уплате налогов в большем размере) не может являться основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если соответствующая налоговая экономия получена в связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности.
При этом налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами, целями делового характера. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).
Применение искусственных юридических конструкций для хозяйственных операций, не содержащих признаков противоправности, но лишенных хозяйственного смысла и не имеющих объяснений неналоговыми причинами, рассматривается как злоупотребление правом в сфере налоговых правоотношений.
При этом, учреждение налогоплательщиком нового хозяйствующего субъекта само по себе не говорит о формальном разделении бизнеса, целью которого является получение необоснованной налоговой выгоды. Если налогоплательщик и вновь учрежденное лицо осуществляют самостоятельные виды деятельности, которые не являются частью единого производственного процесса, направленного на достижение общего экономического результата, основания для признания налоговой выгоды необоснованной отсутствуют.
Однако, в рамках мероприятий налогового контроля налоговыми органами могут быть установлены факты снижения налогоплательщиками своих налоговых обязательств путем создания искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких лиц прикрывает фактическую деятельность одного налогоплательщика. При этом, получение необоснованной налоговой выгоды достигается в результате применения инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, формально соответствующих действующему законодательству.
Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.07.2017 N 1440-О также сделал вывод о том, что налоговое законодательство не исключает в налоговых правоотношениях действия принципа диспозитивности и допускает возможность выбора налогоплательщиком того или иного метода учетной политики (применения налоговых льгот или отказа от них, применения специальных налоговых режимов и т.п.), которая, однако, не должна использоваться для неправомерного сокращения налоговых поступлений в бюджет в результате злоупотребления налогоплательщиками своими правомочиями.
Пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ предусмотрен запрет уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.
Верховный Суд Российской Федерации сформировал подход при рассмотрении споров, касающихся "дробления бизнеса". В качестве доказательств, свидетельствующих о применении схемы, могут выступать следующие установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства:
- "дробление" одного бизнеса (производственного процесса) происходит между несколькими лицами, применяющими специальные системы налогообложения (систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности или упрощенную систему налогообложения вместо исчисления и уплаты НДС, налога на прибыль организаций и налога на имущество организаций), и основным участником, осуществляющим реальную деятельность;
- применение схемы "дробления бизнеса" оказало влияние на условия и экономические результаты деятельности всех участников данной схемы, в том числе на их налоговые обязательства, которые уменьшились или практически не изменились при расширении в целом всей хозяйственной деятельности;
- участники схемы осуществляют аналогичный вид экономической деятельности;
- создание участников схемы в течение небольшого промежутка времени непосредственно перед расширением производственных мощностей и/или увеличением численности персонала;
- несение расходов участниками схемы друг за друга;
- формальное перераспределение между участниками схемы персонала без изменения их должностных обязанностей;
- отсутствие у подконтрольных лиц принадлежащих им основных и оборотных средств, кадровых ресурсов;
- использование участниками схемы одних и тех же вывесок, обозначений, контактов, контрольно-кассовой техники, терминалов и т.п.;
- единственным поставщиком или покупателем для одного участника схемы может являться другой ее участник, либо поставщики и покупатели у всех участников схемы являются общими;
- единые для участников схемы службы, осуществляющие: ведение бухгалтерского учета, кадрового делопроизводства, подбор персонала, поиск и работу с поставщиками и покупателями, юридическое сопровождение, логистику и т.д.;
- показатели деятельности, такие как численность персонала, занимаемая площадь и размер получаемого дохода, близки к предельным значениям, ограничивающим право на применение специальной системы налогообложения;
- данные бухгалтерского учета налогоплательщика с учетом вновь созданных организаций могут указывать на снижение рентабельности производства и прибыли;
- распределение между участниками схемы поставщиков и покупателей, исходя из применяемой ими системы налогообложения.
В силу пункта 1 статьи 346.15 Налогового кодекса налогоплательщики, уплачивающие налог в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 указанного Кодекса.
