Судебная коллегия по административным делам Восьмого кассационного суда общей юрисдикции в составе:
председательствующего Евтифеевой О.Э.
судей Зиновьевой К.В., Пушкаревой Н.В.,
рассмотрела в открытом судебном заседании кассационную жалобу Э.Е.ВА., поданную 6 июля 2020 года, на решение Бийского городского суда Алтайского края от 10 октября 2019 года и апелляционное определение судебной коллегии по административным делам Алтайского краевого суда от 17 марта 2020 года
по административному делу N 2а-3169/2019 по административному исковому заявлению Э.Е.ВА. о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Алтайскому краю (далее - Межрайонная ИФНС России N 1 по Алтайскому краю) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Заслушав доклад судьи Восьмого кассационного суда общей юрисдикции Евтифеевой О.Э., пояснения представителя административного истца М., поддержавшей доводы кассационной жалобы, представителя Межрайонной ИФНС N 1 по Алтайскому краю и УФСН России по Алтайскому краю Ш., настаивавшей на доводах, изложенных в возражениях,
установила:
Э.Е.ВА. обратился в Бийский городской суд Алтайского края с административным исковым заявлением о признании незаконным решения Межрайонной ИФНС России N 1 по Алтайскому краю от 15 января 2019 года N 6806 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
В обоснование заявленных требований ссылался на то, что Межрайонной ИФНС России N 1 по Алтайскому краю в отношении Э.Е.ВБ. была проведена налоговая проверка, по результатам которой вынесено решение от 15 января 2019 года N 6806.
Полагает, что оспариваемое решение не содержит доказательств того, что в проверяемом периоде Э.Е.ВА. была получена прибыль от имеющихся в собственности объектов недвижимости. Нет доказательств периодичности и систематичности в действиях физического лица. Объекты, принадлежащие Э.Е.ВА., рассматриваемые в ходе налоговой проверки, были переданы в безвозмездное пользование, о чем в материалах проверки имеются договоры.
Настаивает, что в период владения объектами недвижимости доход от сдачи в пользование объектов недвижимости получен не был, Э.Е.ВА. не использовал данные объекты в своей предпринимательской деятельности.
Налоговым органом не предоставлено документов, свидетельствующих, что Э.Е.ВА. получил как участник Общества какой-либо доход или иную выгоду. Следовательно, вывод налогового органа о том, что получение дохода Э.Е.ВА. от реализации нежилых помещений связано с предшествующим использованием данного имущества в своей предпринимательской деятельности гражданина, не может быть признан обоснованным.
Истец считает необоснованной ссылку в решении налогового органа на результаты проведенной выездной налоговой проверки по сдаче в аренду недвижимого имущества, а также его реализацию, как свидетельствующие об осуществлении Э.Е.ВА. предпринимательской деятельности, так как на решение выездной налоговой проверки Э.Е.ВА. были поданы возражения; решение в законную силу не вступило; решение выездной налоговой проверки не затрагивает период, проверяемый при камеральной налоговой проверке.
В решении налогового органа указано на получение дохода от организаций, предоставивших в налоговый орган отчет по форме 2-НДФЛ, но никаких документальных доказательств, с подтверждением направления их в налоговый орган, к решению не приложено, отсутствуют ссылки на адреса арендуемых предприятиями объектов. Указанный период выходит за рамки проверяемого налоговым органом периода. В перечне предприятий в качестве вида дохода указаны доходы от предоставления в аренду и доходы от иного использования имущества, но нет подтверждения какое именно имущество сдавалось в аренду. В качестве получения дохода от сдачи в аренду имущества налоговая инспекция указывает на отчет по форме 2-НДФЛ в 2006, 2007 годах ОАО "Военно-Страховая Компания", однако, помещение в котором тогда располагалась данная организация (<адрес>) продано еще в 2005 году, природа возникновения данных сумм налогоплательщику не известна; отчет по форме 2-НДФЛ в 2014 году ООО "Энергоальянс", в котором источником дохода являются иные налогооблагаемые доходы, данный задекларированный обществом доход, является выплаченными компенсациями, налоговый орган не дает пояснение взаимосвязи аренды, как источника получения дохода и иных доходов (компенсации); в качестве получения дохода от сдачи в аренду имущества налоговая инспекция указывает на отчет по форме 2 -НДФЛ в 2015 году ООО "Энергоальянс", в котором источником дохода являются иные налогооблагаемые доходы. Данный задекларированный обществом доход является выплаченными компенсациями за пользование иным имуществом; в качестве получения дохода от сдачи в аренду имущества налоговая инспекция указывает на отчет по форме 2 -НДФЛ в 2016 году ООО "Энергоальянс", в котором источником дохода является иные доходы. Данный задекларированный обществом доход является компенсациями за неиспользованный отпуск. Налоговый орган не дает пояснение взаимосвязи аренды, как источника получения дохода и иных доходов (компенсация за отпуск) ООО "АГРОС" налогоплательщику не известна.
