В связи с Вашими обращениями от 21.12.2006 N САЭ-15-14/1450 и от 29.12.2006 N САЭ-15-08/1491 по вопросам применения налога на добавленную стоимость при осуществлении банками операций по реализации драгоценных металлов, а также о письме Минфина России от 14.08.2006 N 03-04-15/153, сообщаем следующее.
Письмо Минфина России от 14.08.2006 N 03-04-15/153 было направлено взамен письма Минфина России от 07.12.2005 N 03-04-15/108. В связи с этим ФНС России следует руководствоваться письмом Минфина России от 14.08.2006 N 03-04-15/153.
Что касается письма Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 27.05.2005 N 03-04-03/05, то данное письмо направлялось в Департамент экономической безопасности МВД России. При этом позиция, изложенная в данном письме, подтверждена в разъяснениях, направленных в ФНС России письмом от 07.12.2005 N 03-04-15/108.
Кроме того, по нашему мнению, в указанных письмах не содержится противоречий, которые отмечаются в Ваших обращениях.
Так, согласно подпункту 9 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) от налогообложения налогом на добавленную стоимость освобождаются операции по реализации драгоценных металлов Центральному банку Российской Федерации и банкам. Также в соответствии с подпунктом 9 пункта 3 статьи 149 Кодекса операции по реализации драгоценных металлов в слитках Центральным банком Российской Федерации и банками освобождаются от налогообложения налогом на добавленную стоимость при условии, что эти слитки остаются в одном из сертифицированных хранилищ.
Таким образом, в настоящее время в налоговом законодательстве содержатся две нормы, регулирующие применение налога на добавленную стоимость при осуществлении банками операций по реализации драгоценных металлов.
Действующими нормативными правовыми актами установлено, что операции с драгоценными металлами имеют право совершать банки, которые имеют лицензии Банка России на осуществление операций с драгоценными металлами, а также Банк России, осуществляющий деятельность на основании Федерального закона от 10 июля 2002 г. N 86-ФЗ "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)".
Обращаем Ваше внимание, что во всех трех вышеуказанных письмах Минфина России отмечается, что применение банками освобождения от налогообложения операций по реализации драгоценных металлов в слитках возможно при условии, что драгоценные металлы, остаются в хранилищах банков. На основании данной нормы в случае, если при реализации банком-продавцом слитки изымаются из его хранилища, для подтверждения правомерности применения освобождения от налогообложения банку-продавцу необходимо иметь документы, подтверждающие, что слитки будут находиться в сертифицированном хранилище банка.
Однако, необходимо учитывать, что указанной нормой Кодекса перечень соответствующих документов не установлен. Поэтому в письме Минфина России от 27.05.2005 N 03-04-03/05 отмечено, что такими документами могут являться:
- договор на реализацию драгоценных металлов, в котором предусмотрено поступление драгоценных металлов в хранилище банка-покупателя;
- документ, подтверждающий принятие к учету драгоценных металлов банком-покупателем (и помещение его в сертифицированное хранилище банка-покупателя).
Вторая норма налогового законодательства регламентирует предоставление освобождения от налогообложения налогом на добавленную стоимость операций по реализации драгоценных металлов банкам (включая Центральный банк Российской Федерации). В соответствии с этой нормой основным условием применения такого освобождения является тот факт, что покупателем драгоценных металлов выступает банк.
В условиях одновременного действия двух вышеуказанных норм налогового законодательства в отношении операций по реализации банками драгоценных металлов и принимая во внимание действующие нормы банковского законодательства, необходимо учитывать все виды операций, совершаемых с драгоценными металлами в процессе межбанковского оборота. Поэтому в письме Минфина России от 14.08.2006 N 03-04-15/153 указаны перечни документов, подтверждающих правомерность освобождения от налогообложения налогом на добавленную стоимость операций с драгоценными металлами, совершаемых банками в зависимости от гражданско-правовых особенностей заключаемых договоров.
Так, документами, подтверждающими обоснованность освобождения от налогообложения налогом на добавленную стоимость операций банка-продавца по реализации слитков драгоценных металлов покупателям, являющимся банками, служат следующие документы:
- договор, в соответствии с которым банк-продавец осуществляет реализацию драгоценных металлов в слитках банку-покупателю, а также Банку России в собственность;
- акт приема-передачи драгоценных металлов в слитках, подписанный уполномоченными представителями банка-продавца и банка-покупателя;
- копия лицензии Банка России на совершение операций с драгоценными металлами, выданная банку-покупателю (за исключением случаев, когда покупателем является Банк России).
В случае если в договорах на реализацию слитков драгоценных металлов не указано, что банк-покупатель действует на основании договора комиссии, то таким образом договорам право собственности на слитки также возникает у банка-покупателя, а операции по их реализации банком-продавцом освобождаются от налогообложения налогом на добавленную стоимость.
Кроме того в случае если в соответствии с условиями договора - банк-продавец реализует драгоценные металлы в слитках банку-покупателю, в том числе Банку России, действующему от своего имени, но за счет комитента, также являющего банком (то есть слитки драгоценных металлов не выходят из межбанковского оборота), освобождение от налогообложения налогом на добавленную стоимость сохраняется на основании пункта 1 статьи 996 Гражданского кодекса Российской Федерации, согласно которому вещи, приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего. Документами, подтверждающими обоснованность освобождения от налогообложения налогом на добавленную стоимость указанной операции, являются следующие документы:
- договор, в соответствии с которым банк-продавец осуществляет реализацию драгоценных металлов в слитках банку, действующему в интересах банка-комитента;
- акт приема-передачи драгоценных металлов в слитках, подписанный уполномоченными представителями сторон;
- копия лицензии Банка России на совершение операций с драгоценными металлами, выданная банку-покупателю (за исключением случаев, когда покупателем является Банк России);
- копия лицензии Банка России на совершение операций с драгоценными металлами, выданная банку-комитенту (за исключением случаев, когда банком-комитентом является Банк России).
Что касается Вашего вопроса в отношении документов, подтверждающих фактическое помещение слитков драгоценных металлов банком-покупателем в сертифицированное хранилище, то такие документы возможно требовать в случаях, когда согласно договорам на реализацию слитков банки-покупатели действуют от своего имени, на за счет комитентов, не являющихся банками, и кроме того в случаях когда дальнейшая передача приобретенных слитков осуществляется банками-покупателями на основании возмездных договоров, предусматривающих переход права собственности на слитки лицам, не являющимся банками.
О вышеизложенном Минфином России сообщено в ФНС России в письме от 14.08.2006 N 03-04-15/153.
Таким образом, противоречий в письмах Минфина России от 27.05.2005 N 03-04-03/05, от 07.12.2005 N 03-04-15/108 и от 14.08.2006 N 03-04-15/153 не имеется.
Кроме того в Минфин России поступило письмо Банка России от 20.12.2006 N 01-001/4574, в котором подтверждается позиция Банка России в отношении отсутствия обязанности по уплате налога на добавленную стоимость банками при реализации слитков в процессе межбанковского оборота и выражена серьезная обеспокоенность сложившейся ситуацией.
Одновременно сообщаем, что копия настоящего письма направляется в Департамент экономической безопасности МВД России.
С.Д. Шаталов