Исходя из положений статьи 249 НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных в расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
Согласно пункту 4 статьи 346.13 НК РФ, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 НК РФ, превысили 60 млн. рублей, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.
Указанная величина предельного размера доходов налогоплательщика, ограничивающая его право на применение УСН, подлежит индексации в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 346.12 Налогового кодекса.
Освобождение от уплаты определенных видов налогов и применение льготного режима налогообложения, в частности, предусмотренного главой 26.2 Кодекса, являются налоговой экономией, которая в зависимости от установленной совокупности обстоятельств, указывающих на искусственное создание налогоплательщиком условий для ее получения, может быть признана необоснованной.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
В силу пункта 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.
Согласно пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.
В соответствии со статьей 166 НК РФ сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.
В соответствии со статьей 167 НК РФ моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:
1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
В соответствии статьи 168 НК РФ в случае получения налогоплательщиком сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, реализуемых на территории Российской Федерации, налогоплательщик (налоговые агенты, указанные в пунктах 4, 5 и 5.1 статьи 161 настоящего Кодекса) обязан предъявить покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав сумму налога, исчисленную в порядке, установленном пунктом 4 статьи 164 настоящего Кодекса.
В соответствии с пунктом 3 статьи 169 НК РФ при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения по налогу на НДС, налогоплательщик обязан вести журналы полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж. Порядок ведения вышеуказанных документов устанавливается Правительством РФ (пункт 8 статьи 169 НК РФ).
Согласно абзацу 5 подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ при переходе налогоплательщика на специальные налоговые режимы в соответствии с главами 26.2, 26.3 и 26.5 настоящего Кодекса суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанные режимы.
В силу пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении:
1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ;
2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
В соответствии с пунктом 1 статьи 145 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, за исключением организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога (далее в настоящей статье - освобождение), если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей.
Согласно пункта 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.
Основная налоговая база определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению и учитываемых при определении указанной налоговой базы, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 настоящего Кодекса (за исключением налоговых вычетов, указанных в пунктах 2.3 и 6 настоящей статьи), с учетом особенностей, установленных настоящей главой.
Если сумма налоговых вычетов в налоговом периоде окажется больше суммы доходов, подлежащих налогообложению и учитываемых при определении основной налоговой базы за этот же налоговый период, то применительно к этому налоговому периоду налоговая база принимается равной нулю. При этом на следующий налоговый период разница между суммой налоговых вычетов и суммой доходов не переносится, если иное не предусмотрено настоящей главой (пункт 3 статьи 210 НК РФ).
В соответствии с положениями статьи 105.1 НК РФ если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (далее - взаимозависимые лица).
Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с настоящей статьей (п. 1).
С учетом пункта 1 настоящей статьи в целях настоящего Кодекса взаимозависимыми лицами признаются, в том числе:
физическое лицо и организация в случае, если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов (подпункт 2 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ);
организация и лицо (в том числе физическое лицо совместно с его взаимозависимыми лицами, указанными в подпункте 11 настоящего пункта), имеющее полномочия по назначению (избранию) единоличного исполнительного органа этой организации или по назначению (избранию) не менее 50 процентов состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) этой организации (подпункт 4 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ);
организации, в которых более 50 процентов состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) составляют одни и те же физические лица совместно с взаимозависимыми лицами, указанными в подпункте 11 настоящего пункта (подпункт 6 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ);
организация и лицо, осуществляющее полномочия ее единоличного исполнительного органа (подпункт 7 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ);
организации и (или) физические лица в случае, если доля прямого участия каждого предыдущего лица в каждой последующей организации составляет более 50 процентов (подпункт 9 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ).
Из материалов дела следует, что основанием для доначисления налогов, начисления пеней и штрафов послужили выводы инспекции о создании обществом схемы дробления бизнеса путем взаимодействия с взаимозависимыми, подконтрольными налогоплательщику ООО "Торговый дом "Япечка", ООО "Добрянка-Хлеб", ООО "Япечка-Маркет".
В основу выводов налогового органа положены следующие доказательства.