В материалах налоговой проверки отсутствуют документально подтвержденные факты перечисления доходов от предоставления имущества в аренду. Не указано, в каких именно предпринимательских целях использовался объект недвижимости при доначислении налоговых обязательств.
Вывод налоговой инспекции об использовании объекта недвижимости в предпринимательской деятельности является бездоказательным.
Полагает не достоверными выводы налогового органа о том, что Э.Е.ВА. является руководителем ООО "Энергоальянс".
Настаивает, что объекты недвижимости были в собственности налогоплательщика более 14 лет, поэтому являются несостоятельными ссылки налогового органа на непродолжительный промежуток времени владения реализованных объектов недвижимости, физическое лицо вправе распоряжаться принадлежащим ему имуществом по своему усмотрению.
Представленные налоговым органом материалы не содержат доказательств получения платежей от использования имущества и извлечения дохода. Отсутствуют доказательства взаимозависимости организаций - контрагентов. Доказательств, подтверждающих, что принадлежащее Э.Е.ВА. имущество приобреталось с целью сдачи в аренду и извлечения прибыли не представлено.
Э.Е.ВА., как добросовестный налогоплательщик, ежегодно сдавал в налоговый орган декларации по форме 3-НДФЛ, в том числе за 2015, 2016 годы, в которых доход от реализации объектов был задекларирован. Следовательно, налоговый орган проверял правильность исчисления налоговых обязательств и применение налоговых льгот. Проверяя данные декларации, налоговый орган не ставил вопрос о наличии предпринимательской деятельности в действиях налогоплательщика. В связи с чем ссылки налогового органа на ведение предпринимательской деятельности, направленной на сдачу в аренду недвижимого имущества, а также его реализацию за предыдущие периоды, не состоятельна.
Решением Бийского городского суда Алтайского края от 10 октября 2019 года, оставленным без изменения апелляционным определением судебной коллегии по административным делам Алтайского краевого суда от 17 марта 2020 года, в удовлетворении заявленных требований отказано. С Э.Е.ВА. взыскана государственная пошлина в размере 300 рублей.
В кассационной жалобе Э.Е.ВА. ставится вопрос об отмене судебных актов и принятии нового судебного акта об удовлетворении заявленных требований.
Проверив материалы административного дела, заслушав явившихся лиц, обсудив доводы кассационной жалобы, возражений, представленных Управлением ФНС по Алтайскому краю, Судебная коллегия по административным делам Восьмого кассационного суда общей юрисдикции пришла к следующим выводам.
В соответствии с частью 2 статьи 328 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации основаниями для отмены или изменения судебных актов в кассационном порядке кассационным судом общей юрисдикции являются несоответствие выводов, изложенных в обжалованном судебном акте, обстоятельствам административного дела, неправильное применение норм материального права, нарушение или неправильное применение норм процессуального права, если оно привело или могло привести к принятию неправильного судебного акта.
Таких нарушений при рассмотрении дела судами допущено не было.
Судами установлено и подтверждается материалами дела, что в период с 14 мая 2018 года по 14 августа 2018 года Межрайонной ИФНС России N 1 по Алтайскому краю проведена камеральная налоговая проверка в отношении Э.Е.ВА. первичной налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц по форме 3-НДФЛ за 2017 год.
По результатам проведенной проверки составлен акт налоговой проверки от 27 августа 2018 года N 5380.
15 января 2019 года принято решение N 6806 о привлечении Э.Е.ВА. к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации с учетом смягчающих ответственность обстоятельств в виде штрафа в размере 4 225 руб., также доначислен налог на доходы физических лиц (НДФЛ) в размере 42 250 руб. (325 000 x 13%), пени по состоянию на 15 января 2019 года за несвоевременную уплату НДФЛ в размере 1 921,67 руб., налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, с учетом смягчающих ответственность обстоятельств в виде штрафа в размере 4 225 руб.
Апелляционная жалоба Э.Е.ВА. решением Управления Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю от 15 мая 2019 года оставлена без удовлетворения.
Разрешая заявленные требования, суд первой инстанции пришел к выводу об отказе в их удовлетворении, указав, что основным видом деятельности ООО "Энергоальянс", согласно коду ОКВЭД, является передача электроэнергии и технологическое присоединение к распределительным электросетям, что свидетельствует об использовании объекта, находящегося в собственности налогоплательщика, по его прямому назначению, трансформаторная подстанция приобреталась Э.Е.ВА. и использовалась не в личных целях. Реализация Э.Е.ВА. трансформаторной подстанции произведена в связи с предпринимательской деятельностью, в результате взаимоотношений по использованию указанного имущества со взаимозависимым юридическим лицом. В ходе камеральной налоговой проверки налоговым органом установлено, что схема использования принадлежащего Э.Е.ВА. имущества предполагает взаимодействие со взаимозависимой с ним и подконтрольной ему организацией - ООО "Энергоальянс". Справки по форме 2-НДФЛ, представленные ООО "Энергоальянс" как налоговым агентом, содержат сведения о получении Э.Е.ВА. от ООО "Энергоальянс" дохода в 2012, 2013 и 2015 годах с кодом дохода - 1400, который в соответствии с Приказом ФНС России от 10 сентября 2015 N ММВ-7-11/387@ соответствует доходу от предоставления в аренду и доходы от иного использования имущества. Возмездность взаимоотношений между Э.Е.ВА. и ООО "Энергоальянс" подтверждена договором аренды нежилого здания с оборудованием <данные изъяты> от 1 февраля 2011 года. Представленные сведения свидетельствуют об использовании имущества для передачи в аренду юридическому лицу для использования в производственной деятельности арендатора, с целью систематического получения прибыли. Из указанного следует, что Э.Е.ВА. являлся плательщиком НДФЛ в связи с осуществлением предпринимательской деятельности. Основания доначисления налога на доходы физических лиц и для привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, имелись. Оспариваемое решение принято по результатам камеральной налоговой проверки за налоговый период 2017 года с учетом обстоятельств, установленных решением N РА-16-05 от 27 ноября 2018 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятого по результатам выездной налоговой проверки по налогу на добавленную стоимость и налогу на доходы физических лиц за налоговые периоды 2015-2016 годов. Сведения налоговой декларации не соответствует действительным налоговым обязательствам заявителя. Обоснованными признаны выводы налогового органа о том, что целью приобретения объекта недвижимости являлось его дальнейшее использование при осуществлении предпринимательской деятельности и недвижимое имущество фактически использовалось в предпринимательской деятельности. Трансформаторная подстанция по своим функциональным характеристикам изначально не предназначена для использования в иных целях, не связанных с предпринимательской деятельностью, невозможно установление использования ее в иных (личных) целях. Административным истцом доказательств использования спорного имущества в личных целях не представлено.
Судебная коллегия, проверяя законность решения суда в апелляционном порядке, с выводами суда согласилась, указав, что реализуемое недвижимое имущество, принадлежащее Э.Е.ВА., расположено в промышленной зоне города Бийска на территории, граничащей с предприятием ООО "Экатэ", учредителем и руководителем которого с 3 октября 2002 года является Э.Е.ВА. Указанное помещение не предназначено для использования в личных целях, так как является производственным помещением, расположенным на территории производственного комплекса, в промышленной зоне города. Данные обстоятельства в совокупности исключают возможность использования имущества для личных целей не связанных с предпринимательской деятельностью. Налоговым органом представлены доказательства того, что фактически Э.Е.ВА. получал доход от ООО "Энергоальянс" в связи со сдачей в аренду имущества. Налоговым органом также представлено обоснование того, что ООО "СМУ "МАТЕРИАЛСТРОЙСЕРВИС", ООО "Меленка НСТ" и ООО "ЭКАТЭ-Пром" приобрели доли в трансформаторной подстанции исключительно для использования в предпринимательской деятельности и электроснабжения предприятий. Налоговым органом также доказан факт осуществления Э.Е.ВА. систематической деятельности на протяжении с 2007 года по приобретению и последующей реализации недвижимого имущества.
Кассационный суд не находит оснований не согласиться с указанными выводами судов двух инстанций, доводы кассационной жалобы не могут являться основанием для отмены судебных актов, поскольку не опровергают правильности их выводов, о нарушении судами норм материального права не свидетельствуют.
Действующее законодательство не содержит запрета физическому лицу, не являющемуся предпринимателем, на извлечение дохода от использования принадлежащего ему на праве собственности недвижимого имущества, но только при условии, что эти действия не содержат признаков предпринимательской деятельности, под которой в соответствии со статьей 2 Гражданского кодекса Российской Федерации понимается самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.
В силу пункта 1 статьи 23 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской деятельностью без образования юридического лица гражданин вправе заниматься лишь с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя. Гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица с нарушением требований пункта 1 данной статьи, не вправе ссылаться в отношении заключенных им при этом сделок на то, что он не является предпринимателем (пункт 4 статьи 23 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Статьей 11 Налогового кодекса Российской Федерации также установлено специальное правило о том, что физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них Налоговым кодексом Российской Федерации, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.
Поскольку в силу статьи 23 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации при несоблюдении обязанности пройти государственную регистрацию в качестве индивидуального предпринимателя гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, не вправе ссылаться на то, что он не является предпринимателем, отсутствие государственной регистрации само по себе не означает, что деятельность гражданина не может быть квалифицирована в качестве предпринимательской, если по своей сути она фактически является таковой (постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 27 декабря 2012 года N 34-П).
Таким образом, физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность, но не зарегистрированные в качестве индивидуального предпринимателя, для целей исполнения обязанностей, установленных Налоговым кодексом Российской Федерации, фактически приравниваются к индивидуальным предпринимателям. При получении физическим лицом доходов от деятельности, не относимой им к предпринимательской, но подлежащей квалификации в качестве таковой, на указанное лицо будет распространяться соответствующий режим налогообложения, установленный Налоговым кодексом Российской Федерации для индивидуальных предпринимателей.
Учитывая изложенное и принимая во внимание, что основанием для доначисления Э.Е.ВА. оспариваемых сумм НДФЛ послужили установленные в ходе проверки обстоятельства, свидетельствующие о том, что Э.Е.ВА. осуществлял систематическую деятельность по купле-продаже, передаче в аренду недвижимого имущества, с целью извлечения прибыли является верным вывод судов первой и апелляционной инстанции, что Э.Е.ВА. фактически осуществлял предпринимательскую деятельность. Доводы кассационной жалобы о том, что объекты, принадлежащие Э.Е.ВА., рассматриваемые в ходе налоговой проверки были переданы в безвозмездное пользование и в период владения объектами недвижимости доход от сдачи в пользование объектов недвижимости получен не был, не могут быть приняты во внимание, являлись предметом судебной проверки и оценке в суде первой и апелляционной инстанции, обоснованно отвергнуты, выводы судов установленным обстоятельствам соответствуют.
Учитывая коммерческое целевое назначение принадлежащего на праве собственности и передаваемого Э.Е.ВА. в аренду имущества, использование которого арендатором в предпринимательской деятельности, длительность хозяйственных отношений административного истца с названным арендатором, доводы кассационной жалобы о том, что имущество не использовалось в целях осуществления предпринимательской деятельности не могут являться основанием для отмены судебных актов, выводов судов не опровергают.
Доводы, изложенные в кассационной жалобе, повторяют правовую позицию административного истца, изложенную в обоснование заявленных требований, фактически направлены на иную оценку представленных доказательств и установленных обстоятельства дела, являлись предметом судебной оценки в судах двух инстанций, указанным доводам и доказательствам дана правовая оценка в соответствии с требованиями статьи 84 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации, оснований, считать которую неправильной не имеется.
Доводы кассационной жалобы о том, что в связи с отсутствием у физического лица обязанности ведения бухгалтерского учета, при этом налогоплательщик лишен возможности представить перечень произведенных расходов, в связи с чем ставится не равное положение с налоговым органом не могут повлечь отмену судебных актов, поскольку в соответствии основным началом законодательства о налогах и сборах, изложенным в пункте 6 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации при установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения, акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы, страховые взносы), когда и в каком порядке он должен платить. Вступая в имущественные правоотношения, физическое лицо несет ответственность, в том числе и в случае, если избранная им форма поведения образует состав налогового правонарушения. Примененные налоговым органом и судом нормы налогового законодательства не носят дискриминационный характер, не содержат неустранимых сомнений, противоречий или неясности в применении, неверное толкование норм, регулирующих спорные правоотношения налогоплательщиком, не может являться основанием для освобождения от конституционной обязанности платить законно установленные налоги и не влечет освобождение от налоговой ответственности.
Иное толкование подателем кассационной жалобы положений законодательства, регулирующего спорные правоотношения, а также иная оценка обстоятельств спора, не свидетельствуют о неправильном применении судами норм права. Нарушений при рассмотрении дела норм материального и процессуального права, которые могли бы привести к принятию неправильного судебного акта и являться основанием для отмены судебного акта по доводам кассационной жалобы не установлено.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 329, 330 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации,
определила:
решение Бийского городского суда Алтайского края от 10 октября 2019 года и апелляционное определение судебной коллегии по административным делам Алтайского краевого суда от 17 марта 2020 года оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Определение может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок и в порядке, предусмотренные статьями 318, 319 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации.
Мотивированное кассационное определение составлено 2 сентября 2020 года.