N А66-15513/2005 от 04.12.2006

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Тверьоблгаз" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Тверской области (после реорганизации - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 10 по Тверской области, далее - налоговая инспекция) о признании частично недействительными ее решения от 28.10.2005 N 89.

Решением суда от 29.05.2006 заявление удовлетворено.

Постановлением апелляционной инстанции от 04.09.2006 решение суда оставлено без изменений.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить судебные акты и принять новое решение. По мнению подателя жалобы, судом неправильно применены нормы статей 252, 254, 263 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в отношении затрат на добровольное страхование, технологических потерь при транспортировке газа и по договору об оказании услуг в рамках Программы газификации региона. Налоговая инспекция также полагает, что суд неправильно применил нормы статей 146, 162 и 171 НК РФ в отношении включения в налогооблагаемую базу полученных дотаций в связи с применением государственных регулируемых цен и применения налоговых вычетов по расходам, связанным с технологическими потерями при транспортировке газа и по договору оказания услуг ОАО "Электротехническая корпорация" в рамках Программы газификации региона. По налогу на имущество, по мнению налогового органа, суд неправильно применил статью 5 Закона Российской Федерации от 13.12.91 N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" (далее - Закон о налоге на имущество) и статьи 3 Закона Тверской области от 27.11.2003 N 85-ЗО "О налоге на имущество организаций" (далее - Областной закон N 85-ЗО) в отношении льготы по объектам жилищно-коммунальной сферы.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить в силе судебные акты как законные и обоснованные.

В судебном заседании представитель налоговой инспекции поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель общества возражал против ее удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества за период с 01.10.2002 по 31.12.2004, в том числе по налогу на доходы физических лиц за период с 15.11.2002 по 20.04.2005, о чем составила акт от 26.09.2005 N 176.

Рассмотрев материалы проверки и разногласия по нему налогоплательщика, налоговый орган принял решение от 28.10.2005 N 89 о привлечении общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, статьям 123, 126 НК РФ в виде штрафа всего в размере 3973283,24 руб.

Этим же решением обществу предложено уплатить 1240598 руб. налога на прибыль, 9088842 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и 9251 руб. НДС как налоговому агенту, 9585035 руб. налога на имущество, 101907 руб. налога на пользователей автомобильных дорог, 1793 руб. налога с владельцев транспортных средств, 5650 руб. транспортного налога, 9151 руб. налога на землю, 4292,29 руб. единого социального налога, а также соответствующие пени.

Общество частично не согласилось с вынесенным решением и обжаловало его в арбитражный суд. Судебные инстанции признали доводы налогоплательщика правомерными и удовлетворили заявленное требование.

Суд кассационной инстанции, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права по обжалуемым эпизодам, установил следующее.

Налоговая инспекция начислила обществу 76800 руб. налога на прибыль за 2003 год и 76800 руб. налога на прибыль за 2004 год по эпизоду отнесения на расходы затрат, связанных с добровольным страхованием гражданской ответственности организаций, эксплуатирующих опасные производственные объекты за причинение вреда жизни, здоровью или имуществу третьих лиц и окружающей природной среде в результате аварии на опасном производственном объекте. По мнению налогового органа, данный вид страхования является добровольным. Лицензии как на обязательный вид страхования не выдаются, поскольку Федеральным законом от 21.07.97 N 116-ФЗ "О промышленной безопасности производственных объектов" не определен ряд необходимых условий осуществления этого вида страхования. Лицензии выдаются только на добровольное страхование гражданской ответственности. В данном случае у страховой организации (ОАО "РЕСО-Гарантия"), с которой общество заключило договор страхования, имеется лицензия только на добровольное страхование ответственности, поэтому расходы по оплате такого договора в соответствии со статьей 263 НК РФ не должны уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Судебные инстанции, признавая решение налоговой инспекции по указанному эпизоду недействительным, правомерно исходили из следующего.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Особенности определения расходов, признаваемых для целей налогообложения, для отдельных категорий налогоплательщиков либо расходов, произведенных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями главы 25 НК РФ.

Статья 253 НК РФ к расходам, связанным с производством и реализацией, относит и расходы на обязательное и добровольное страхование.

Расходы по обязательным видам страхования (установленные законодательством Российской Федерации) включаются в состав прочих расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством Российской Федерации и требованиями международных конвенций. В случае, если данные тарифы не утверждены, расходы по обязательному страхованию включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.

Расходы по указанным выше добровольным видам страхования включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.