В ходе выездной налоговой проверки установлено, что общество осуществляет производство хлеба и кондитерских изделий с вовлечением в производственную деятельность и последующую продажу готовой продукции взаимозависимых лиц (ООО "Торговый дом "Япечка", ООО "Добрянка-Хлеб", ООО "Япечка-Маркет".). Бенефициарным собственником бизнеса по производству и реализации хлеба и кондитерских изделий является Чупракова И.И.
С 2010 по 2012 годы совокупная величина предельного размера доходов и среднесписочной численности организаций, включая ООО "Япечка" превышали установленные лимиты.
В 2013 году Чупраковой И.И. привлечены юридические лица, в которых она становится учредителем и руководителем: ОАО "Добрянка-Хлеб" (с 08.05.2013 - генеральный директор), ООО "Полазна-Хлеб" (с 04.04.2013 - учредитель, с 08.05.2013 - директор).
В период с 26.04.2013 по 27.04.2013 Чупракова И.И. снимает с налогового учета транспортные средства, принадлежащие ОАО "Добрянка-Хлеб", путем заключения договора купли-продажи с подконтрольным лицом Жебеловичем В.В.
В последующем (в 2015 году) транспортные средства в рамках договора - купли продажи оформлены на ООО "ТД Япечка", которое осуществляет деятельность по организации перевозок исключительно для ООО "Япечка" и ООО "Добрянка-Хлеб".
ОАО "Добрянка-Хлеб" 06.05.2014 прекращает деятельность путем реорганизации в форме преобразования в ООО "Добрянка-Хлеб", которое также является только производителем хлеба и кондитерских изделий.
С 2013 года увеличивается производство хлебобулочной продукции, и доходы, в отношении которых применяется УСН, равномерно распределяются между производителями (ООО "Добрянка-хлеб" и ООО "Япечка").
С 2013 года доля доходов ООО "Полазна-Хлеб" в общей выручке резко уменьшается, при этом объемы розничной торговли через киоски и павильоны возрастают.
Наименование ООО "Полазна-Хлеб" 04.12.2017 изменено на ООО "Япечка -Маркет", данное юридическое лицо под брендом товарного знака "ПЕЧКА Япечка" производит розничную продажу хлебобулочной и кондитерской продукции, выпускаемой ООО "Добрянка-Хлеб" и ООО "Япечка". В отношении розничной торговли применяется единый налог на вмененный доход (далее - ЕНВД).
Торговая марка "ПЕЧКА Япечка" зарегистрирована 20.01.2011. Правообладателем торговой марки является Чупракова И.И. В ходе анализа расчетных счетов ООО "Добрянка-хлеб", ООО "Япечка-Маркет" платежи в адрес Чупраковой И.И. с назначением - "за использование товарного знака" отсутствуют.
Участники схемы (ООО "Полазна-Хлеб", ООО "Добрянка-Хлеб" и ООО ТД "Япечка") привлекаются Чупраковой И.И. в период с 2013 - 2015 годы непосредственно перед расширением производственных мощностей, что свидетельствует об умышленных действиях Чупраковой И.И. по организации схемы с исключительной целью получения налоговых преференций, в виде осуществления реализации продукции собственного производства через розничную сеть, перераспределение численности персонала и доходов в пределах установленных лимитов.
Участники схемы используют общие трудовые и материальные ресурсы, производят оплату расходов друг за друга, из показаний сотрудников следует, что участники схемы позиционировались как одно лицо.
ООО "Япечка", ООО "Добрянка-хлеб", ООО "Япечка-Маркет" осуществляют перечисления денежных средств в адрес сторонних организаций в качестве оплаты друг за друга (наиболее значимые перечисления осуществлялись ООО "Япечка-Маркет" в адрес контрагентов оплату за ООО "Добрянка-хлеб" за 2017 в общей сумме 1 359 000 руб., за 2018 - 5 384 000 руб., за 2019 - 368 000 руб.
ООО "Япечка" и ООО "ТД "Япечка" находятся по одному адресу, используют одни и те же помещения.
