Вопрос: Между лизингодателем и лизингополучателем заключен договор лизинга сроком на 36 месяцев, согласно которому лизингополучатель приобрел IT-оборудование. В соответствии с графиком лизинговых платежей лизингополучатель ежемесячно, до 1-го числа каждого месяца срока лизинга, уплачивает авансовые лизинговые платежи.
Лизингодатель заключил с банком договор безрегрессного факторинга.
Согласно условиям договора факторинга лизингодатель уступил банку денежные требования, вытекающие из оказания услуг по договору лизинга, начиная с 17-го лизингового платежа.
В соответствии с договором факторинга денежные требования считаются уступленными банку в момент выплаты лизингодателю всей суммы финансирования. При этом соответствующее будущее денежное требование считается перешедшим к банку в момент, когда возникло само право на получение с лизингополучателя лизингового платежа за соответствующий месяц по графику лизинговых платежей. Дополнительного оформления уступки денежного требования в этом случае не требуется.
Поскольку на момент выплаты банком лизингодателю суммы финансирования срок платежа по 17 - 36 лизинговым платежам не наступил, то все уступаемые денежные требования являются будущими.
Банк выплатил лизингодателю всю сумму финансирования. Помимо предоставления финансирования, банк не оказывает лизингодателю услуги.
На сумму вознаграждения за услуги по предоставлению финансирования банк выставил счет-фактуру с НДС.
Лизингодатель выплатил банку вознаграждение в день выплаты банком лизингодателю всей суммы финансирования.
После заключения договора факторинга лизингодатель продолжает ежемесячно выставлять лизингополучателю счета-фактуры с НДС за оказываемые услуги лизинга.
Может ли лизингодатель в целях налога на прибыль в полном объеме учесть сумму вознаграждения банка, исчисленную в абсолютном выражении (не в процентах), в расходах равными долями в течение оставшегося срока договора лизинга? Если нет, то каким образом лизингодатель должен учесть указанную сумму вознаграждения в целях исчисления налога на прибыль?
Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу о порядке налогообложения прибыли организаций при уступке прав требования по договору лизинга и сообщает следующее.
В соответствии с п. 1 ст. 824 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору финансирования под уступку денежного требования одна сторона (финансовый агент) передает или обязуется передать другой стороне (клиенту) денежные средства в счет денежного требования клиента (кредитора) к третьему лицу (должнику), вытекающего из предоставления клиентом товаров, выполнения им работ или оказания услуг третьему лицу, а клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование.
Особенности определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций при уступке (переуступке) права требования установлены ст. 279 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).
В соответствии с п. 1 ст. 279 НК РФ при уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу до наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком налогоплательщика. При этом размер убытка для целей налогообложения не может превышать суммы процентов, которую налогоплательщик уплатил бы с учетом требований ст. 269 НК РФ по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования, за период от даты уступки до даты платежа, предусмотренного договором на реализацию товаров (работ, услуг). Положения указанного пункта также применяются к налогоплательщику-кредитору по долговому обязательству.
Нормами гражданского законодательства Российской Федерации не предусмотрена обязанность клиента по выплате финансовому агенту вознаграждения при уступке ему права требования.
Вместе с тем, если договором финансирования под уступку денежного требования предусмотрено, кроме перечисления финансовым агентом суммы финансирования в счет оплаты денежного требования, вознаграждение финансового агента, указанное вознаграждение должно учитываться при определении цены уступки права требования.
В связи с этим, по мнению Департамента, вознаграждение финансового агента следует учитывать при определении предусмотренной п. 1 ст. 279 НК РФ разницы между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) (убытка от уступки прав требования).
При этом, если в соответствии с договором лизинга лизинговые платежи имеют различные сроки уплаты, предусмотренные графиком лизинговых платежей, расчет предельного размера убытка от реализации прав требования уплаты лизинговых платежей, учитываемых в целях налогообложения прибыли, следует производить в отношении каждого лизингового платежа в порядке, установленном п. 1 ст. 279 НК РФ.
Кроме того, необходимо учитывать, что в соответствии с п. 1 ст. 824 ГК РФ денежное требование к должнику может быть уступлено клиентом финансовому агенту также в целях обеспечения исполнения обязательства клиента перед финансовым агентом.
В связи с этим, если финансирование предоставляется финансовым агентом на возвратной основе, а право требования уступается в целях обеспечения исполнения обязательства клиента по возврату денежных средств, вознаграждение финансового агента в целях налогообложения прибыли признается процентами по долговому обязательству, учитываемыми в составе расходов в порядке, установленном ст. 269 НК РФ.
Одновременно сообщаем, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, не является нормативным правовым актом и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С.В.РАЗГУЛИН
07.12.2011