В соответствии со статьей 15 Федерального закона от 21.07.97 N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов" организация, эксплуатирующая опасный производственный объект, обязана страховать ответственность за причинение вреда жизни, здоровью или имуществу других лиц и окружающей природной среде в случае аварии на опасном производственном объекте.

Таким образом, страхование указанной ответственности для общества является обязательным.

Согласно статье 32.9 Закона Российской Федерации от 27.11.92 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации" в лицензии, выдаваемой страховщику, указывается предусмотренный классификацией такой вид страхования, как страхование гражданской ответственности организаций, эксплуатирующих опасные объекты. В лицензии ОАО "РЕСО-Гарантия" указан такой вид страхования.

Исходя из изложенного, общество правомерно отнесло на расходы затраты по уплате страховых взносов по договору страхования ответственности за причинение вреда при эксплуатации опасного объекта.

Налоговая инспекция по результатам проверки начислила обществу налог на прибыль в размере 241348 руб. за 2003 год и 717925 руб. за 2004 год, а также отказала в налоговых вычетах в размере 160821 руб. в связи с неправомерным отнесением на расходы стоимости технологических потерь при транспортировке природного газа. По мнению налоговой инспекции, общество не является ни продавцом, ни покупателем газа, а оказывает услуги по передаче газа по своим сетям до абонентов ООО "Тверьрегионгаз". Поскольку на основании договора на поставку газа, заключенного обществом с ООО "Тверьрегионгаз", потери определяются по рассчитанному коэффициенту в размере 0,07% от объема поставленного газа ежемесячно, такие потери не являются потерями самого заявителя как собственника газа и не могут быть учтены в уменьшение налогооблагаемой прибыли. По этим основаниям налогоплательщик неправомерно заявил налоговые вычеты по НДС.

Судебные инстанции признали, что затраты общества на технологические потери газа при транспортировке вызваны особенностями осуществляемой им деятельности, транспортировка газа является регулируемым видом деятельности и расчет расходов газораспределительной организации предусмотрен действующими нормативными актами в сфере энергетики. Поэтому решение налоговой инспекции в указанной части является недействительным. Данный вывод обоснован и подтвержден материалами дела.

Согласно статье 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Статья 253 НК РФ к расходам, связанным с производством и реализацией, относит расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав); а также прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются в том числе на материальные расходы, к которым относятся, согласно статье 254 НК РФ, затраты налогоплательщика на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на трансформацию и передачу энергии.

В данном случае Приказом Минэнерго от 01.08.2001 N 231 утверждена Методика определения расходов газа на технологические нужды предприятий газового хозяйства и потерь в системе распределения газа. Порядок учета технологических потерь при транспортировке газа определен постановлениями ФЭК РФ от 28.10.2003 N 88-э1 и от 08.08.2003 N ЮС-2831/9. Налоговая инспекция не оспаривает, что общество отнесло на расходы затраты на технологические потери при транспортировке газа в пределах установленных указанными актами норм.

При таких обстоятельствах суды сделали обоснованный вывод о правомерном отнесении указанных затрат на расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль.

Согласно статье 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

В соответствии со статьей 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

Налоговая инспекция не оспаривает, что общество представило необходимые подтверждающие документы для применения налоговых вычетов. Довод о том, что затраты на транспортировку газа отнесены обществом на расходы необоснованно, не нашел своего подтверждения. Указанные расходы связаны с производственной деятельностью общества и понесены в целях совершения операций, признаваемых объектом налогообложения НДС. Следовательно, налоговые вычеты обществом применены правомерно.

В ходе проверки налоговая инспекция также посчитала неправильным отнесение на расходы 333333 руб. затрат, понесенных обществом по договору с ОАО "Электротехническая корпорация" от 18.12.2002 N 141/05-02 на выполнение работ по теме "Анализ современного состояния и перспектив развития систем газоснабжения жилого сектора и объектов жилищно-коммунального хозяйства Тверской области" в рамках Программы газификации региона, и применение налоговых вычетов по этому договору в размере 66667 руб. По мнению налоговой инспекции, данные расходы документально не подтверждены, поскольку в акте окончания работ имеется ссылка на договор N ЭТК-02/13761/1004 от 18.12.2002, в отчете о выполненных работах указан договор N ЭТК-03/14402/95 от 08.04.2003.

