Вопрос: Об учете в целях налога на прибыль затрат на создание объектов незавершенного строительства, по которым приняты решения об их ликвидации.
Ответ: Минфин России рассмотрел указанное обращение о представлении мнения Минфина России по вопросу применения абзаца первого подпункта 8 пункта 1 статьи 265 и пункта 5 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при осуществлении операций, связанных с ликвидацией объектов амортизируемого имущества (объектов незавершенного строительства), и сообщает следующее.
Критерии признания расходов для целей налогообложения прибыли организаций установлены статьей 252 Кодекса.
В силу вышеуказанной статьи Кодекса расходами признаются экономически оправданные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (пункт 1 статьи 252 Кодекса).
На основании подпункта 8 пункта 1 статьи 265 Кодекса налогоплательщик вправе учесть в составе внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств либо на списание нематериальных активов, включая суммы недоначисленной амортизации в соответствии с установленным сроком полезного использования.
Таким образом, положения подпункта 8 пункта 1 статьи 265 Кодекса применяются исключительно в случае ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств и списания нематериальных активов.
При этом особенности определения расходов, признаваемых для целей налогообложения, для отдельных категорий налогоплательщиков либо расходов, произведенных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями главы 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса (пункт 3 статьи 252 Кодекса).
Так, в силу норм статей 256 и 257 Кодекса затраты капитального характера формируют первоначальную стоимость основного средства и списываются в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли организаций, путем начисления амортизации.
Вместе с тем объекты незавершенного капитального строительства не подлежат амортизации в соответствии с пунктом 2 статьи 256 Кодекса.
Кроме того, пунктом 5 статьи 270 Кодекса установлено, что расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
Учитывая общий порядок налогового учета затрат капитального характера, в случае принятия налогоплательщиком решения об отказе от дальнейшей реализации инвестиционного проекта (решения о ликвидации объекта незавершенного строительства и осуществления соответствующих мероприятий) стоимость такого объекта не может учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
При этом фактически предлагается при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций учитывать расходы, которые не связаны с деятельностью, направленной на получение дохода.
Исходя из изложенного считаем, что затраты на создание объектов незавершенного строительства, по которым приняты решения об их ликвидации, исключают квалификацию указанных затрат, соответствующих положениям статьи 252 Кодекса, как экономически обоснованных и связанных с деятельностью, направленной на получение дохода.
Также обращаем внимание, что в соответствии с абзацем третьим пункта 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации гражданское законодательство регулирует отношения между лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность, или с их участием, исходя из того, что предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.
В этой связи, по мнению Минфина России, налогоплательщик (инвестор) должен был рассчитывать последствия принятия решения о вложениях в долгосрочные активы исходя из действующего законодательства.
Полагаем, что при принятии решения о ликвидации объектов незавершенного строительства прежде всего следует оценивать возможность реализации данных объектов иным лицам в целях их эксплуатации по назначению. При этом следует учесть, что убытки от подобной реализации учитываются у налогоплательщика в расходах для целей налогообложения налогом на прибыль организаций.
Одновременно сообщаем, что Минфин России не обладает информацией о практике применения оспариваемых законоположений после вынесения Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации определения от 28.08.2024 N 305-ЭС24-1023 по делу N А40-288396/2021.
А.В.САЗАНОВ
08.10.2024