По договорам аренды от 01.10.2017 N 6 и от 01.09.2018 N 7 ИП Чупракова И.И. (Арендодатель) передает в аренду ООО "Япечка" (Арендатор) здание пекарни, общей площадью 479,4 кв. м (помещение целиком) по адресу: Пермский край, с. Култаево, ул. Сибирская, 62. Одновременно по договору аренды помещения от 10.01.2018 N 9 ИП Чупракова И.И. передает ООО "ТД "Япечка" (Арендатор) часть нежилого помещения пекарни, площадью 10 кв. м по адресу: Пермский край, с. Култаево, ул. Сибирская, 62.
ООО "Япечка-Маркет" и ООО "Добрянка-хлеб" находятся по одному адресу: Пермский край, г. Добрянка, ул. Пушкина, 22. По данному адресу расположены производственные помещения ООО "Добрянка-Хлеб" (цех мучных, кулинарных, хлебобулочных и кондитерских изделий, здание гаража, газоснабжение завода "Добрянка-хлеб", гараж на 3 автомобиля. В собственности ООО "Япечка-Маркет" отсутствует имущество.
Торговые объекты ООО "Добрянка-хлеб" предоставлены Администрацией Добрянского городского поселения по договорам аренды, по условиям которых ООО "Добрянка-хлеб" осуществляло плату за размещение нестационарного торгового объекта в общей сумме 40 000 руб. и плату за размещение нестационарного торгового объекта в сумме 31 500 тыс. руб.
В проверяемом периоде ООО "Япечка-Маркет" осуществляло розничную торговлю на объектах арендуемых у ООО "Добрянка-хлеб", при этом арендная плата по расчетным счетам в адрес ООО "Добрянка-хлеб" отсутствует.
После получения акта налоговой проверки налогоплательщиком представлены документы, согласно которым ООО "Япечка-Маркет" арендует у ООО "Добрянка-хлеб" 13 торговых объектов. Расходы (по данным счета 44 "Расходы на продажу") ООО "Япечка - Маркет" по аренде торговых платежей за 2017 год составили 711 000 руб., за 2018 год - 619 000 руб., за 2019 год - 84 000 руб., кредиторская задолженность отсутствует.
Согласно акту сверки взаимных расчетов за период с 01.01.2017 по 19.08.2020 между ООО "Добрянка-Хлеб" и ООО "Япечка-Маркет" аренда торгового места (торговой площади) в адрес ООО "Добрянка-Хлеб" по договору аренды, закрыта переводом средств за поставку хлебобулочных изделий.
В проверяемом периоде среднесписочная численность организаций группы компаний "Япечка", осуществлявших деятельность по производству хлебобулочных изделий превышала 100 человек (по состоянию на 01.01.2018 - 168 человек, по состоянию на 01.01.2019 - 163 человека, по состоянию на 01.01.2020 - 130 человек).
Согласно документам и информации банков (обслуживающих счета взаимосвязанных лиц) о способе управления расчетными счетами и статистике соединений в системе "Клиент-Банк" следует, что ООО "Япечка", ООО "Добрянка-хлеб", ООО "Япечка-Маркет", ИП Чупракова И.И., ООО "ТД "Япечка" имеют единые IP-адреса (87.241.207.252, 77.43.144.125, 37.79.6.203, 37.79.7.142).
ООО "Япечка", ООО "Добрянка-хлеб", ООО "Япечка-Маркет", ИП Чупракова И.И., ООО "ТД "Япечка" имеют единые номера телефонов, подключенные к СМС оповещению (8-988-60-33-022; 8-912-88-21-890; 8-912-58-83-992).
Бухгалтерская и налоговая отчетность в проверяемом периоде представлялась ООО "Япечка", ООО "Добрянка-хлеб", ООО "Япечка-Маркет", ИП Чупракова И.И., ООО "ТД "Япечка" с одного IP адреса: 77.43.144.125.
На официальном сайте размещена информация о стоимости готовой продукции ООО "Япечка", адреса ООО "Япечка", ООО "Добрянка-хлеб", ООО "Япечка-Маркет", ООО "ТД "Япечка", их контактные телефоны, данные по ОКВЭД, информация о руководителе и учредителе (Чупраковой И.И.) и т.д.
Денежные средства в группе компаний "Япечка" перераспределяются путем предоставления беспроцентных займов:
Проверкой установлено, что субъекты предпринимательской деятельности имели единый центр управления, единый вид деятельности (Производство хлеба и мучных кондитерских изделий, тортов и пирожных недлительного хранения, ОКВЭД 10.71).
При сравнении Прайс-листов номенклатуры выпускаемых изделий ООО "Добрянка-хлеб" и ООО "Япечка" установлен ряд одинаковых выпускаемых изделий, что подтверждает осуществление одного вида деятельности и осуществление реализации одинакового ассортимента продуктов питания.
Кроме того, согласно заключенным государственным контрактам, ООО "Добрянка-хлеб" и ООО "Япечка" поставляют заказчикам одинаковый ассортимент продуктов питания (дата заключения контрактов 2017 - 2018 годы).
Денежные средства выводятся из оборота группы компаний ООО "Добрянка-хлеб", ООО "Япечка", ООО "Япечка - Маркет", ООО "ТД "Япечка" путем перечисления платы за аренду имущества на расчетный счет ИП Чупраковой И.И., размеры арендных платежей которых превышают рыночную цену.
Возвратность денежных средств установлена в форме предоставления Чупраковой И.И. беспроцентных займов группой компаний "Япечка".
В связи с превышением предельно допустимой численности персонала в проверяемом периоде общество неправомерно применяло УСН, а также необоснованно использовало ЕНВД при реализации продукции собственного производства.
Оценив все представленные налоговым органом доказательства в совокупности, суд приходит к выводу, что Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки установлены обстоятельства, свидетельствующие о применении ООО "Япечка" незаконной схемы "дробления" бизнеса, направленной исключительно на минимизацию налоговых обязательств. ООО "Япечка", путем согласованных действий с ООО "Добрянка-хлеб", ООО "Япечка-Маркет", ООО "ТД "Япечка", при отсутствии реальной деловой цели, имея прямой умысел, создало схему уклонения от уплаты налогов, заключавшуюся в формальном разделении деятельности, получаемых доходов и численности работников на подконтрольные организации, которые фактически осуществляли единую взаимосвязанную финансово-хозяйственную деятельность в виде производства и реализации хлебобулочных и кондитерских изделий, что создавало видимость получения каждой из них дохода и использования труда определенного количества работников, и позволяло применять специальные налоговые режимы в виде УСН и ЕНВД, что согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ является недопустимым.
Доводы налогоплательщика о том, что ООО "Япечка", ООО "Добрянка-хлеб", ООО "Япечка-Маркет" и ООО "ТД "Япечка" являлись самостоятельными хозяйствующими субъектами, взаимоотношения между организациями были оформлены документально, опровергаются проведенным налоговым органом анализом документов налогоплательщика, а именно счетов бухгалтерского учета, актов сверки, актов взаимозачетов в соотнесении с налоговыми декларациями и книгами учета доходов и расходов, который позволил сделать вывод о том, что фактически между организациями проводятся зачеты взаимных операций, которые не отражаются в налоговом учете, что указывает на то, что данные организации не являются отдельными субъектами хозяйственной деятельности, а принимаются собственниками как отдельные цеха одного предприятия, поскольку именно для внутрицеховых операций характерно проведение внутренних проводок, которые не влияют на общий результат и не отражаются в налоговой отчетности.
Сотрудники цехов (Аминова Н.В., Бахтуразов В.В., Бондарев А.Н., Домнина Е.В., Соболева Л.Е.) не знали о наличии отдельных организаций и воспринимали предприятие единым.
Кроме того, анализ движения денежных средств на расчетных счетах ООО "Япечка", ООО "Добрянка-хлеб", ООО "Япечка-Маркет" показал, что одни и те же физические лица вносили наличные денежные средств на расчетные счета взаимосвязанных обществ. Так Малюгина Т.В., являясь сотрудником ООО "Япечка" и ООО "ТД "Япечка", вносила наличные денежные средства в ООО "Япечка-Маркет" и в ООО "Добрянка-хлеб", то есть, фактически неофициально исполняла функции кассира ООО "Япечка-Маркет" и ООО "Добрянка-хлеб".
Возражая против доводов заявителя об истории создания группы предприятий "Япечка", не характерной для дробления бизнеса, налоговый орган правомерно указывает на то, что ни одно из юридических лиц, приобретенных Чупраковой И.И. не продолжило свою деятельность в исходном виде, все организации были преобразованы, или изменили вид деятельности исходя из потребностей членов группы.
В частности, приобретенное Чупраковой И.И. ООО "Добрянка-хлеб" прекратило розничные продажи, изменило покупателей и товарный знак. Созданное ООО "ТД Япечка" осуществляет деятельность по перевозке исключительно для собственных нужд группы. После приобретения Чупраковой И.И. ООО "Полазна-Хлеб" прекратило производство хлебобулочных изделий, переименовано в ООО "Япечка-Маркет" и используется как предприятие розничной торговли продукцией собственного производства ООО "Япечка" и ОАО "Добрянка-Хлеб" единой торговой марки "ПЕЧКА ЯПЕЧКА".
Представленные налоговым органом объявления в средствах массовой информации подтверждают, что поиск работников осуществлялся под единым брендом "Компания "Япечка" с указанием номера телефона, электронной почты и адреса ООО "Добрянка-хлеб". Формальное распределение работников в разные общества происходит только после принятия на работу. Все трудовые договоры от имени всех предприятий подписаны единым директором - Чупраковой И.И.
Так же налоговый органом обоснованно установлена формальная передача транспортных средств от ОАО "Добрянка-хлеб" Жебеловичу В.В., поскольку оплата по расчетному счету от Жебеловича В.В. не установлена, в книге доходов и расходов ОАО "Добрянка-хлеб" не отражена, налоги не уплачены. Свидетель Ярославцев Н.М. подтвердил формальную передачу транспортных средств, указав, что транспортные средства не покидали территорию ОАО "Добрянка-хлеб". Впоследствии транспортные средства реализованы в адрес ООО "ТД" Япечка". Указанное свидетельствует о формальной смене собственников транспортных средств.
Иные доводы заявителя судом исследованы, и признаны не имеющими самостоятельного правового значения для рассмотрения спора по существу.
Само по себе несогласие заявителя с установленными налоговым органом и подтвержденными материалами дела обстоятельствами не свидетельствует о недоказанности таких обстоятельств.
Указанное позволяет суду прийти к выводу о направленности действии налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды посредством формального уменьшения полученного дохода проверяемого налогоплательщика, путем переноса его части на взаимозависимых лиц с целью сохранения права на применение специального режима системы налогообложения.
При таких обстоятельствах у налогового органа имелись основания для определения прав и обязанностей указанных лиц исходя из подлинного экономического содержания их деятельности путем консолидации доходов и исчисления налогов по общей системе налогообложения.
Выявив признаки получения заявителем необоснованной налоговой выгоды, налоговый орган произвел реконструкцию налоговых обязательств заявителя в соответствии подлинным экономическим смыслом и содержанием хозяйственных операций.
В соответствии с правовой позицией, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 06.03.2018 N 304-КГ17-8961, выявление необоснованной налоговой выгоды предполагает доначисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет таким образом, как если бы налогоплательщик (налоговый агент) не злоупотреблял правом.
Выявление искажений сведений о фактах хозяйственной жизни предполагает доначисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.07.2017 N 1440-О, от 26.03.2020 N 544-О). В таких ситуациях объем прав и обязанностей налогоплательщика определяется исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, а признание налоговой выгоды необоснованной не должно затрагивать иные права налогоплательщика, предусмотренные законодательством о налогах и сборах (пункты 7 и 11 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды").
Как отражено в пункте 3 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции или совокупности операций в их взаимосвязи (пункт 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25, пункт 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53).
Сумма налоговых обязательств ООО "Япечка" определена Инспекцией путем суммирования доходов и расходов участников схемы, за исключением сделок между взаимозависимыми лицами (межгрупповые расчеты). Сумма выручки определена на основании данных по отгрузке представленных налогоплательщиком в отношении ООО "Япечка", ООО "Добрянка - Хлеб" и ООО "ТД "Япечка", а также суммы выручки по данным расчетных счетов и контрольно-кассовой техники ООО "Япечка-Маркет".
Сумма расходов для целей налогообложения прибыли определена на основании данных расчетных счетов и документов, представленных в рамках статей 93 и 93.1 НК РФ.
Сумма налоговых вычетов по НДС определена на основании счетов-фактур по данным программного комплекса АСК НДС-2 по каждому участнику схемы. Объектом налогообложения налогом на имущество организаций является имущество, находящиеся в собственности ООО "Добрянка-Хлеб" (здание гаражей, цех мукомольных, кулинарных, хлебобулочных изделий, газоснабжение завода).
Суммы уплаченных налогов по специальным налоговым режимам участников схемы учтены налоговым органом при определении реальных налоговых обязательств налогоплательщика с учетом положений статьи 283 НК РФ, согласно которым налогоплательщик вправе перенести на текущий отчетный (налоговый) период сумму убытков, полученных в предыдущих налоговых периодах, с учетом ограничения, установленного пунктом 2.1 статьи 283 НК РФ (не более чем на 50 процентов).
Учитывая изложенное, налоговый орган, установив, недостоверность сведений, содержащихся в документах заявителя, при наличии признаков несоблюдения запрета, предусмотренного пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, правомерно в соответствии с пунктом 3 статьи 3, пунктом 2 статьи 31, подпунктом 2 пункта 1 статьи 32, пункта 4 статьи 89 HK РФ и позицией пункта 77 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" произвел реконструирующий расчет налоговых обязательств налогоплательщика.
Поскольку правомерность доначисления Инспекцией НДС и налога на прибыль подтверждается материалами дела, исчисление пеней в связи с несвоевременностью уплаты налога является обоснованным.
Из совокупности обстоятельств, установленных налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля, следует, что заявитель допустил противоправное занижение налоговых обязательств, Инспекция правомерно квалифицировала совершенное заявителем правонарушение по пункту 3 статьи 122 НК РФ.
Размер примененной решением Инспекции, с учетом смягчающих налоговую ответственность обстоятельств налоговой санкции не является чрезмерным, соответствует характеру допущенного правонарушения, степени вины заявителя, конституционным принципам справедливости, юридического равенства, пропорциональности и соразмерности ответственности конституционно значимым целям (Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.1998 N 8-П, от 12.05.1998 N 14-П, от 15.07.1999 N 11-П, от 14.07.2005 N 9-П), оснований признать назначенный в таком порядке штраф по пункту 3 статьи 122 несправедливым применительно к фактическим обстоятельствам спора и деятельности заявителя не имеется.
При таких обстоятельствах оспариваемое решение налогового органа в редакции решения Управления является законным и обоснованным, соответствует налоговому законодательству, и не нарушает прав и законных интересов заявителя. Основания для удовлетворения требования налогоплательщика в данной части отсутствуют.
В соответствии со ст. 110 АПК РФ подлежат распределению судебные расходы по уплате госпошлины.
Поскольку требования заявителя признаны необоснованными и не подлежащими удовлетворению, расходы по уплате государственной пошлины относятся на заявителя.
Руководствуясь статьями 167 - 170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд
решил:
В удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "Япечка" отказать.
Решение может быть обжаловано в апелляционном порядке в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия через Арбитражный суд Пермского края.
Судья
Е.В.ЗАВАДСКАЯ