Судебными инстанциями установлено, что затраты на проведение работ по указанному договору связаны с производственной деятельностью общества и подтверждены документально (техническим заданием к договору, календарным планом работ, актом выполненных работ и отчетом о выполнении работ, платежными документами). Письмом от 24.10.2005 N ЭТК-144 ОАО "Электротехническая корпорация" сообщило, что договор от 18.12.2002 имеет дробный номер 141/05-02/ЭТК-02/13761/1004 в связи с особенностями внутренней регистрации договоров в ОАО "Электротехническая корпорация". Ссылка в отчете выполненных работ на другой номер является опечаткой, и этот отчет составлен по договору N 141/05-02/ЭТК-02/13761/1004.

При указанных обстоятельствах довод кассационной жалобы на отсутствие документального подтверждения понесенных обществом затрат по этому эпизоду не может быть принят во внимание. По этим же основаниям отклоняется довод кассационной жалобы об отсутствии у общества оснований для применения налоговых вычетов по расчетам с ОАО "Электротехническая корпорация".

Налоговая инспекция доначислила обществу 7778773 руб. НДС в связи с невключением обществом в налогооблагаемую базу денежных средств, полученных из бюджета в счет возмещения убытков от реализации товаров (работ, услуг) по льготным ценам (тарифам) для отдельных категорий граждан в случаях, когда это установлено федеральным законодательством. Налоговая инспекция посчитала, что указанные денежные средства получены в счет увеличения доходов и связаны с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), поэтому они подлежат включению в налогооблагаемую базу.

Судебные инстанции, признавая недействительным решение налогового органа по этому эпизоду, правомерно исходили из следующего.

Согласно абзацу 2 пункта 2 статьи 154 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) с учетом дотаций, предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с федеральным законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации.

Согласно статье 6 Бюджетного кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемый период) дотации - это бюджетные средства, предоставляемые бюджету другого уровня бюджетной системы Российской Федерации на безвозмездной и безвозвратной основах для покрытия текущих расходов; субвенция - бюджетные средства, предоставляемые бюджету другого уровня бюджетной системы Российской Федерации или юридическому лицу на безвозмездной и безвозвратной основах на осуществление определенных целевых расходов, а субсидия - бюджетные средства, предоставляемые бюджету другого уровня бюджетной системы Российской Федерации, физическому или юридическому лицу на условиях долевого финансирования целевых расходов.

Исходя из указанных норм суды сделали вывод, что средства, полученные обществом из бюджета, являются дотациями, предоставляемыми ему на покрытие фактически полученных убытков, возникших в связи с предоставлением услуг по ценам ниже установленных государственных цен (тарифов).

Довод кассационной жалобы о том, что указанные средства связаны с расчетами по оплате товаров (работ, услуг) и поэтому подлежат обложению НДС в общем порядке, является необоснованным. В данном случае налоговая база должна определяться в соответствии с пунктом 2 статьи 154 НК РФ как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации.

Обязанность общества включать полученные средства в налогооблагаемую базу не вытекает и из смысла положений подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ. Эти средства нельзя расценивать как полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Таким образом, суд сделал правильный вывод о том, что при исчислении НДС в проверяемом периоде общество правомерно не включило в налогооблагаемую базу указанные средства.

Налоговая инспекция по результатам проверки доначислила обществу 910613 руб. налога на имущество, так как посчитала неправомерным применение обществом льготы по пункту "а" статьи 5 Закона Российской Федерации от 13.12.91 N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" (далее - Закон о налоге на имущество) за 4 квартал 2002 года и 2003 год в отношении объектов жилищно-коммунальной сферы, полностью или частично находящихся на балансе налогоплательщика. По мнению налогового органа, поскольку через газораспределительную сеть производилось газоснабжение не только населению, но и промышленным потребителям, то стоимость такого оборудования подлежит льготированию только в части оказания услуг населению и в жилищно-коммунальной сфере.

Суд кассационной инстанции считает правомерным вывод судов об обоснованном применении обществом указанной льготы.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право пользоваться налоговыми льготами при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

В силу пункта 1 статьи 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

В соответствии с пунктом "а" статьи 5 Закона о налоге на имущество стоимость имущества предприятия, исчисленная для целей налогообложения, уменьшается на балансовую (нормативную) стоимость объектов жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы, полностью или частично находящихся на балансе налогоплательщика.

Согласно Общесоюзному классификатору "Отрасли народного хозяйства", утвержденному 01.01.76, к жилищно-коммунальному хозяйству (код 90000) отнесено газоснабжение (код 90214), которое осуществляют организации по эксплуатации газовых распределительных сетей и распределению газа на коммунально-бытовые нужды и населению.

Налоговой инспекцией произведен расчет стоимости имущества, связанного с газоснабжением в жилищно-коммунальных целях: рассчитан процент стоимости газа, отпущенного на производственные цели (промышленным предприятиям), от общей стоимости реализованного газа. По мнению налогового органа, таким же образом истец должен был рассчитать среднегодовую стоимость имущества, не связанного с газоснабжением жилищно-коммунальной сферы и облагаемого налогом на имущество.

Вместе с тем статьей 2 Закона о налоге на имущество определено, что объектами обложения данным налогом являются основные средства, нематериальные активы, запасы и затраты, находящиеся на балансе плательщика.

Согласно пункту 2.3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/97, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 03.09.97 N 65н, действовавшего в проверяемый период, единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект.

Инвентарным объектом основных средств является объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

В рассматриваемом случае общество использовало льготу по налогу на имущество в отношении основных средств - газораспределительных сетей, состоящих у него на балансе в качестве единого объекта. Данный инвентарный объект невозможно разделить по объектам на предназначенные для жилищно-коммунальных и для производственных целей.

Из указанных норм следует, что льгота применяется в отношении объектов жилищно-коммунальной сферы, и законом не связывается предоставление данной льготы с фактическим направлением использования налогоплательщиком неразделимого объекта, который относится к объектам жилищно-коммунального хозяйства, на жилищно-коммунальные или производственные цели.

Налоговая инспекция, кроме того, посчитала неправомерным применение обществом льготы по налогу на имущество на основании пункта 8 статьи 3 Закона Тверской области от 27.11.2003 N 85-ЗО "О налоге на имущество организаций", согласно которому от уплаты налога освобождаются организации в отношении объектов жилищно-коммунального комплекса, находящихся на балансе налогоплательщика. Поскольку к объектам жилищно-коммунального комплекса относятся сооружения, расположенные в границах земельных участков жилых зон, то стоимость иных объектов включается в налогооблагаемую базу по налогу на имущество. В результате этого нарушения обществу доначислено 8671533 руб. налога на имущество.

Суды правомерно признали данный вывод налогового органа незаконным.

Из материалов дела видно, что Обществу присвоен код основного вида деятельности по Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности 40.20.2 "Распределение газообразного топлива". Эта группировка включает транспортирование и распределение газообразного топлива и сырья по распределительным сетям газоснабжения среди потребителей (населения, промышленных предприятий и т.п.).

При принятии судебных актов суды обоснованно исходили из того, что само Общество является объектом жилищно-коммунального хозяйства и все его имущество, непосредственно связанное с его производственной деятельностью, используется для оказания услуг по газоснабжению.

Согласно письму Министерства финансов Российской Федерации от 16.08.05 N 03-06-01-02/27 при определении состава объектов инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса необходимо руководствоваться положениями Градостроительного кодекса Российской Федерации, другими документами, регламентирующими градостроительную деятельность.

Сведения об объектах инженерной инфраструктуры и благоустройстве территорий включаются в Градостроительный кадастр (пункт 5 статьи 54 Градостроительного кодекса Российской Федерации).

При этом пунктом 13 раздела 3.1.5 "Генеральные планы" Инструкции о порядке разработки, согласования, экспертизы и утверждения градостроительной документации (утверждена Приказом Госстроя России от 29.10.2002 N 150) определено, что на схеме инженерной инфраструктуры и благоустройства территории показываются существующие и проектируемые: головные сооружения и магистральные сети инженерной инфраструктуры - водопровод, канализация, теплоснабжение, газоснабжение, ливневая канализация и иные сооружения инженерной инфраструктуры и благоустройства территорий.

Перечень таких объектов содержится в Федеральном законе от 30 декабря 2004 года N 210-ФЗ "Об основах регулирования тарифов организаций коммунального комплекса". К ним отнесены трубопроводы, линии электропередач и иные объекты, используемые в сфере электро-, тепло-, газо-, водоснабжения, водоотведения и очистки сточных вод, расположенных (полностью или частично) в границах территорий муниципальных образований и предназначенных для нужд потребителей этих муниципальных образований.

Таким образом, из приведенных разъяснений Министерства финансов Российской Федерации следует, что по настоящему делу предприятие обоснованно применило льготу по налогу на имущество.

Суды полно и всесторонне исследовали фактические обстоятельства дела, правильно применили нормы материального и процессуального права, в связи с чем оснований для их отмены не имеется.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа